Ramazan Yakışıklı
Yeminli Mali Müşavir
Eski Baş Hesap Uzmanı
ramazan@tamdenetim.com

KDV Tevkifatının İndirimi ve İadesi

1-Giriş

KDV indirimi KDV Kanunun 29. maddesinde düzenlenmiştir.  Kanuna göre bu hakkın kullanımı için, faturada yer alması, deftere kaydı ve beyanı yeterlidir. Ancak konu KDV tefkifatının indirimi olunca alıcıların (2 No'lu KDV beyanında bulunanların) indirim hakkı için KDV Uygulama Tebliğ ile ek olarak, kanuni süresinde beyan, kanuni süresinde beyan edilmemişse ödenmesi şartı bulunmaktadır.

Diğer yandan kanunda KDV tevkifatının iadesi konusunda düzenleme bulunmamaktadır. KDV tevkifatının satıcılara (faturayı düzenleyenlere ) iadesi KDV Uygulama Tebliğ ile düzenlenmiştir. İdare iade  için  tevkifatın hazineye intikalinin araştırılacağını duyurmuştur.  

KDV tevkifatı ile ilgili KDV Uygulama Tebliğinde yer alan düzenlemelere bakıldığında  dağınık olduğu önemli hususların paragraf aralarında yer aldığı  ararken zorlukla  bulunduğu görülmektedir. Yazımızda KDV Tevkifatının indirimi ve iadesi ile ilgili KDV Uygulama Tebliğinde yapılan düzenlemelere ayrıntılı yer verilmiştir.

2- Beyannamenin Kanuni Süresinde  Verilmesi Durumunda İndirim İçin Beyan Yeterlidir.

KDV Uygulama Tebliğinin  I/C- 2.1.1.2. İndirim  başlıklı 2. paragrafın 2. cümlesi  şu şekildedir.

“…sorumlu sıfatıyla kanuni süresinde beyan edilen tutar, beyanın yapıldığı ay içinde verilmesi gereken 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılabilir. …”

Kanuni süresinde verilmesi gereken 2 No.lu KDV Beyannameden  kasıt ise  tebliğin  I/C-  2.1.1.1. Beyan başlıklı 2, 3 ve 4. paragrafında aşağıdaki şekilde açıklanmıştır.

“Tevkifat kapsamındaki işlemlerde vergiyi doğuran olay bakımından özellikli bir durum söz konusu olmayıp, bu işlemlere ilişkin KDV’nin beyan dönemi 3065 sayılı Kanunun 10 uncu maddesine göre tespit edilir.

Bu kapsamda, işleme ait fatura veya benzeri belge izleyen ay içinde düzenlense dahi sorumlu sıfatıyla beyan, işlemin vuku bulduğu dönemin beyan süresi içinde yapılır. Kısmi tevkifat uygulamasında satıcının mükellef sıfatıyla 1 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edeceği kısım da aynı dönemde beyan edilir.

Hizmet işlemlerinde, hizmetin ayın sonunda tamamlanması halinde de fatura izleyen ayda düzenlense bile yukarıda belirtildiği şekilde işlem yapılır. İşlem bedelinin ödenmemesi, işleme ait faturanın süresinde düzenlenmemesi, alıcıya geç gelmesi veya hiç gelmemesi tevkifatın yapılıp yukarıda belirtilen süre içinde sorumlu tarafından beyan edilmesine engel değildir.”

Dikkat edileceği üzere, “işlemin vuku bulduğu- hizmetin tamamlandığı dönemde”  bir başka anlatımla verginin doğduğu dönemde verilen 2 No.lu KDV Beyannamesinde ödeme şartı olmayıp, indirim için beyan yeterli görülmüştür. Burada faturanın daha sonra düzenlenmesinin veya işlem bedelinin ödenmemesinin bir önemi bulunmamaktadır. Önemli olan süresinde beyanda bulunmaktır.

