Yusuf Yurdakul
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
yusufyurdakul@msn.com

Sat-Geri Kirala İşlemi Avantaj ve Bir Dezavantajı

İşletmelerin kaynak kullanım modellerinden biri  olarak ifade edilebilecek olan Sat-Geri kirala işlemi 21.11.2012 Tarih ve 6361 Sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu ile hayat bulmuş ve ardından başta Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi Kanunları olmak üzere çeşitli kanunlarda yapılan destekleyici düzenlemeler neticesinde bir takım vergisel avantajlar sağlanmıştır.Sat-Geri kirala işlemi finansman modeli olmasının yanında işletmelere bir takım vergisel avantajlar sağladığı gibi uygulayıcılar açısından pek dikkat çekmeyen bir dezavantajı mevcuttur.Avantajları arasında tarihi maliyetlerle izlenmekte olan değerlerin sat-kirala-geri al işlemi sonuncunda bilançolarda reel değerleriyle kayıtlanması, KDV, Kurumlar Vergisi istisnaları sistemin en önemli avantajları arasında sayılabilir.Ancak sat-kirala-geri al işlemine konu olmuş taşınır ve taşınmazların bu işlemler tamamlandıktan sonra "sat-kirala-geri al-geri sat" olarak formüle edeceğimiz üçüncü kişilere satışında kurumlar vergisi matrahını belirleyecek olan maliyet hesabında sat-kirala-geri al uygulaması sonucunda oluşmuş değere göre değil finansal kiralama şirketine satılmadan önceki net bilanço aktif değerinin dikkate alınacak olması sistemin cazipliğine gölge düşürmektedir.Bu çalışmamızda Sat-Geri kirala işlemine tanınan istisnalardan en önemlilerinden olan KDV ve Kurumlar Vergisi istisnasından bahsedilecek ve ardından yukarıda belirttiğimiz dezavantajı ortaya konulacaktır.

KDV İSTİSNASI

3065 sayılı Kanunun 17 nci maddesinin 4 numaralı fıkrasının 6728 sayılı Kanun ile değişik (y) bendi uyarınca, 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında, finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarınca bizzat kiracıdan satın alınıp geri kiralanan her türlü taşınır ve taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu kıymetin mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralamaya konu taşınır ve taşınmazların kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve devri işlemi KDV’den istisna edilmiştir. Buna göre, finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarının 6361 sayılı Kanun kapsamında, bir taşınır veya taşınmazı sahibinden satın alıp bizzat sahibine geri kiralaması işlemine, söz konusu taşınır ve taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile KDV istisnası uygulanır. İstisna, kiralamaya konu taşınır ve taşınmazların satın alınması, satan kişilere kiralanması ve tekrar kiralayana devri işlemlerinde uygulanacak olup, aynı sözleşme kapsamındaki işlemlerin ayrıştırılarak farklı uygulamalara tabi tutulması mümkün değildir. 3065 sayılı Kanunun 17 nci maddesinin 4 numaralı fıkrasının (y) bendinde 6728 sayılı Kanun ile yapılan değişiklikle taşınırlar da istisna kapsamına dahil edilmiş olup, finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarının 6361 sayılı Kanun kapsamında, taşınırların sahibinden satın alıp bizzat sahibine geri kiralaması işlemlerinde istisna, söz konusu değişikliğin Resmî Gazete’de yayımlandığı tarihten (9/8/2016) sonra yapılan sözleşmelerde uygulanacaktır.Diğer taraftan, istisna kapsamındaki işlemlere ilişkin olarak her türlü taşınır ve taşınmazların kiracıları tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına devrinde, kiracılarca istisnaya konu taşınır ve taşınmazların iktisabında yüklenilen KDV’nin indiriminde; devrin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla telafi edilen kısım için herhangi bir düzeltme yapılmaz. Ancak, kiracılarca bu taşınır ve taşınmazların iktisabında yüklenilen ve devrin yapıldığı döneme kadar indirilemeyen kısım “İlave edilecek KDV” olarak beyan edilir ve devrin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır.

Burada dikkat edilecek husus, istisnaya konu taşınır ve taşınmazların iktisabında yüklenilen KDV’nin indiriminde; devrin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla telafi edilen kısım için herhangi bir düzeltme yapılmazken devrin yapıldığı döneme kadar indirilemeyen kısım “İlave edilecek KDV” olarak beyan edilir ve devrin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır.

KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNASI VE SAT-KİRALA-GERİ AL İŞLEMİNE KONU VARLIKLARIN ÜÇÜNCÜ KİŞİLERE SATIŞI

6728 sayılı Kanunun 56 ncı maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (j) bendiyle, her türlü taşınır ve taşınmaz malların 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına satışından doğan kazançlar ile bu kurumlarca söz konusu varlıkların devralındığı kuruma kira süresi sonunda devrinden doğan kazançlara yönelik istisna uygulaması düzenlenmiştir.

