Doç.Dr. Şeref Demir
Maltepe Üniversitesi Öğretim Üyesi
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
E. Vergi Başmüfettişi
E.Gelirler Başkontrolörü
serefdemir@maltepe.edu.tr

Gerçek Kişiler Tarafından Menkul Sermayeden Elde Edilen Kazanç Ve İratların Vergilendirilmesi

GİRİŞ

Gelir Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinde tanımlandığı üzere “gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içerisinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır”. Gelir Vergisi Kanunu’nda menkul sermayeden elde edilen gelirler iki alt başlıkta toplanmaktadır. Bunlardan birincisi GVK 75’inci maddesinde düzenlenen menkul sermaye iradı; ikincisi ise GVK Mükerrer 80’incimaddesinde düzenlenen değer artış kazancıdır.

GVK 75’incimaddesine göre, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradıdır. Kaynağı ne olursa olsun maddede yazılı iratlar menkul sermaye iradı sayılmaktadır. 

GVK Mükerrer 80’incimaddesinde yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.

Menkul sermaye iradında sermaye dolayısıyla elde edilen kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar söz konusu iken, değer artış kazancında sermayeyi oluşturan mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazanç söz konusudur.

1. HİSSE SENETLERİNİN VERGİLENDİRİLMESİ

1.1. Değer Artış Kazançları Yönünden

1.1.1. 01.01.2006 Öncesinde İktisap Edilen Hisse Senetleri

Hisse senetleri şayet 01.01.2006 tarihinden önce (GVK Geçici 67. madde öncesinde) iktisap edilmişse alım satım kazançları 01.01.2006 öncesi GVK Mükerrer madde 80/1 kapsamında vergilendirilir. Buna göre;

-Türkiye’de Kurulu menkul kıymet borsalarında işlem gören ve üç aydan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri ile

-İMKB’de işlem görmeyen tam mükellef kurumlara ait olan ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin, (Bir yıllık istisnanın uygulanmasında hisse senetlerinin veya geçici ilmühaberlerin basılmış olması şarttır)

elden çıkarılmaları halinde elde edilen kazançlar değer artış kazancı sayılmaz.

Bu itibarla söz konusu kazançlar, kazancın tutarına bakılmaksızın beyan dışıdır.

Yukarıda belirtilen koşulları sağlamayan hisse senetlerinin (01.01.2006 tarihinden önce iktisap edilen) elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artış kazancıdır. Buna göre;

-İMKB’de işlem gören ancak üç aydan daha az süreyle elde tutulan hisse senetleri (Tam veya dar mükellef kurumlara ait olması önem taşımamaktadır),

-İMKB’de işlem görmeyen hisse senetlerinden tam mükellef kurumlara ait olup, bir yıldan az süreyle elde tutulan hisse senetleri,

-İMKB’de işlem görmeyenhisse senetlerinden dar mükellef kurumlara ait olan hisse senetleri (Bunlar için elde tutma süresi önemli değil),

elden çıkarılmaları halinde sağlanan kazançlar değer artış kazancı olarak beyana tabidir.Öte yandan GVK geçici 67. Madde öncesinde iktisap edilmiş olmaları nedeniyle tevkifat uygulaması söz konusu değildir.

Değer artış kazancı sayılan hallerde safi kazancıntespitinde GVK Mükerrer 81’inci maddesinin 5’incifıkrasına göre kur farkından doğan kazançlar dikkate alınmaz. GVK Mükerrer 81’inci maddesinin 7’ncifıkrasına göre endeksleme yapılması gerekir. Şu kadar ki endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının %10 veya üzerinde olması şarttır.

1.1.2. 01.01.2006 Sonrasında İktisap Edilen Hisse Senetleri

01.01.2006 tarihinden sonra iktisap edilenhisse senetlerinin vergilendirilmesinde:

1- Banka ve aracı kurumlar vasıtasıyla elden çıkarılan hisse senetlerinden sağlanan alım satım kazançları GVK Madde Geçici 67 kapsamındadır.

2- İMKB’de işlem görmeyen ve SPK kaydına alınmamış hisse senetlerinden sağlanan alım satım kazançları (banka ve aracı kurumlar vasıtasıyla elden çıkarılmayanlar) GVK Mükerrer Madde 80 kapsamındadır.

1.1.2.1. GVK Mükerrer Madde 80 Kapsamında Vergilendirme

GVK Mükerrer Madde 80/1’e göre; (01.01.2006 tarihinden itibaren uygulanmak üzere) ivazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artış kazancıdır.

Buna göre;

-Dar mükellef kurumlara ait olan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artış kazancı sayılmakta olup,bunlar için elde tutma süresi önem taşımamaktadır.

-Tam mükellef kurumlara ait olmakla birlikte iki yıldan az süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artış kazancı sayılmaktadır.

İMKB’de işlem görmeyen tam mükellef kurumlara ait hisse senetlerinin 2 yıldan fazla elde tutulduktan sonra elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar ise değer artış kazancı sayılmadığından beyan dışıdır. Bu durumda istisna uygulamasında hisse senetlerinin veya hisse senetlerini temsil eden geçici ilmühaberlerinin basılması şarttır. İstisna, hisse senetlerine yönelik olduğundan limitet şirket payları kapsam dışındadır.

Ayrıca GVK Mükerrer Madde 80/4 gereğince ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancıdır. Bunlar hisse senedine bağlanmamış paylardır. Adi şirketlerdeki paylar, kooperatif hisseleri ile limited, adi komandit ve kollektif şirketlerin payları bu kapsamdadır. Bu gibi durumlarda sağlanan kazançlar elde tutma süresine bağlı olmaksızın değer artış kazancıdır.

1.1.2.2. GVK Geçici Madde 67 Kapsamında Vergilendirme

01.01.2006 sonrasında iktisap edilen Türkiye’de borsalarda işlem gören hisse senetlerinin veya borsalarda işlem görmemekle birlikte Türkiye’de ihraç edilmiş ve Sermaye Piyasası Kurul kaydına alınmış hisse senetlerinin bankalar/aracı kurumlar vasıtasıyla elden çıkartılmasından sağlanan kazançlar üzerinden GVK Geçici 67. Madde gereğince tevkifata tabidir.

