Şefik Şengün
Yeminli Mali Müşavir
sefiksengun44@hotmail.com

Örneklerle 31.12.2023 Tarihindeki Enflasyon Muhasebesi ve VUK 298/Ç Maddesine Göre Yeniden Değerleme Yapanların Dezavantajı

I-Genel Hatırlatma:

Bilindiği üzere, 01.01.1983’ten itibaren Geçici Madde ile Vergi Mevzuatımıza giren “Yeniden Değerleme” sistemi yerine, 5024 Sayılı Yasa ile 31.12.2003 tarihinden itibaren  Enflasyon Düzeltmesi ikame edilmiştir. Vergi Sistemimizde ilk enflasyon düzeltmesi VUK Geçici 25. Madde çerçevesinde 31.12.2003 tarihinde yapılmış ve akabinde şartlar oluştuğu için 2004 yılının tamamında, yani 4 geçici vergi döneminde yapılmaya devam  edilmiş ve şartlar ortadan kalktığı için en son 31.12.2004 tarihinde yapılmıştır.

Çünkü enflasyon düzeltmesi yapabilmek için, içinde bulunulan yılın fiyat endeksinin % 10’u ve ayrıca son 3 yılın toplamının da % 100’u aşması gerektiğinden, şartlar yaklaşık 17 yıl oluşmamış, bilhassa ATİK’ler enflasyon karşısında güncel değerinden uzaklaşmıştır. Buna istinaden VUK’ta 7338 Sayılı Yasa İle yapılan değişiklikle, 01.01.2022 tarihinden geçerli olmak üzere  Enflasyon düzeltmesi yanısıra “Yeniden Değerleme Sistemi” yeniden getirilmiştir. Ancak enflasyon muhasebesinin yapıldığı dönemlerde, ayrıca  yeniden değerleme yapılamaz.

Yaklaşık 17 yıl aradan sonra, 31.12.2021 tarihinde gerçekleşen Enflasyon Muhasebesi süresi, VUK’a eklenen Geçici 33. Madde ile 31.12.2023 tarihine ötelenmiştir.

II-Enflasyon Muhasebesi:

Esas itibarıyla enflasyon muhasebesi, şartları oluştuğu ilk hesap döneminden (geçici vergi ise geçici vergi dönemi) itibaren yapılmaya başlanır. Ancak belli aradan sonra (ister 1 yıl ister, ister daha fazla) tekrar yeniden başlaması halinde, ilk yapılan dönemdeki enflasyon farkları sonunda kar ve zarar hesabına aktarılır ancak bu kar ve zararlar vergi matrahının hesabında dikkate alınmaz.

Bu nedenle 31.12.2023 tarihinde VUK Geçici 33. Madde kapsamında yapılacak enflasyon düzeltmesi sonuçları bilançoya yansıyacak ancak oluşan kar ve zararlar vergi matrahı hesabında dikkate alınmayacaktır.

Bu doğrultuda Bilanço Hesabına göre defter tutan ve Enflasyon Muhasebesi uygulamak zorunda olan mükellefler, 2023 yılı için verilecek Gelir ve Kurumlar Vergisi beyannamesine 2 adet bilanço eklemek zorundadırlar.

a- Önce enflasyon muhasebesi yapmadan kar ve zararını tespit edip bilançolarını çıkaracaklardır.

b- Daha sonra enflasyon muhasebesi çalışmasını tamamlayıp ve kayıtlarını yapıp yeni bir bilanço daha çıkaracaklardır.

Hazırlanan her iki bilançoyu da yıllık gelir/kurumlar vergisi beyannamelerine ekleyeceklerdir. 2024 açılış bilançosuna bu düzeltilmiş değerleri taşıyacaklardır. Daha öncede belirttiğimiz gibi, şu andaki enflasyon verilerine göre Ülkemizde en az 2 veya 3 yıl daha enflasyon muhasebesi yapılacağı öngörülmektedir.

Ancak biz bu yazımızda 2024 yılında yapılacak enflasyon düzeltmesinde kullanılacak/ kullanılabilecek hesapları ihmal edeceğiz. Şimdilik sadece 31.12.2023 tarihinde yapacağımız Enflasyon Muhasebe hesaplarını önermek istedik.

III-31.12.2023 Tarihli Enflasyon Muhasebesi Düzeltme İşlemleri:

31.12.2023 tarihli düzeltme işlemleri daha basit  düzeydedir. Çünkü burada verilecek bazı kararlar 2024 yılındaki düzeltmeleri bağlamayacaktır. 2023 yılı dönem sonu işlemleri yapılırken sırasıyla aşağıdaki  işlemler yapılmış olacaktır.

