Süleyman Can
Avukat
Eski Hakim
can.slyman@gmail.com

7338 Sayılı Kanun'un 38. Maddesi İle VUK 339. Maddesinde Yapılan Değişiklikler

Bu yazıda, 26.10.2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesi ile 213 sayılı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinde yapılan değişikliğin vergi mükellefleri üzerindeki etkisini bu konuda verilmiş yargı kararları ile birlikte değerlendireceğim.

1-213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin Kanun değişikliği öncesindeki hali nasıldı?

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinde; vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmi beş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kurala bağlanmıştır.

2-213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin güncel (değişiklik) hali neler getiriyor?

213 sayılı Kanun'un 7338 sayılı Kanun ile değiştirilen 339. maddesinin mevcut hali; "vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmi beş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.

Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır." şeklinde düzenlenmiştir.

3-Kanun değişikliği ile mükellefler lehine getirilen düzenleme var mı?

Kanun'un önceki halinde, tekerrüre esas alınan cezanın miktarına bakılmaksızın;

* bir kat kesilen vergi ziyaı cezalarına tekerrür uygulanması halinde vergi ziyaı cezası

1,5 kat olarak,

*üç kat kesilen vergi ziyaı cezalarına tekerrür uygulanması halinde vergi ziyaı cezası 4,5 kat olarak,

uygulanmakta idi.

Hal böyle olunca, cüzi miktardaki vergi ziyaı cezalarının tekerrüre esas alınması suretiyle hesaplanan vergi ziyaı cezasının mükellefler açısından katlanılamaz ve ödenemez bir hal aldığı görülmekteydi.

Bu durum hem mükelleflerin ticari hayatının olumsuz etkilenmesine hem de yüksek tutardaki vergi cezaları nedeniyle vergi idarelerince tahsilatın yapılamamasına neden oluyordu.

Buna rağmen, bazı mahkemeler cüzi tutardaki vergi ziyaı cezalarının tekerrüre esas alınmasını hakkaniyete aykırı bularak kaldırıyordu.

Ancak bu kararlara ise, hangi tutarın cüzi olduğuna karar verileceğinin belirgin olmaması nedeniyle katılmıyorum.

Bu rakamlar subjektif bir şekilde kişiden kişiye değişeceğinden aynı durumda olanlar için farklı kararlar çıkmasına neden olacak ve yargıya olan güveni sarsacaktır.

Bu nedenle, 7338 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik neticesinde tekerrür dikkate alınarak artırılacak tutarın tekerrüre esas alınan cezayı geçemeyeceğine dair kuralın isabetli, yerinde ve hakkaniyetli olduğunu belirtmek gerekir.

Dolayısıyla, yapılan Kanun değişikliği ile getirilen bu husus mükellefler lehine bir düzenlemedir.

4-Kanun değişikliği ile mükellefler aleyhine getirilen düzenleme var mı?

Kanun'un eski halinde, tekerrüre esas alınan fiilin kesinleşmesini takip eden yıldan itibaren gerçekleşen durumlarda tekerrür hükümleri dikkate alınıyordu. Bu sayede aynı yıl içinde gerçekleşen eylemlerde tekerrür hükümleri uygulanmıyordu.

7338 sayılı Kanun'la getirilen değişiklik sonrasında ise, tekerrüre dayanak alınan cezanın kesinleşmesini takip eden günden itibaren tekerrür hükümlerinin uygulanması mümkün hale geldi. Bu durumun ise, mükellefin aleyhine bir sonuç doğurduğunu söylemek mümkündür.

5-Tekerrür hükümlerine ilişkin olarak verilen Mahkeme kararları açısından değerlendirme;

İzmir Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi'nce verilen bir kararda; "...

Tekerrür nedeniyle artırılan vergi ziyaı cezasının; davalı idarece tekerrür uygulamasına dayanak gösterilen bir adet vergi ziyaı cezası 2015 yılında kesilip, 2016 yılında kesinleşmiş, ancak bu cezanın miktar olarak 14,46 TL olduğu dikkate alındığında, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezası için tekerrüre esas teşkil eden suç ve cezada ölçülülük ilkesine ve hakkaniyete aykırı olacağı sonucuna varılmış, bu nedenle kaldırılması gerekmektedir.