Tevkifata dair BKK sırasıyla 2006/10731, 2009/14580, 2010/926 ve nihai olarak 2012/3141 sayılıdır.

GVK Geçici 67. Madde (1), (2) ve (3) numaralı fıkralarda yer alan oran; hisse senetleri (hisse senetlerine ve hisse senedi endekslerine dayalı olarak yapılan vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören aracı kuruluş varantları dahil olmak üzere)ve hisse senedi yoğun fonların katılma belgelerinden elde edilen kazançlar için % 0 olarak belirlenmiştir. Tam veya dar mükellef gerçek kişiler için aynı tevkifat oranı (%0) geçerlidir.

Öte yandan GVK Mükerrer Madde 67/1’e göre; tam mükellef kurumlara ait olup, İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri ile sürekli olarak portföyünün en az % 51'i İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören hisse senetlerinden oluşan yatırım fonlarının bir yıldan fazla süreyle elde tutulan katılma belgelerinin elden çıkarılmasında bu fıkra hükümleri uygulanmaz. Diğer bir ifadeyle söz konusu şartları taşıyan kazançlar tevkifata tabi değildir. Söz konusu şartları taşımayan kazançlar ise tevkifata tabidir; ancak tevkifat oranı % 0 olarak belirlenmiştir. 

Aynı fıkraya göre (GVK Geçici Madde 67/1) tam mükellef kurumlara ait olup, İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen gelirler için, Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 80 inci maddesi hükümleri uygulanmaz. Diğer bir ifadeyle bu gelirler değer artış kazancı sayılmaz; buna göre beyanname verilmez ve toplama yapılmaz.

Buna göre İMKB’de işlem gören hisse senetlerinin 1 yıl elde tutulduktan sonra satılmaları halinde elde edilen kazanç tevkifata tabi değildir ve bu kazançlar için GVK Mükerrer 80’inci madde hükümleri uygulanmaz; yani bu kazançlar için yıllık beyanname verilmez ve toplama yapılmaz. 1 yıldan daha az bir süreyle elde tutulan hisse senetlerinin satışından elde edilen kazançlar ise tevkifata tabidir (tevkifat oranı % 0) ve bu kazançlar için de yıllık beyanname verilmez ve toplama yapılmaz.

01.01.2006 tarihinden sonra iktisap edilen ve Geçici 67. Madde kapsamında stopaja tabi olmayan ve istisna kapsamında da olmayan hisse senetleri (dar mükellef kurumlara ait hisse senetleri, yabancı borsalarda işlem gören hisse senetleri, İMKB’de işlem görmeyen basılı olmayan hisse senetleri) değer artış kazancı olarak beyan edilir.

GVK Geçici 67’nci maddesinin 7’nci fıkrasına göre; GVK67/ (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca tevkifata tâbi tutulan kazançlar için gerçek kişilerce yıllık veya münferit beyanname verilmez. Diğer gelirler dolayısıyla verilecek yıllık beyannameye bu gelirler dahil edilmez.

Hisse senetlerinin banka ve aracı kurumlar vasıtasıyla elden çıkarılmasından sağlanan kazançların vergilendirmesi bakımından özetleyecek olursak hisse senetlerini elde tutma süresi tevkifata tabi olup olmama bakımından bir ayrışma noktasıdır. Şöyle ki elde tutma süresinin bir yılıaşması halinde satıştan sağlanan gelirler vergi tevkifatına tabi değildir. Elde tutma süresi bir yıldan az ise sağlanan gelirler vergi tevkifatına tabidir; ancak tevkifat oranı 2012/3141 sayılı BKK ile %0 olarak belirlenmiştir.Sonuçta her iki durumda da bir vergi yükü bulunmamaktadır; ancak tevkifata tabi olup olmama farklılığı nedeniyle BKK ile %0’dan farklı bir oran her an belirlenebilir. Yıllık beyan bakımından bir yıl elde tutma süresinin aşılması halinde tevkifata tabi olmamanın yanı sıra GVK Mükerrer Madde 80 uyarınca yıllık beyan da söz konusu değildir. Bir yıl elde tutma süresi sağlanmadığı durumda ise tevkifata tabi olması nedeniyle (tevkifat oranı sıfır olmakla birlikte) GVK Geçici Madde 67/7 gereğince yıllık beyan söz konusu değildir.

1.2. Kar Paylarının Vergilendirilmesi Yönünden

1.2.1. GVK 75’inci madde kapsamında kar payları

GVK 75’inci maddesine göre sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradıdır. Kaynağı ne olursa olsun aşağıda yazılı iratlar menkul sermaye iradı sayılır:

- Her nevi hisse senetlerinin kâr payları (kurucu hisse senetleri ve diğer intifa hisse senetlerine verilen kâr payları ve pay sahiplerine hazırlık dönemi için faiz olarak veya başka adlarla yapılan her türlü ödemeler ile Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım fonları katılma belgelerine ödenen kâr payları ile konut finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen ipoteğe dayalı menkul kıymetlere ve varlık finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen varlığa dayalı menkul kıymetlere ödenen faiz, kâr payı veya benzeri gelirler dahil.) (GVK Madde 75/1);

- İştirak hisselerinden doğan kazançlar (Limited Şirket ortaklarının, iş ortaklıklarının ortakları ve komanditerlerin kâr payları ile kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar bu zümreye dahildir. Kooperatiflerin ortakları ile yaptıkları muamelelerden doğan kârların ortaklara, kooperatifle yaptıkları muameleler nispetinde tevzii, kazanç dağıtımı sayılmaz.) (GVK Madde 75/2)

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 7’nci maddesindeki şartların birlikte gerçekleşmesi halinde; Türkiye'de yerleşik gerçek kişilerin doğrudan veya dolaylı olarak ayrı ayrı ya da birlikte sermayesinin, kâr payının veya oy kullanma hakkının en az % 50'sine sahip olmak suretiyle kontrol ettikleri yurt dışı iştiraklerinin kazançları dağıtılsın veya dağıtılmasın, iştirakin hesap döneminin kapandığı ayı içeren yıl itibarıyla dağıtılan kâr payı sayılır. Türkiye'de vergilendirilmiş kazancın iştirak tarafından sonradan dağıtılması durumunda, elde edilen kâr paylarının vergilendirilmiş kısmı bu tutardan indirilir.