1- Düzeltmeye tabi parasal olmayan hesapların 33 adedi aktif ve 5 adedi pasif olmak üzere 110,150,151,152,153,157,159,170,180,240,242,245,250,251,252,253,254,255,257,258,259,260, 261,262,263,264,268,271, 272, 278, 280, 293,294,340,350,380,440,480 nolu hesaplarıdır.

Bu hesapların değerlemesi sonucu, oluşan farklar kendi hesaplarına ilave edilirken, karşılığı 698 Nolu “Enflasyon Düzeltme Hesabı”na aktarılacaktır.

ÖRNEK 1: 2019 Mayıs ayında 100.000,00 TL’ye alınan Makinanın 31.12.2023 tarihli bilanço değeri hiçbir değerlemeye tabi tutulmadığı için yine 100.000,00 TL ve % 10 olan birikmiş amortismanı 50.000,00 TL olabilmesi mümkün olduğu halde, bir yıl ihmal edilmiş ve 4 yıl ayrıldığı için bilanço değeri 40.000,00 TL’dir. Enflasyon Düzeltme işlem ve hesabı ile muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

Cinsi	Düzeltmeye Esas Tarih	Bilanço değeri	Düz. Katsayısı	Düzeltilmiş Değeri	Düzeltilmiş Fark
A	B	C	D	E (C*D)	F (E-F)
Makinalar	2019/Mayıs	100.000,00	6,38223	638.223,00	538.223,00
Birikmiş Amortisman		40.000,00	6,38223	255.289,20	215.289,20

Muhasebe Kaydı

31.12.2023
253	538.223,00
		257	215.289,20
		698	322.933,80
Enflasyon Düzeltme İşlemi

ÖRNEK 2: 2022 Ocak ayında 10.000,00 TL’lık Yasal yedek Akçe ayrılmıştır. Enflasyon Düzeltme işlem ve hesabı ile muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

Cinsi	Düzeltmeye Esas Tarih	Bilanço değeri	Düz. Katsayısı	Düzeltilmiş Değeri	Düzeltilmiş Fark
A	B	C	D	E (C*D)	F (E-F)
Yasal Yedekler	2022/Ocak	10.000,00	2,58188	25.818,80	15.818,80

Muhasebe Kaydı

31.12.2023
698	18.818,80
		540	15.818,80
Enflasyon Düzeltme İşlemi

NOTLAR: Burada dikkat edilmesi gereken hususlar;

a) Birikmiş amortismanlar yeniden değerleme gibi tam ayrılmış kabul edilmez. Bilançodaki kayıtlı değeri esas alınır ve iktisadi kıymetin artışı oranında arttırılarak hesaplama ve kayıt yapılır.

b) Şayet ATİK’in maliyeti içerisinde Faiz Maliyeti varsa bunlara ROFM (Reel Olmayan Finansman Maliyeti) hesaplanıp ROFM’a düzeltme katsayısının uygulanmaması gerekir. Örneğimizde maliyete intikal ettirilen Finansman Maliyeti sözkonusu değildir.

2- Yukarıdakiler dışında Özkaynak kalemleri arasında yer alan 500,502,503,520,521,524,525, 540,541,542,549 ve Girişim Sermaye Fonu nolu hesaplarda Enflasyon Düzeltmesine tabi tutulacaktır. Ancak 500 Nolu Sermaye Hesabının Düzeltilmesi sırasında geçmiş yıllarda Sermayeye eklenen 522 Nolu “Yeniden Değerleme Fonları” sermaye artışı olarak dikkate alınmaz ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaz.

I ve II sırada açıklanan 500 Sermaye hesabı Farkları hariç, diğer tüm farkların karşılığı 698 Nolu “Enflasyon Düzeltme Hesabı”na atılır.

500 Sermaye Düzeltme Hesabının Olumlu Farkları 502 Nolu “Sermaye Düzeltme Olumlu Farkları” Hesabına ve Olumsuz Farkları 503 Nolu “Sermaye Düzeltme Olumsuz Farkları” hesabına atılacaktır.

3- 522,570,580,590,591 Nolu hesaplar düzletme yapılmadan, doğrudan 698 Nolu Enflasyon Düzeltme Hesabına aktarılarak kapatılacaktır.

ÖRNEK 3: 31.12.2023 tarihli bilançoda 522 Nolu Hesapta 23.840.000,00 TL, 570 Nolu hesapta 63.542.000,00 TL ve 590 Nolu Hesapta 114.230.000,00 TL bakiye bulunmaktadır.