 Sat-kirala-geri al işlemi; her türlü taşınır ve taşınmaz malların 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kiracılar tarafından kiralayanlara satışı, kiralayanlar tarafından kiracılara kiralanması ve kiralayanlarca söz konusu varlıkların kiracılara kira süresi sonunda devrine ilişkin süreci ifade etmektedir.

İstisnadan yararlanacak olanlar

Bu istisna uygulamasından;

6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla taşınır ve taşınmaz mallarını finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına devreden kurumlar vergisi mükellefleri ile Bu varlıkları devraldıkları kurumlara kira süresi sonunda devreden finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankaları yararlanabilecektir.

İstisna şartlarının sağlanması kaydıyla, kurumların tam veya dar mükellefiyete tabi olmasının istisna uygulamasında bir önemi bulunmamaktadır.

İstisna uygulamasına konu olacak iktisadi kıymetler

İstisna uygulamasına her türlü taşınır ve taşınmaz mallar konu olabilecektir. İstisnaya konu olabilecek taşınmazlar, Türk Medeni Kanununda “Taşınmaz” olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.

Satış kazancının özel fon hesabında tutulması

İstisnaya konu edilecek satış kazancı, satış işlemi ile birlikte doğacağından, satış işlemi ister peşin isterse vadeli olarak yapılmış olsun istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır.

Bu varlıkların satışından elde edilecek istisna kazancın, kiracı tarafından pasifte özel bir fon hesabına alınması gerekmektedir. Bu çerçevede, fon hesabına alınma işleminin, kiracılarca varlıkların kiralayanlara satışının yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, istisna kazanç tutarı, satışın yapıldığı dönemin genel sonuç hesaplarına yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek suretiyle istisnadan yararlanılabilecektir. Anılan istisnadan geçici vergi dönemleri itibarıyla da yararlanılması mümkün olup belirtilen süre zarfında söz konusu kazancın fon hesabına alınmaması durumunda, kurumlar vergisi beyannamesinde istisnadan yararlanılabilmesi mümkün olmadığı gibi geçici vergi dönemleri itibarıyla yararlanılan istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerden kaynaklanan vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ayrıca aranacaktır.

İstisna, satış kazancının %100’üne uygulandığından, kazancın tamamı fon hesabına alınacaktır.

Buraya kadar bir sorun olmamakla birlikte istisna kapsamında  Sat-kirala-geri al işlemi ne konu olmuş taşınır ve taşınmazların üçüncü kişilere satışında kurumlar vergisi matrahını belirleyecek olan maliyet hesabında sat-kirala-geri al uygulaması sonucunda oluşmuş değere göre değil finansal kiralama şirketine satılmadan önceki net bilanço aktif değerinin dikkate alınacak olması önem arz etmektedir.Bu durum aşağıdaki örnekle açıklanmaya çalışılmıştır;

Örnek : (G) A.Ş. 8.000.000.- TL bedelle aktifine kayıtlı olan taşınmazı için toplam 1.600.000.- TL amortisman ayırdıktan sonra bu taşınmazı sat-kirala-geri al işlemine konu ederek 22/8/2016 tarihinde 10.000.000.- TL bedel üzerinden (H) Finansal Kiralama A.Ş.’ye devretmiştir.

(H) Finansal Kiralama A.Ş., söz konusu taşınmazı (G) A.Ş.’ye 10.000.000.- TL ana para ve 6.000.000.- TL faiz olmak üzere toplam 16.000.000.- TL kira ödemesi karşılığında 8 yıl süreyle kiralamıştır.

Kira süresinin bitiminde taşınmazı (H) Finansal Kiralama A.Ş. 1.000.- TL bedelle (G) A.Ş.’ye geri satmıştır.  (G) A.Ş. bu taşınmazını 25/11/2024 tarihinde (İ) Ltd. Şti.’ne 13.000.000.- TL bedelle satmıştır.

1. satış: (G) A.Ş.’nin taşınmazını (H) Finansal Kiralama A.Ş.’ye satışı:

İstisna kazanç	:	Satış bedeli	–	Taşınmazın (G) A.Ş.’deki net bilanço aktif değeri
	:	10.000.000.- TL	–	(8.000.000.- TL – 1.600.000.- TL)
	:	3.600.000.- TL

                     
(G) A.Ş. 3.600.000.- TL istisna kazanç tutarını pasifte özel bir fon hesabına alarak, bu tutarın tamamı için istisnadan yararlanabilecektir.

(G) A.Ş.’nin “260 Haklar” hesabında 10.000.000.- TL bedelle takip edeceği söz konusu taşınmazla ilgili sat-kirala-geri al işleminden kaynaklanan kullanım hakkına ilişkin olarak yıllık olarak hesaplayacağı amortismanın (3.600.000.- TL / 10.000.000.- TL=) %36’lık kısmı özel fon hesabından karşılanacak; en fazla (6.400.000.- TL / 10.000.000.- TL=) %64’lük kısmı ise kurum kazancının tespitinde dikkate alınabilecektir.