Adi komandit şirketlerde komanditerlerin kâr payları, şirket kârının ilişkin bulunduğu takvim yılında elde edilmiş sayılır;

3. Kurumların idare Meclisi Başkan ve üyelerine verilen kar payları; (GVK Madde 75/3)

- Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısmı (GVK Madde 75/4).

- Faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kâr payları ile kâr, ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kâr payları ve özel finans kurumlarınca kâr ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları (GVK Madde 75/12).

1.2.2. Kar PayıTevkifatı

Kar payı ödemeleri,kar payını ödeyen mükellef kurum tarafından sorumlu sıfatıyla tevkifata tabi tutularak muhtasar beyanname ile bağlı olunan vergi dairesine yatırılır. Kar paylarından yapılacak tevkifat GVK Madde 94 ile KVK Madde 15 ve Madde 30’da hükme bağlanmıştır.

GVK 94’üncü maddesinin 6-b-i ve 6-b-ii bentlerine göre;

"i) Tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara dağıtılan, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) % 15,

ii) Tam mükellef kurumlar tarafından; dar mükellef gerçek kişilere ve gelir vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz) % 15,"

KVK 15’inci maddesinin (2)’ nci fıkrasına göre;

“(2) Vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerindeki kâr payları üzerinden, bu maddenin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tâbi tutulan kazançlar hariç olmak üzere % 15oranında vergi kesintisi yapılır.”

KVK 30’uncu maddesinin (3)’üncü fıkrasına göre;

(3) Tam mükellef kurumlar tarafından, Türkiye'de bir iş yeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılan kâr payları üzerinden bu Kanunun 15 inci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tâbi tutulan kazançlar hariç olmak üzere % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılır.

Yukarıdaki hükümler topluca dikkate alındığında tam mükellef kurumlar tarafından tam ve dar mükellef gerçek kişilere, hiç vergi mükellefi olmayanlara, vergiden muaf olan gerçek kişilere,dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan kar paylarından %15 tevkifat yapılır. Tam mükellef kurumlar tarafından tam mükellef kurumlara, Türkiye'de bir iş yeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde eden dar mükelleflereyapılan kar payı ödemeleri ise tevkifata tabi değildir. Bu tür kurumlar yıllık kurumlar vergisi beyannamesi vermesi gereken kurumlardır.

1.2.3. Kar payı tevkifatındaözel düzenlemeler

Kar payı tevkifatı ile ilgili genel düzenlemelere yukarıda yer verilmiştir. Buna göre tam mükellef kurumlar; yine tam mükellef kurumlara kar dağıtımı yaparlarsa veya yıllık beyanname veren dar mükellef kurumlara kar dağıtımı yaparlarsa bu işlemler vergi tevkifatına tabi olmayacak, bunun dışında tam mükellef kurumlar tarafından yapılan kar dağıtımları üzerinden % 15 vergi tevkifatı yapılacaktır.

Bunun dışında kar payı dağıtımında aşağıdaki istisnai durumların ayrıca dikkate alınması gerekir.KVK 30’uncu maddesinin (3), (4), (5), (6), (7)’inci fıkralarında yapılan düzenlemeler bu nitelikte düzenlemeler olarak aşağıda açıklanmaktadır.

1.2.3.1. Yatırım fonları ve ortaklıklarının kazançları

KVK 15’inci maddesinin (3)’üncü fıkrasına göre;“Emeklilik yatırım fonlarının kazançları hariç olmak üzere, Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (d) bendinde yazılı kazançlardan, dağıtılsın veya dağıtılmasın, kurum bünyesinde vergi kesintisi yapılır.”

Buna göre emeklilik yatırım fonlarının kazançları hariç olmak üzere, dağıtılsın veya dağıtılmasın, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (d) bendi kapsamında yatırım fonları ve yatırım ortaklıklarının kazançları üzerinden kar dağıtılsın veya dağıtılmasın tevkifat oranları 6/6/2012 tarihli ve 2012/3322 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı 01/7/2012tarihinden geçerli olmak üzere aşağıdaki şekilde belirlenmiştir.

a) (1) numaralı alt bendinde yazılı kazançlardan (Menkul kıymetler yatırım fonları veya ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları) % 0,

b) (2) numaralı alt bendinde yazılı kazançlardan (Portföyü Türkiye'de kurulu borsalarda işlem gören altın ve kıymetli madenlere dayalı yatırım fonları veya ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları) % 0,

c) (3) numaralı alt bendinde yazılı kazançlardan (Girişim sermayesi yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları) % 0,

ç) (4) numaralı alt bendinde yazılı kazançlardan (Gayrimenkul yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları) % 0,

d) (5) numaralı alt bendinde yazılı kazançlar (Emeklilik yatırım fonlarının kazançları) vergi tevkifatına tabi değildir.

d) (6) numaralı alt bendinde yazılı kazançlardan (Konut finansmanı fonları ile varlık finansmanı fonlarının kazançları) % 0,

Buna göre KVK 5-1-d maddesi tüm alt bentler için tevkifat oranı %0 olarak belirlenmiştir. Emeklilik yatırım fonlarının kazançları hariç olmak üzere ibaresi bunlar tevkifata tabi değildir anlamındadır. Emeklilik yatırım fonları ve ortaklıklarının dışındaki yatırım fon ve ortaklıklarının kazançları tevkifata tabidir, ancak tevkifat oranı(% 0) olarak belirlenmiştir.

1.2.3.2. Yurt dışı iştiraklerden sağlanan temettü ve satış kazançlarını dağıtan belli şartları taşıyan şirketler

KVK Madde 30/(4)’e göre; Kanunun 5’inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde belirtilen kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlar ile (c) bendinde belirtilen şirketlerin (b) bendindeki şartları taşıyan iştirak kazançlarından anonim veya limited şirket niteliğindeki dar mükellef kurumlara dağıtılan kâr paylarından yapılacak kesinti oranı, bu maddenin üçüncü fıkrası uyarınca uygulanan oranın yarısını aşamaz.

KVK Madde 5/1-(c) ile kazancın elde edildiği tarih itibarıyla aralıksız en az bir yıl süreyle nakit varlıklar dışında kalan aktif toplamının % 75 veya daha fazlası, kanunî veya iş merkezi Türkiye'de bulunmayan anonim veya limited şirket niteliğindeki şirketlerin her birinin sermayesine en az % 10 oranında iştirakten oluşan tam mükellefiyete tâbi anonim şirketlerin, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan yurt dışı iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kurum kazançları kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.