Muhasebe Kaydı

31.12.2023
522	23.840.000,00
570	63.542.000,00
590	114.230.000,00
		698	201.612.000,00
Enflasyon Düzeltme İşlemi

IV- 170 ve 350 Nolu Hesaplarda yer alan Yılara Sari İnşaat Ve Onarım İşleri İlgili İşlem Ve Kayıtlar’ın Enflasyon Düzeltmesi

Mükelleflerin gerek münhasıran ve gerekse diğer işlerinin yanısıra Yıllara Sari İnşaat ve Onarım İşleri de bulunuyorsa, bu işlerle ilgili düzeltilecek gider ve gelir farkları kendi hesabı karşılıkları 698 hesap yerine 687 Nolu “Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı”na aktarılacaktır. Şayet 2023 yılında bitenler varsa, tabi ki önce normal gelir ve giderler kapatılacaktır. Daha  sonra Enflasyon Düzeltmesi yapılacak ve çıkan karlar 570 veya 580 nolu hesaba aktarılacaktır. Ancak biten işlere ait oluşan bu farklar, diğerlerinde olduğu gibi 2023 yılı  gelir ve gider hesabında dikkate alınmayacaktır. Devam eden işlerle ilgili 697 nolu hesap 178 veya 350 hesaptan kalan bakiyeye göre düzeltilmiş bilançoda yer alacaktır.

ÖRNEK 4: Mükellefin diğer işleri yanısıra 1 adet yıllara sari işi bulunmaktadır. Mükellef yaptığı hesaplamaya göre 170 Nolu hesaba gelen fark 14.200.000,00 TL ve 350 Nolu hesaba gereken fark 11.170.000,00 TL olduğu ve işin sonraki yıla/yıllara sarktığı anlaşılmıştır.

Muhasebe Kayıtları

31.12.2023
170			14.200.000,00
					697		14.200.000,00
Enflasyon Düzeltme İşlemi
697			11.170.000,00
					350		11.170.000,00
Enflasyon Düzeltme İşlemi
	697	3.030.000,00
				358		3.030.000,00
	Devam eden İşin Kapanış Kaydı

Dikkat edilirse neticede buradaki 31.12.2023 tarihli 3.030.000,00 TL Enflasyon Düzeltme karı olmaktadır. İşin bittiği yılda bu tutar dönem matrahından düşülerek vergi dışı bırakılmalıdır.

V- 31.12.2023 Tarihli Düzeltme İşlemlerinde Esas Alınacak Tutar, Tarih ve Düzeltme Katsayısı:

a)Genel olarak

Esas itibarıyla, bütün düzeltme işlemlerinin tarihi maliyetle, yani hangi tarih ve tutarda kayda alınmışsa o tarihin tutar ve endeksi ile değerlenmesi gerekir. Ancak 01.01.2005’ten önce gelenler, 31.12.2004 tarihinde enflasyon düzletmesine tabi tutulduğu için, en son geriye gidilecek tarih 31.12.2004 olacaktır.

ÖRNEK 5: 159 nolu hesabın muavini alındığında 2022 Aralık ayında 50.000,00 TL ve 2023 Haziran ayında 100.000,00 TL ödenmiş ve siparişin 40.000,00 TL’lık kısmı 2023 Temmuz ayında gelmiş ve 31.12.2023’te 110.000,00 TL mizan bakiyesi durmaktadır. Bu durumda bilançoda görülen 110.000,00 TL’nin 10.000,00 TL’si 2022 Aralık ayında kalmış demektir. Enflasyon Düzeltme işlem ve hesabı ile muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

Cinsi	Düzeltmeye Esas Tarih	Bilanço değeri	Düz. Katsayısı	Düzeltilmiş Değeri	Düzeltilmiş Fark
A	B	C	D	E (C*D)	F (E-F)
159 Verilen Avanslar	2022/Aralık	10.000,00	1,44323	14.532,30	4.532,30
159 Verilen Avanslar	2023/Haziran	100.000,00	1,25608	125.608,00	25.608,00
TOPLAM		110.000,00		140.140,30	30.140,30

Muhasebe Kaydı

31.12.2023
159	30.140,30
		698	30.140,30
Enflasyon Düzeltme İşlemi

b)Stoklar (150,151,152,153,157 Hesaplar)