... " şeklinde gerekçe ile 14,46 TL'nin tekerrüre esas alınmasının hakkaniyete aykırı olduğuna karar vermiştir.

İzmir 3. Vergi Mahkemesi'nce verilen bir kararda; "...

 Uyuşmazlıkta, Mahkememizce verilen ara kararı üzerine davalı idarece sunulan ve 19.11.2021 tarihinde kayda alınan dilekçe ile 2017 yılının (Ocak-Mart) dönemine ilişkin geçici vergilere ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezaları için tekerrüre esas vergi ziyaı cezasının 12.12.2016 tarihinde kesinleştiği belirtildiğinden, 2017 yılının (Ocak-Mart) dönemine ilişkin olarak kesilen ve hukuka uygun bulunan vergi ziyaı cezasının bir kat olan kısmının tekerrür hükümleri uygulanmasının hukuka uygun olduğu anlaşılmaktadır.

Ancak, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde, 7338 sayılı Kanunun, 26.10.2021 tarihinde yürürlüğe giren 38. maddesiyle yapılan değişiklikle, azami artırım tutarına yönelik olarak getirilen cezalandırmaya ilişkin lehe düzenlemenin, lehe olan kanun hükümlerinin geçmişe yürüyeceği yolundaki ceza hukukunun genel prensibi uyarınca idari cezaya ilişkin somut uyuşmazlıkta da uygulanması gerekmektedir.

Bu itibarla, davalı idarece gönderilen belgelerden 21.10.2016 tarih ve 10 sayılı ihbarname ile kesilen 176,83 TL'lik vergi ziyaı cezasının 2017 yılı (Ocak-Mart) dönemine ilişkin kurum geçici vergisi için kesilen vergi ziyaı cezalarında hesaplanan tekerrüre esas alındığı belirtildiğinden, tekerrür yoluyla artırılacak cezanın kesinleşen cezadan fazla olamayacağına ilişkin olarak 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde yapılan değişiklik dikkate alındığında, 2017 yılının (Ocak-Mart) dönemi için davacı adına kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına uygulanan tekerrürün 176,83 TL'lik kısmında hukuka aykırılık; aşan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

Diğer yandan; Mahkememizce verilen ara kararı üzerine davalı idarece sunulan ve 19.11.2021 tarihinde kayda alınan dilekçe ile 2017 yılı kurumlar vergisine ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezaları için tekerrüre esas alınan vergi ziyaı cezasının 13.04.2018 tarihinde; 2017 yılının (Nisan-Haziran), (Temmuz-Eylül), (Ekim-Aralık) dönemlerine ilişkin kurum geçici vergisine ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezaları için tekerrüre esas alınan vergi ziyaı cezasının 20.06.2017 tarihinde kesinleştiği belirtildiğinden, kesinleşme tarihini izleyen yılların başından itibaren beş yıl içerisinde vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren bir eylemde bulunması halinde tekerrür hükümlerinin  uygulanabileceği açık iken dava konusu dönemin 2017 yılı olduğu göz önünde bulundurulduğunda, Kanun'un tekerrür uygulaması için öngördüğü şartlar olayda gerçekleşmediğinden, 2017 yılına ilişkin kurumlar vergisi ile aynı yılı (Nisan-Haziran), (Temmuz-Eylül), (Ekim-Aralık) dönemlerine ilişkin kurum geçici vergilerine ilişkin vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılan kısmında hukuka uyarlık bulunmamaktadır." şeklinde bir gerekçe ile karar verilmiştir.

6-Sonuç;

213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde 7338 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik ile tekerrür nedeniyle artırılacak tutarın tekerrüre esas alınan ceza miktarını aşamayacağına dair düzenlemenin yerinde ve hakkaniyete uygun olduğu kanaatindeyim.

 Yapılan değişiklik sonrasında, yalnızca tekerrür hükümlerine ilişkin olarak lehe karar alınması hali bile davacı açısından büyük bir kazanım olabilir.

Bu nedenle, gerek mahkemece gerekse davacı tarafından bu durumun dikkatli bir şekilde irdelenmesi, yapılan Kanun değişikliğinin somut olayda doğru bir şekilde uygulanmasının sağlanması, konuya ilişkin olarak açıklama ve itirazların yapılması gerekmektedir.

21.04.2022

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.