Mevzubahis şirketlerin bu kazançları (iştirak satış kazançları) ile yine aynı şirketlerin MVK Madde 5-1-(b) uyarınca elde ettikleri yurt dışı iştiraklerden elde ettikleri temettü kazançlarını dağıtmaları halinde kesinti oranı kar payı dağıtımlarındaki standart kar payı oranının yarısını aşamayacaktır. 

Buna göre KVK Madde 5-1-(c) yurt dışı iştirak satışından istisna edilen tutarların kar payı olarak dağıtılması ile yurt dışı iştirak satış kazançları kurumlar vergisinden istisna edilen şirketlerin yurt dışı iştiraklerinden istisna kapsamında elde ettiği kar paylarının kar payı olarak dağıtılmasında tevkifat oranı en fazla %7,5 olacaktır.

1.2.3.3. Yurt dışı firmaların Türkiye’de sergi ve panayırlardan sağladıkları kazançlar

KVK Madde 30/(5)’e göre; Türkiye'de iş yeri ve daimî temsilcisi bulunmayan mükelleflerin, yetkili makamların izniyle açılan sergi ve panayırlarda yaptıkları ticarî faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar üzerinden, kurum bünyesinde % 15 (2009/14593 sayılı BKK ile %0) oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılır.

1.2.3.4. Dar mükellef kurumların ana merkeze aktardıkları tutarlar

KVK Madde 30/(6)’ya göre;yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze aktardıkları tutar üzerinden, kurum bünyesinde % 15oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılır.

GVK Madde 75/4’e göre Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısmı menkul sermaye iradı sayılmakta olup, bu tutarın ana merkeze aktarılan kısmı üzerinden %15 tevkifat yapılmalıdır.

1.2.3.5. Vergi avantajı sağlayan ülkelere yapılan ödemeler

KVK Madde 30/(7)’ye göre; kazancın elde edildiği ülke vergi sisteminin, Türk vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkânı sağlayıp sağlamadığı ve bilgi değişimi hususunun göz önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulunca ilan edilen ülkelerde yerleşik olan veya faaliyette bulunan kurumlara (tam mükellef kurumların bu nitelikteki ülkelerde bulunan iş yerleri dahil) nakden veya hesaben yapılan veya tahakkuk ettirilen her türlü ödemeler üzerinden, bu ödemelerin verginin konusuna girip girmediğine veya ödeme yapılan kurumun mükellef olup olmadığına bakılmaksızın % 30 oranında vergi kesintisi yapılır.

Bakanlar kurulunca mevzu bahis ülke tespit yapılmadığından bu bent hükmünce tevkifat söz konusu değildir.

1.2.4. Kar Paylarında İstisna Uygulaması ve Beyan

GVK 22’nci maddesinin 2. fıkrasına göre; tam mükellef kurumlardan elde edilen, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarının yarısı gelir vergisinden müstesnadır. İstisna edilen tutar üzerinden 94 üncü madde uyarınca tevkifat yapılır ve tevkif edilen verginin tamamı, kâr payının yıllık beyanname ile beyan edilmesi durumunda yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilir.

Örnek: Bay (E) 2012 yılında, tam mükellef bir kurum olan X Anonim Şirketinden brüt 700.000 TL tutarında kâr payı (temettü) elde etmiştir. Bu mükellefin başka geliri bulunmamaktadır. Elde edilen kâr payı kurum bünyesinde % 15 nispetinde vergi kesintisine tabi tutulmuş olup, bu tutar 105.000 TL’dir. Bay (E)’nin elde ettiği kâr payının yarısı gelir vergisinden istisna olup, kalan yarısı 350.000 TL’dir. Bu tutar beyan sınırı olan 25.000 TL’yi aştığı için beyan edilecektir. Kurum bünyesinde yapılmış olan vergi kesintisinin tamamı hesaplanan vergiden mahsup edilecektir. Bu durumda, hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır;

Kâr payı 700.000 TL

İstisna tutarı (700.000 x 1/2) 350.000 TL

Kalan Tutar (700.000 – 350.000 ) 350.000 TL

Hesaplanan vergi 115.610 TL

Kesinti Yoluyla Ödenen Vergi 105.000 TL

Ödenecek Gelir Vergisi 10.610 TL

Örnek: Bayan (B), 2012 yılında 3.500 TL alacak faizi ve net 39.100 TL de tam mükellef bir kurumdan kâr payı elde etmiştir.

Brüt kâr payı tutarı: 39.100 / 0,85 =46.000 TL

Alacak faizi 3.500 TL

Kar payı geliri 23.000 TL

Beyan edilecek gelir tutarı 26.500 TL

Hesaplanan gelir vergisi 4.905 TL

Kesinti yoluyla ödenen vergi 6.900 TL

İadesi gereken gelir vergisi 1.995 TL

GVK’nın 86/1-d maddesine göre kesinti ve istisna uygulamasına tabi olmayan menkul sermaye iradı toplamının 2012 yılı için 1.290 TL’yi aşmaması halinde beyan edilmemesi gerekmektedir. Örnekte 3.500 TL alacak faizi kesinti ve istisna uygulanmayan bir gelir olup, bu gelirin toplamı 2012 yılı için beyanname verme sınırı olan 1.290 TL’yi aştığından, 3.500 TL’nin tamamı beyan edilecektir. Ödevlinin tam mükellef bir kurumdan elde ettiği kesintiye (%15) tabi tutulmuş brüt 46.000 TL’lik kâr payının yarısı gelir vergisinden istisna olduğundan, kalan 23.000 TL tek başına beyan haddini aşmasa dahi, GVK’nın 86/c maddesi hükmü gereğince vergiye tabi gelir toplamının (23.000+3.500=26.500 TL) 25.000 TL’lik beyanname verme sınırını aşması nedeniyle yıllık gelir vergisi beyannamesine dahil edilecektir.