31.12.2023 tarihinde de Stokların değerlemesi için tarihi maliyet zorunlu değildir. Dileyen mükellefler sadece stoklar için  “Toplulaştırılmış Yöntemleri” tercih edebilirler. Ancak 2023 yılı için Toplulaştırılmış yöntemlerden Basit Ortalama veya Stok Devir Hızını kullanabileceklerdir. Ayrıca ayrılması mümkün olan mallarda diledikleri  mal ve üründe diledikleri yöntemi veya 2’sini veya 3’ünü de karma kullanabileceklerdir. Ayrıca 2023 yılında kullanılan yöntemlerin 2024 ve sonrasında kullanılıp kullanılmayacağının serbest olduğu ve en az 3 yıl bağlayıcılığı da bulunmamaktadır. Yani 2024 ve sonrası tamamen ayrı bir statüye sahip olacaktır. Bunları ileride 2024 yılı düzeltmelerinde sirkü edeceğiz.

c)ATİKLER (251,252,253,254,255 Hesaplar)

Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerini 213 sayılı VUK’nun Geçici 31, 32 (%5 ve sonra % 2 paralı) olan veya mükerrer 298/Ç’ye göre normal Yeniden Değerlemeye Tabi tutan mükellefler düzeltme işlemlerinde 31.12.2004 veya tarihi maliyet yerine;

*Geçici 32 (% 2 paralı) ve Mük. 298/Ç’ye göre olanlar yeniden değerlemenin ilgili olduğu dönemin son gününün,

*Geçici 31’e göre yapanlar (% 5 Paralı) 30.04.2018 tarihi veya 7 fıkraya göre yapmışlarsa (% 2 paralı) 31.05.2021

tarihini esas alınacaktır.

ÖRNEK 6: 1996 yılında 100.000,00 TL değerle aktife girmiş ve amortisman oranı %2 ve amortisman süresi 31.12.2045 tarihinde bitecek olan bina, en son 31.12.2004 yılında Enflasyon Düzelmesine tabi tutulmuş ve 1.500.000,00 TL değere ulaşmıştır. Mükellef 2022 ve 2023 yılının ilk 3 döneminde de binasını mükerrer 298 Ç maddesine göre yeniden değerleme tabi tutmuş ve binanın 31.12.2023 tarihindeki mizan değeri 4.500.000,00 TL olmuştur. Bu durumda mükellef yeniden değerleme yaptığı için 31.12.2004 tarihinden değil, en son yeniden değerlemenin yapıldığı 2023/Eylül ayını baz almak zorundadır. Buna göre Enflasyon Düzeltme işlem ve hesabı ile muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır. (Amortisman değer artışı ihmal edilmiştir.)

Cinsi	Düzeltmeye Esas Tarih	Bilanço değeri	Düz. Katsayısı	Düzeltilmiş Değeri	Düzeltilmiş Fark
A	B	C	D	E (C*D)	F (E-F)
Binalar	2023/Eylül	4.500.000,00	1,06001	4.770.045,00	270.045,00

Muhasebe Kaydı

31.12.2023
252	270.045,00
		698	270.045,00
Enflasyon Düzeltme İşlemi

Ancak burada mükerrer 298/Ç’ye göre yeniden değerleme yapan mükellefler, yeniden değerlemeye yapmayanlara göre daha dezavantajlı duruma düşmektedirler. Örneğin yeniden değerleme yapmayan bir mükellefin bu binasının ulaşacağı değer aşağıdaki gibi olacaktı.

Cinsi	Düzeltmeye Esas Tarih	Bilanço değeri	Düz. Katsayısı	Düzeltilmiş Değeri	Düzeltilmiş Fark
A	B	C	D	E (C*D)	F (E-F)
Binalar	2004/Aralık	1.500.000,00	25,15768	37.736.520,00	36.236.520,00

VUK Geçici 31 ve 32. Maddelere göre düzeltme tarih ve tutarları doğrudur. Çünkü bu maddeler aynen Enflasyon düzeltmesi gibi değerlenmiştir. Ancak Geçici 31 ve 32. Maddeler göre yeniden değerlemeye yapmayan ve sadece 298/Ç’ye göre yeniden değerleme yapanlar, yapıldığı tarihten önceki en son bilançoda yer alan değer üzerinden değerleme yaptıkları için, yine normal tarihi maliyetten değerleme yapılıp en son gelinen değerin mahsup edilmesi halinde eşitliği sağlayacaktı. Yoksa aynı alış tarih ve tutarına sahip bir ATİK’in geleceği değer farkı bir yana, bir mükellef 4.770.045,00 TL üzerinden amortisman ayırması gerekirken, bir diğeri 37.736.520,00 TL üzerinden amortisman ayırmış olacaktır.  Onun için Hazine ve Maliye Bakanlığının bu konuyu Tebliğ veya sirkü ile düzeltir ümidini taşımaktayız.

d)Amortisman Süresi Bitmiş ATİKLER (251,252,253,254,255 Hesaplar)