2. satış: (H) Finansal Kiralama A.Ş.’nin taşınmazı (G) A.Ş.’ye geri satışı:

(H) Finansal Kiralama A.Ş.’nin (G) A.Ş.’den satın aldığı ve aktifinde iz bedeliyle takip ettiği taşınmazı kira süresi sonunda 1.000.- TL bedelle (G) A.Ş.’ye geri satışından doğan kazanç istisna uygulamasına konu edilebilecektir.

3. satış: (G) A.Ş.’nin taşınmazı (İ) Ltd. Şti.’ne satışı:

(G) A.Ş. 22/8/2016 tarihinde sat-kirala-geri al işlemine konu ettiği ve (H) Finansal Kiralama A.Ş.’den 1.000.- TL bedelle geri aldıktan sonra 10.001.000.- TL bedelle aktifine kaydetmiş olduğu bu taşınmazı 25/11/2024 tarihinde (İ) Ltd. Şti.’ne 13.000.000.- TL bedelle satmıştır. Satış bedelinin tamamı aynı tarihte (G) A.Ş.’nin banka hesabına aktarılmıştır.

(G) A.Ş. söz konusu taşınmazın kullanım hakkı dolayısıyla kira süresi boyunca 1.152.000.- TL özel fon hesabından mahsup edilmek ve 2.048.000.- TL de kurum kazancının tespitinde dikkate alınmak suretiyle toplam 3.200.000.- TL amortisman ayırmıştır.

G) A.Ş.’nin sat-kirala-geri al işlemine konu etmiş olduğu taşınmazın, (H) Finansal Kiralama A.Ş.’den geri alındıktan sonra (İ) Ltd. Şti.’ne satışından elde edilen kazanç, kiralayan kuruma devrinden önce bu taşınmazın (G) A.Ş.’deki net bilanço aktif değeri ile sat-kirala-geri al işleminin başlangıcından itibaren bu taşınmaza ilişkin olarak kazancın tespitinde dikkate alınan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak hesaplanacaktır.

Satış kazancı	:	(Satış bedeli + Gider veya maliyet olarak dikkate alınan amortismanlar)	–	(Taşınmazın kiralayana devrinden önce (G) A.Ş.’deki net bilanço aktif değeri + (H) Finansal Kiralama A.Ş.’den geri alım bedeli)
Satış kazancı	:	(13.000.000.- TL + 2.048.000.- TL)	–	(6.400.000.- TL + 1.000.- TL)

                :       8.647.000.- TL

(G) A.Ş.’nin bu satış işlemi normal bir duran varlık satışı gibi kayıtlara alınacak olup özel fon hesabında yer alan bakiye tutar birikmiş amortismanlar gibi değerlendirilecektir. Buna göre, (G) A.Ş.’nin bu satış işlemi ile ilgili muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

------------------------------------ 25/11/2024 -----------------------------------
  BANKALAR                                   13.000.000.- TL
  BİRİKMİŞ AMORT.                        3.200.000.- TL
  ÖZEL FON HS.                                 2.448.000.- TL
          VARLIK HS.                                                  10.001.000.- TL
          GELİR VE KARLAR                                      8.647.000.- TL
------------------------------------ ………….. -----------------------------------

Ayrıca, Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan şartların sağlanması halinde, taşınmazın (İ) Ltd. Şti.’ne satış işleminden doğan kazancın %75’lik kısmı anılan bentte düzenlenen istisnaya konu edilebilecektir. 

SONUÇ

Sat-Geri kirala işlemi bünyesinde bir çok avantajı barındıran bir finansman modelidir.Kurumlar Vergisi, KDV, Damga Vergisi, Tapu harcı gibi bir çok alanda sistemi güçlendirici istisnalar tanınmıştır.Çalışmamızda bu istisnalardan sadece Kurumlar Vergisi ve KDV istisnasına değinilmiş ve Sat-Geri kirala işlemine konu olmuş taşınır ve taşınmazların "sat-kirala-geri al-geri sat" olarak ifade ettiğimiz üçüncü kişilere satışında Kurumlar Vergisi hesabının ne şekilde olması gerektiği ve bunun sistemin bir dezavantajı olduğu üzerinde durulmuştur.İşletmelerin gelecek planlarında Sat-Geri Kirala işlemine konu ettikleri taşınır ve taşınmazları üçüncü kişilere satmayı planlamaları halinde yukarıda izah etmeye çalıştığımız hususları göz önünde bulundurmaları alternatifler arasından avantajlı bir finansman kaynağına ulaşmalarında fayda sağlayacaktır.

11.10.2018

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.