1.2.5. 2002 ve Önceki Yıllara Ait Kar Dağıtımlarının Vergilendirilmesi

2002 ve daha önceki yıllara ait kar dağıtımlarının vergilendirilmesi yukarıdaki uygulamadan farklılık göstermektedir. Kurumlar vergisi mükelleflerinin 2002 ve önceki yıllara ait kar dağıtımlarının vergilendirilmesi GVK Geçici 62’ncimaddesinde düzenlenmiştir. Buna göre;

1) Kurumlar vergisi mükelleflerinin;

a) 31.12.1998 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde ettikleri kazançlarının,

b) (a) bendi kapsamı dışında kalan ve 31.12.2002 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen, kurumlar vergisinden istisna edilmiş kazançlarının,

c) Geçici 61 inci madde kapsamında tevkifata tâbi tutulmuş kazançlarının,

Dağıtımı halinde 94 üncü madde uyarınca tevkifat yapılmaz.

2) Gerçek kişilerce kurumlar vergisi mükelleflerinin 31.12.1998 veya öncesi hesap dönemlerine ait kazançlarından elde edilen kâr payları gelir vergisinden müstesnadır.

3) Gerçek kişilerce (1) numaralı fıkranın (b) ve (c )bentleri kapsamında 1999-2002 hesap dönemlerine ait kazançlarından elde edilen kâr paylarının net tutarına elde edilen kâr payının 1/9'u eklendikten sonra, bulunan tutarın yarısı vergiye tâbi gelir olarak dikkate alınır. Bu gelirler ile ilgili olarak yıllık beyanname verilmesi halinde, beyannameye intikal ettirilen tutarın (matrahın) 1/5'i, beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir.

4) Kurumlar vergisi mükelleflerinin doğrudan veya iştirakleri aracılığıyla yukarıda belirtilen nitelikte kar payı elde etmeleri halinde, bu kar paylarının dağıtımı ve kar payı elde eden gerçek kişilerce beyan hükümleri kurumlar vergisi mükelleflerine de uygulanır.

5) Bu madde (GVK Geçici Madde 62) kapsamındaki kâr payları için GVK 22’nci madde hükümleri uygulanmaz.

2. DEVLET TAHVİLİ, HAZİNE BONOLARI VE EUROBONDLARIN VERGİLENDİRİLMESİ

2.1. Devlet Tahvili ve Hazine Bonoları

Bilindiği üzere Hazine bonosu vadesi bir yıldan az, Devlet tahvili ise vadesi bir yıldan fazla olan devlet iç borçlanma senetleridir. Devlet tahvili ve hazine bonosu faiz gelirleri ve söz konusu menkul kıymetlerin satışından elde edilen gelirlerin vergilendirilmesi farklı vergilendirme rejime tâbidir. Faiz gelirleri menkul sermaye iradı iken, vadeyi beklemeden elden çıkarılmaları halinde sağlanan kazançlar değer artış kazancıdır.Ayrıca01.01.2006 öncesi ve sonrasında vergilendirme usulleri farklılık arz etmektedir.

2.1.1. Değer Artış Kazançları Yönünden

GVK Geçici Madde 67/(9) gereğince “Bu maddenin yürürlük tarihinden önce ihraç edilmiş olan her nevi tahvil ve Hazine bonoları ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerin elden çıkarılması suretiyle sağlanan gelirlerin vergilendirilmesinde bu madde hükümleri uygulanmaz. Bu gelirlerin vergilendirilmesinde, 31/12/2005 tarihi itibarıyla geçerli olan hükümler uygulanır.”Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80’inci madde hükümleri dikkate alınarak, 01/01/2006 tarihinden önce ihraç edilen devlet tahvillerinin vadesinden önce satılması halinde, bu satıştan elde edilecek kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. 01.01.2006 öncesinde Devlet Tahvili ve Hazine Bonosu (yurt dışında ihraç edilenler hariç) alım satımında tevkifat söz konusu değildir. Değer artış kazançlarında endeksleme ve istisna tutar uygulaması dikkate alınarak beyan sınırı aşılırsa beyan edilir.

Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması şarttır.

01.01.2006 tarihinden itibaren yine GVK Mükerrer Madde 80/1’e göre; menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artış kazancıdır. Değişiklikle birlikte maddeye 01.01.2006 tarihinden itibaren diğer sermaye piyasası araçları ibaresi ilave edilmiştir.01/01/2006 tarihinden itibaren ihraç edilecek olan Devlet tahvili ve Hazine bonolarından elde edilerek olan faiz gelirleri ile bunların alım-satım kazançları üzerinden yapılmakta olan % 15’lik tevkifat oranı, 20.12.2010 tarih ve 2010/182 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı tam ve dar mükellef gerçek kişiler için %10 olarak belirlenmiştir. GVK Geçici 67/7 Maddesiuyarınca yapılan %10 vergi tevkifatınihai vergi kabul edildiğinden beyanname verilmez ve toplama yapılmaz.

2.1.2. Faiz Geliri Yönünden

Devlet tahvili ve hazine bonosu (TL) cinsinden faiz gelirleri 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilenler için % 84,4 oranında indirim uygulandıktan sonra kalan tutar 25.000 TL’yi aşıyorsa beyan edilecektir. 01.01.2006 tarihinden sonra ihraç edilenler GVK Geçici 67’nci madde kapsamında tevkifata tabi olduğundan beyan edilmeyecektir.

Devlet tahvili ve hazine bonosu (Dövize, altına veya başka bir değere endeksli) faiz gelirleri 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilenler için 25.000 TL’yi aşıyorsa beyan edilecektir. İndirim uygulaması söz konusu değildir. 01.01.2006 tarihinden sonra ihraç edilenler GVK Geçici 67’nci madde kapsamında tevkifata tabi olduğundan beyan edilmeyecektir.

2012 takvim yılında elde edilen bir kısım menkul sermaye iradının beyanında dikkate alınacak indirim oranı uygulaması dair 284 seri no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’ne göre;

Gelir Vergisi Kanununun 76’ncı maddesinin 5281 sayılı Kanunun 44 üncü maddesiyle yürürlükten kaldırılan ikinci fıkrasında, Gelir Vergisi Kanununun 75’inci maddesinin ikinci fıkrasının (5), (6), (7), (12) ve (14) numaralı bentlerinde yer alan menkul sermaye iratlarına (döviz cinsinden açılan hesaplara ödenen faiz ve kâr payları, dövize, altına veya başka bir değere endeksli menkul kıymetler ile döviz cinsinden ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilenler hariç) fıkrada belirtilen indirim oranının uygulanması suretiyle bulunacak kısmın, bu iratların beyanı sırasında indirim olarak dikkate alınacağı belirtilmiştir.