Amortismana tabi faydalı ömrünü tamamlayan ve amortisman yoluyla değeri yok edilmiş ATİK ve bunlara ait amortismanların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması ihtiyaridir.

e)ROFM İçerebilecek Hesapların Düzeltilmesi:

150,151,152,153,157,240,242,245,250,251,252,253,254,255,258,271,272 Nolu hesaplar içerisinde faiz maliyeti olabilir. Bu sebeple Enflasyon Düzeltmesi yaparken varsa  bu değerler içerisinde yer alan Faiz Maliyetlerin tespit edilip Enflasyon Düzeltmesine tabi tutulması gerekir. Yani sadece Alış Maliyeti + Reel Olan Finansman Maliyetlerinin katsayılarla çarpılması gerekir.

Ancak 150,151,152,153,157 hesaplarda yer alan Stoklarının Toplulaştırılmış Yöntemle tespit edenlerin ROFM ayrıştırmaları zorunluluğu bulunmamaktadır.

Ayrıca mükerrer 298. maddesinin (Ç) fıkrası kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş iktisadi kıymetlerin değerinin düzeltilmesinde, düzeltmeye esas değer olan yeniden değerleme sonrası değerler için ROFM hesabı yapılmaz.

Ben şahsen 1 veya 2 firmam hariç gerek 2022 ve gerekse 2023 yılının ilk 3 döneminde 298/Ç’ye göre işlem yaptığım için varsa 251,252,253,254,255 hesaplar için ROFM düzeltmesi yapmaya gerek kalmayacaktır.

Ancak ROFM’ların ayrıştırılması gereken unsurlar olduğu takdirde, daha kolay ve pratik olan “Toplam Finansman Maliyet Yöntemi”ni tercih etmelerini tavsiye ederiz.

f) 31.12.2023 Sonu 698 Hesabın Bakiyesi Ne Olacaktır:

Bütün düzeltme işlemleri bittikten sonra, 31.12.2023 tarihli hesabın bakiyesi alacak veriyorsa 570 hesaba, borç veriyorsa 580 nolu hesaba aktarılarak kapatılacaktır. Ancak burada oluşan farklar 2023 ve sonraki yıllar hesabında kar veya zarar olarak gelir tablosuna yansıtılmayacaktır. Birde burada dikkat edilmesi gereken husus şu olmalıdır. 2023 ve önceki yıllar mali zararları düzeltilmiş değerlerle değil, mukayyet değerleri (Nazım hesaplarda takip edilen veya edilmesinde fayda olan) ile mahsup edilmeye devam edilecektir.

VI – 31.12.2023 Tarihinde Açılmasını Önerdiğimiz  Asgari Hesaplar:

Yukarıda verilen örnekler kebir bazındadır. Ama kayıtların alt kırılım bazında olacağı muhakkaktır. 2023 için açılacak hesaplara gelince, esas itibarıyla çok tasnifli takip etmek isteyenler müstesna, fazla hesap açmak firmaların tercihleridir. Ama olmazsa olmaz hesaplar aşağıdakiler olmalıdır.

H. Kodu	Hesap Adı	Notlar
502 2023	Sermaye Olumlu Farkları Hs.
503 2023	Sermaye Olumsuz Farkları Hs.	Sermayesinde yüksek miktarda 522 Fonu olanlar dışında pek gerekli olacağını tahmin etmiyoruz
570 2023	2023 Yılı Karı Hs.
570 2023 01	2023 Yılı Normal Karı
570 2023 02	2023 Yılı Enf. Düz. Karı
570 2023 03	2023 Geçmiş Yıllar YDA Fonları
570 2023 03 01	251 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 03 02	252 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 03 03	253 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 03 04	254 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 03 05	255 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 03 06	256 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 03 60	260 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 03 64	264 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 03 67	267 Hs. Ait YDA Fonları
570 2023 04	2022 Yılı Karından Aktarılan	Mizana göre ne kadar ihtiyaç varsa
570 2023 05	2021 Yılı Karından Aktarılan
570 2023 06	2020 Yılı Karından Aktarılan Kar
570 2023 07	2019 Yılı Karından Aktarılan
570 2023 08	2018 Yılı Karından Aktarılan
570 2023 09	2017 Yılı Karından Aktarılan
570 2023 10	2016 Yılı Karından Aktarılan
698 2023	2023 Enflasyon Düzeltme Hs.
697 2023	2023 YYİ Enflasyon Düzeltme Hs.	Yıllara Yaygın İnşaat/ Onarım Hesabı Olanlar
178 2023	2023 YYİ Enflasyon Düzeltme Hs
358 2023	2023 YYİ Enflasyon Düzeltme Hs

08.03.2024

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.