Gelir Vergisi Kanununun indirim oranı uygulamasına yönelik 76’ncı maddesinin ikinci fıkrası 1.1.2006 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere 5281 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılmakla birlikte, anılan Kanunun geçici 67’nci maddesinin (9) numaralı fıkrası hükmü gereğince 1.1.2006 tarihinden önce ihraç edilen her nevi tahvil ve Hazine bonolarından elde edilen gelirlerin vergilendirilmesinde 31.12.2005 tarihinde yürürlükte olan hükümler esas alınacağından, indirim oranı uygulaması ile ilgili olarak aşağıdaki açıklamaların yapılmasında yarar görülmüştür.

İndirim oranı; Vergi Usul Kanununa göre o yıl için tespit edilmiş olan yeniden değerleme oranının, aynı dönemde Devlet tahvili ve Hazine bonosu ihalelerinde oluşan bileşik ortalama faiz oranına bölünmesi suretiyle tespit edilmektedir.

Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre 2012 yılı için tespit edilmiş olan yeniden değerleme oranı % 7,80'dir. Bu dönemde Devlet tahvili ve Hazine bonosu ihalelerinde oluşan bileşik ortalama faiz oranı ise % 9,24'dür.Buna göre, 2012 yılında elde edilen bir kısım menkul sermaye iradının beyanında uygulanacak indirim oranı (%7,80 / % 9,24 =) % 84,4 olmaktadır.

Bu kapsamda, 2012 takvim yılında elde edilen menkul sermaye iratlarından, 1/1/2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde sayılan her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirler indirim oranı uygulanmak suretiyle beyan edilecektir.

Dövize, altına veya başka bir değere endeksli menkul kıymetler ile döviz cinsinden ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilen menkul sermaye iratlarının beyanında indirim oranı uygulanmayacaktır.

Ayrıca, ticari işletmelere dahil kazanç ve iratlar için indirim oranı uygulanması söz konusu değildir.

Örnekler (GİM 2012 MSİ Rehberi):

Örnek: (01.01.2006 Tarihinden Önce TL Cinsinden İhraç Edilen Devlet Tahvili Faiz Gelirinin Beyanı)

Bay (A) 2012 yılında, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan Devlet tahvilinden brüt 350.000 TL tutarında faiz geliri elde etmiştir. Elde edilen Devlet tahvili faiz gelirine indirim oranı uygulandıktan sonra kalan tutar [350.000 TL–(350.000 TLx%84,4)] = 54.600 TL olmaktadır. Söz konusu tahvilden elde edilen faiz geliri beyan sınırı olan 25.000 TL’yi aştığından beyan edilecektir. Devlet tahvili faiz geliri sıfır oranda vergi kesintisine tabidir. Bu durumda ödenecek vergi aşağıdaki gibi hesaplanacaktır;

Devlet tahvili faizi 350.000 TL

İndirim oranına isabet eden tutar (350.000 TL x %84,4) 295.400 TL

Kalan Tutar (350.000 TL– 295.400 TL) 54.600 TL

Ödenecek Gelir Vergisi 12.492 TL

Örnek:(01.01.2006 Tarihinden Önce İhraç Edilen Döviz Cinsinden Devlet Tahvili Faiz Geliri ile İşyeri Kira Gelirinin Beyanı):

İsmail ÇELİK 2012 yılında, ihraç tarihi 30.09.2005 olan döviz cinsinden Devlet tahvilinden 150.000 TL faiz geliri ile işyeri olarak kiraya verdiği gayrimenkulünden 60.000 TL brüt kira geliri elde etmiştir. İşyeri için ödenen kira bedelleri üzerinden 12.000 TL’lik gelir vergisi kesintisi yapılmıştır. Bay ÇELİK işyeri kira geliri ile ilgili olarak götürü gider yöntemini seçmiştir. Bay ÇELİK’ in elde ettiği faiz gelirine, Devlet tahvili döviz cinsinden olduğundan indirim oranı uygulanmayacak olup, işyeri kira geliri tutarı ile döviz cinsinden Devlet tahvili faiz geliri toplamı 25.000 TL olan beyan sınırını aştığı için beyan edilecektir. Hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır;

Devlet tahvili faizi 150.000 TL

Gayrimenkul sermaye iradı (işyeri) 60.000 TL

Götürü gider(% 25) (60.000 x % 25) 15.000 TL

Safi kira geliri (60.000 TL – 15.000 TL) 45.000 TL

Toplam Gelir (150.000 + 45.000 ) 195.000 TL

Hesaplanan Gelir Vergisi 61.360 TL

Kesinti Yoluyla Ödenen Vergi 12.000 TL

Ödenecek Gelir Vergisi 49.360 TL

Örnek:(01.01.2006 Tarihinden Önce İhraç Edilen Dövize Endeksli Devlet Tahvili Faiz Geliri ve 01.01.2006 Tarihinden Önce TL Cinsinden İhraç Edilen Devlet Tahvili Faiz Gelirlerinin Beyanı)

Bay (F) 2012 yılında, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan dövize endeksli Devlet tahvilinden 10.000 TL, 01.01.2006 tarihinden önce TL cinsinden ihraç edilmiş olan Devlet tahvilinden ise 90.000 TL faiz geliri elde etmiştir. Dövize Endeksli devlet tahvili faiz gelirine söz konusu tahvil dövize endeksli olduğu için indirim oranı (% 84,4) uygulanmayacak olup, TL cinsinden ihraç edilmiş olan Devlet tahvili faiz gelirine ise %84,4’lük indirim oranı uygulanacaktır. Bu durumda hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır;

Devlet tahvili faizi 10.000 TL

Devlet tahvili faizi (TL) 90.000 TL

İndirim oranına isabet eden tutar (90.000 x % 84,4) 75.960 TL

Kalan tutar(90.000 – 75.960) 14.040 TL

Toplam Faiz Geliri (10.000 + 14.040) 24.040 TL

Bay (F)’nin 2012 yılında elde ettiği faiz gelirleri toplamı beyan sınırı olan 25.000 TL’nin altında kaldığından beyan edilmeyecektir.

Örnek: (01.01.2006 Tarihinden Önce TL Cinsinden İhraç Edilen Devlet Tahvili Faiz Geliri ile Birden Fazla İşverenden Elde Edilen Ücret Gelirlerinin Beyanı)

Bayan (D) 2012 yılında, 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan Devlet tahvilinden 35.000 TL tutarında faiz geliri elde etmiştir. Bayan (D)’nin ayrıca üç ayrı işverenden ücret geliri elde etmekte olup, ücret gelirlerinin tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiştir. Ücret gelirleri aşağıdaki gibidir:

Birinci işverenden alınan ücret 45.000 TL

İkinci işverenden alınan ücret 15.000 TL

Üçüncü işverenden alınan ücret 12.000 TL

Birinci işverenden alınan ücret geliri hariç, diğer ücretlerin toplamı olan 27.000 TL, 2012 yılı için beyan sınırı olan 25.000 TL’yi aştığı için ücret gelirleri beyan edilecektir. Ayrıca, yıl içerisinde tevkif suretiyle ödenen vergiler hesaplanan gelir vergisi tutarından düşülecektir. Bayan (D)’nin 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan Devlet tahvili faiz gelirine indirim oranı uygulandıktan sonra kalan tutarı (35.000 –(35.000x %84,4) )=5.460 TL olmaktadır. Buna göre Bayan (D)’nin 2012 yılı beyanı aşağıdaki gibi olacaktır;

Devlet tahvili faizi 35.000 TL

İndirim oranına isabet eden tutar (35.000 x % 84,4) 29.540 TL

Kalan Tutar (35.000 – 29.540) 5.460 TL

Üç işverenden alınan ücret geliri toplamı 72.000 TL

Beyan Edilen Vergiye Tabi Gelir 77.460 TL

Beyan Edilen Vergiye Tabi Gelir (Matrah) Üzerinden Hesaplanan Vergi ((77.460 – 58.000) x %35 + 13.410 TL) 20.221TL

Beyan Edilen Ücret Gelirinin Beyan Edilen Toplam Gelir İçindeki Oranı (72.000 / 77.460) %93

58.000 TL’yi Aşan Vergiye Tabi Gelirin (Matrah) Beyan Edilen Ücret Gelirine Tekabül Eden Kısmı (77.460 - 58.000) x %93= 18.097,80 TL

Beyan Edilen Ücret Geliri Dolayısıyla Eksik Hesaplanacak Gelir Vergisi (18.097,80 x %8 ) 1.447,80 TL

Hesaplanan Gelir Vergisi (20.221– 1.447,80) 18.773,20TL

Bu vergiden yıl içerisinde ücret geliri dolayısıyla kesinti (tevkif) yoluyla ödenen vergiler mahsup edilecektir.

(*) 25.02.2011 tarihli ve 75 Sıra Nolu Gelir Vergisi Sirküleri dikkate alınarak hesaplanmıştır.

3. ÖZEL SEKTÖR TAHVİLLERİ VE KİRA SERTİFİKALARINDAN ELDE EDİLEN GELİRLER

Özel sektör tahviline ilişkin faiz gelirleriyle alım-satım kazançları geçici 67’nci madde kapsamında tevkifata tabidir. 01.01.2006 tarihinden itibaren yurt içinde ihraç edilen özel sektör tahvil/bono faiz gelirleri ve alım-satım kazançları aynen Devlet tahvili/Hazine bonosu gelirleri gibi vergilendirilmektedir.

01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilen özel sektör tahvil/bono faiz gelirleri ve alım-satım kazançları da aynen Devlet tahvili/Hazine bonosu gelirleri gibi vergilendirilmektedir. Ancak, tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahviller, Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratları arasında tanımlanmış olmakla birlikte bahse konu tahviller geçici 67’nci madde kapsamına giren menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracı sayılmadığından, geçici 67’nci madde kapsamında tevkifata tabi değildir.

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre, tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahviller ile tam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurtdışında ihraç edilen kira sertifikalarından elde edilen gelirler % 0 ila % 10 arasında vadeye göre değişen oranlarda, 01.01.2006 tarihinden önce ihracı gerçekleştirilen diğer özel sektör tahvillerinden elde edilen faiz gelirleri ise % 10 oranında tevkifata tabi tutulmaktadır. 2012 yılında elde edilen ve 25.000 TL’yi aşan söz konusu faiz gelirleri beyan edilecektir. Yurtiçinde ihraç edilen kira sertifikaları dahil olmak üzere 01.01.2006 tarihinden sonra ihraç edilen tüm özel sektör tahvillerinden elde edilen faiz gelirleri ise geçici 67’nci madde kapsamında vergilendirilmekte olup, bu gelirler için beyanname verilmeyecektir.

Bu çerçevede, tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahvillerden elde edilen faiz gelirlerinin vergilendirilmesinde, 2011/1854 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile tespit edilen vade ve oranlar dikkate alınmak suretiyle tevkifat yapılacaktır.

Buna göre tam mükellef kurumlar tarafından yurt dışında ihraç edilen tahvillerin tevkifat oranları aşağıdaki gibidir.

i) Vadesi 1 yıla kadar olanlardan elde edilen faizlerinden % 10,

ii) Vadesi 1 yıl ile 3 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerinden % 7,

iii) Vadesi 3 yıl ile 5 yıl arası olanlardan elde edilen faizlerinden % 3,

iv) Vadesi 5 yıl ve daha uzun olanlardan elde edilen faizlerinden %0,

4. EUROBOND FAİZ GELİRLERİ

Hazine Müsteşarlığı yurt içinde ve yurt dışında Devlet Tahvili ve Hazine Bonosu ihracı yapmaktadır. Eurobond, dış borçlanma kapsamında çıkarılan menkul kıymet olup, yabancı para cinsinden ihraç edilen uzun vadeli borçlanma aracıdır. TL cinsinden, döviz cinsinden veya dövize altına veya herhangi bir başka enstrümana endeksli olarak Devlet Tahvili veya Hazine Bonosu çıkarılabilir.

Vergi uygulaması bakımından, Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetler de (Eurobond) Devlet tahvili ve Hazine bonosu gibi değerlendirilmekle birlikte Eurobondlar geçici 67’nci madde kapsamında değildir.

Bu kapsamda, Eurobondlardan elde edilen faiz gelirleri, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin 7/a bendine göre % 0 (Sıfır) oranında tevkifata tabi tutulmakta olup, vergi uygulamasında tevkifat oranı sıfır olarak belirlenmiş kazançlar tevkifatlı kabul edilmektedir. Eurobondların döviz cinsinden ihraç edilmesi nedeniyle elde edilen faiz gelirlerine indirim oranı uygulanmamaktadır. (Gelir Vergisi 258 Seri No’lu Genel Tebliğ Bölüm 5.2). 2012 yılında elde edilen ve diğer gelirlerle birlikte 25.000TL’yi aşan Eurobond faiz gelirleri beyan edilecektir.

5. MEVDUAT FAİZLERİ, KAR ZARAR ORTAKLIĞI BELGELERİ, REPO TERS REPO

GVK geçici 67’nci maddenin (4) numaralı fıkrası uyarınca, 75’inci maddenin ikinci fıkrasının (7)  (mevduat faizleri), (12)(faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kâr payları ile kâr ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kâr payları ve özel finans kurumlarınca kâr ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları) ve (14) (menkul kıymetleri geri alım ve satım taahhüdü ile iktisap veya elden çıkarılması karşılığında sağlanan menfaatler)numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratlarından 1.1.2006 tarihinden itibaren ödemeyi yapanlarca 24.12.2012 tarih ve 2012/4116 sayılı BKK ile vergi tevkifatı yapılmakta olup, bu gelirlerin beyanı ve bu gelirlere indirim oranı uygulanması söz konusu değildir.

6. YILLIK BEYANNAME

Gerçek kişilerce elde edilen menkul sermaye iratlarının bir kısmı genel beyan toplama haddini (2012 yılı için 25.000 TL’yi) aşması halinde, bir kısmı ise vergi kesintisine ve istisnaya tabi olmadıkları için ayrıca belirlenen haddi (2012 yılı için 1.290 TL’yi) aşması halinde yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Menkul sermaye iratlarının yıllık beyanname ile beyan edilip edilmeyeceğine ilişkin açıklamalar aşağıda yer almaktadır. (GİB 2012 MSİ Rehberi)

a- Tutarı ne olursa olsun beyan edilmeyecek olan menkul sermaye iratları

Aşağıda sayılan menkul sermaye iratları tutarı ne olursa olsun beyan edilmez. Diğer gelirler nedeniyle verilen beyannameye de dahil edilmez.

1. Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67’nci maddesi kapsamında vergi kesintisine tabi tutulmuş olan mevduat faizleri, Özel Finans Kurumlarınca (Katılım Bankaları) kâr ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları, repo kazançları gibi kazançlar. (GVK Geçici 67/7’nci maddesi)

2. Tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından yapılan ödemeler.(GVK Madde 86-1-a: Tam mükellefiyette bu Kanunun 75 inci maddesinin (15) ve (16) numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez).

3. Kurumlar vergisi mükelleflerince 31.12.1998 ve daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen kazançların dağıtımı halinde gerçek kişilerce elde edilen kâr payları (GVK Geçici 62’nci maddesi).

4. Kurumların karlarını sermayeye eklemek suretiyle gerçekleştirdikleri kâr dağıtım işlemlerinde gerçek kişi ortaklarca elde edilen kâr payları.

5. Dar mükellefiyette, tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar (Bu gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez GVK Madde 86/2).

b. Tevkifata tabi olmamaları nedeniyle belli haddi (2012 yılı için 1.290 TL) aşmaları halinde beyan edilecek olan menkul sermaye iratları

1. Kıyı bankacılığından (off-shore bankacılık) elde edilen faiz gelirleri.

2. Hisse senetleri ve tahvillerin vadesi gelmemiş kuponlarının satışından elde edilen bedeller (01.01.2006 tarihinden önce ihraç/iktisap edilenler).

3. İştirak hisselerinin sahibi adına henüz tahakkuk etmemiş kâr paylarının devir ve temliki karşılığında alınan para ve ayınlar.

4. Her çeşit senetlerin iskonto edilmesi karşılığında alınan iskonto bedelleri.

5. Yurt dışından elde edilen diğer menkul sermaye iratları (faiz, repo, kâr payı vb)

6. Her çeşit alacak faizleri.

Türkiye’de vergi kesintisine tabi olmayan ve istisna uygulanmayan yukarıda belirtilen menkul sermaye iratları 1.290 TL’lik tutarı aşması halinde yıllık beyanname ile beyan edilir. Burada bahsedilen 1.290 TL’lik tutar bir istisna olmayıp, gelirin beyan edilip edilmeyeceğinin tespitinde dikkate alınan bir haddir. Buna göre, menkul sermaye iradı olarak elde edilen gelir 1.290 TL’yi aşıyorsa, elde edilen gelirin tamamı beyan edilmelidir. Bu had yukarıda belirtilen gelirlerin her biri için ayrı ayrı uygulanmayacak olup, bu gelirler ile vergi kesintisine tabi olmayan ve istisna uygulanmayan menkul sermaye iratlarının toplam tutarı dikkate alınarak hesaplanır.

b. Genel beyan haddini (2012 yılı için 25.000 TL’yi) aşmaları halinde beyan edilecek olan menkul sermaye iratları

1. 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan her çeşit tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden elde edilen gelirler.

2. Tam mükellef kurumlar tarafından yurtdışında ihraç edilen tahviller iletam mükellef varlık kiralama şirketleri tarafından yurtdışında ihraç edilen kira sertifikalarından sağlanan gelirler.

3. Tam mükellef kurumlardan elde edilen kâr payları.

Elde edilen gelirin 25.000 TL’yi aşması halinde bu gelirlerin tamamı yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Menkul sermaye iratları toplamının 25.000TL’yi aşıp aşmadığının tespitinde, indirim oranı ve istisna uygulanabilecek menkul sermaye iratlarının, indirim oranı ve istisna uygulandıktan sonra kalan kısımlarının dikkate alınması gerekmektedir.

Yararlanılan Kaynaklar

Vergi Kanunları

Gelir İdaresi Başkanlığı form ve yayınları

22.03.2013

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.