Örneğin;

Nakliyeci  (B), Müşterisi  (A) ile  18 Ocak  2023 tarihinde 5.000,00 TL karşılığında  ürünlerinin kara yolu ile taşınması konusunda taşıma hizmeti anlaşması yapmıştır. Taşımayı  bir gün sonra gerçekleştirmiş ve  20 Ocak’ta düzenlediği faturada; işlem bedelinden hesaplanan KDV olan 900,00 TL , tevkif edilecek KDV olan  (900,00*2/10 = ) 180,00 TL ve kalan  tahsil edilecek KDV tutarları olan 720,00 TL  yi göstermiştir. Müşteri (A), 180,00 TL için  2 No.lu KDV Beyannamesini 28 Şubatta vermiş ancak   ödememiştir. Müşteri  (A) 180,00 TL lik kısmı  ödememekle beraber  28 Şubat kadar vermesi gereken Ocak dönemi 1 No.lu KDV Beyannamesinde 900,00 TL  KDV nin  tamamını indirim konusu yapabilecektir.

Yukarıdaki örnekte Nakliyeci (B) faturayı Şubat döneminde düzenlese idi, hizmet Ocak döneminde gerçekleştiğinden Müşteri (A), 180,00 TL için  2 No.lu KDV Beyannamesini yine kanuni süresinde 28 Şubatta vermesi gerekirdi. Aksi durumda aşağıda açıklandığı üzere kdv indirim hakkı ödendiği dönemde mümkün olacaktır.

3- Beyannamenin Kanuni Süresinden Sonra  Verilmesi veya Eksik Beyanda Bulunulması

a- İndirim Hakkı İçin Ödeme Şartı Vardır Beyan Yeterli Değildir.

 2017 yılında 11 seri no'lu KDV  Tebliği ile getirilen düzenlemeye göre; KDV Tebliğin III/C-5.6. İndirim Zamanı Başlıklı bölümünün 8. paragrafı (sondan 3. paragraf) aşağıdaki gibidir.

 “Sorumlu sıfatıyla KDV beyanının hiç yapılmadığının veya eksik yapıldığının tespiti üzerine veya mükellefin kanuni süresinden sonra sorumlu sıfatıyla verdiği beyanname üzerine bu vergilerin tarh edilmesi halinde, tarh edilen KDV'nin vergi dairesine ödenmesi ve ödemenin gerçekleştiği takvim yılı aşılmaması şartıyla, ödenen KDV'nin indirim konusu yapılması mümkündür. “

Hatırlanacağı üzere, önceden 49 nolu KDV Tebliğinde benzer düzenleme vardı. 2014 yılında KDV tebliğleri birleştirildiğinde 49 nolu tebliğin bu bölümüne yer verilmediğinden sorunlar yaşanıyordu. Yapılan düzenleme ile süresinden sonra KDV tevkifatına ait verginin ödenmesi halinde KDV indirim hakkı tekrar tanınmış oldu.

Diğer yandan yukarıda yer alan düzenlemenin benzeri olarak  KDV Uygulama Tebliğinin  I/C- 2.1.1.2. İndirim  başlıklı bölümünün sonuna,  25.10.2022 tarihinde  43 nolu tebliğ ile şu ekleme yapılmıştır.  

-Sorumlu sıfatıyla kanuni süresinden sonra beyan edilen kısmı ise bu beyana ilişkin ödemenin yapıldığı döneme ait, 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılır.

Bu yeni düzenleme ile ilkinde yer almayan “ödemenin yapıldığı dönemde” KDV indirimin yapılacağı vurgulanmıştır. İlk düzenleme uyarınca, takvim yılı aşılmadan herhangi bir dönemde indirim ve ödeme imkânı bulunmaktadır. Böylece mükellefin ödemiş olduğu vergiyi takvim yılı içinde herhangi bir dönemde indirim imkânı kısıtlanmış olmaktadır.  

Diğer taraftan yeni düzenlemede sadece “kanuni süresinden sonra beyan edilen” hususuna yer verilmiş  “beyanının hiç yapılmadığı veya eksik yapıldığı” hususuna yer verilmemiştir. Böyle olunca inceleme sonucu tarh edilen ve ödenen KDV tevkifatının takvim yılı aşılmaması koşulu ile herhangi bir dönem indirim konusu yapabileceği sonucunu çıkarmaktayız.

Ödendiği dönemde indirim şu durumlarda söz konusu olabilmektedir.

• Hizmetin tamamlandığı dönemde beyan edilmemesi,
• Beyanın hataen unutulması ve pişmanlıkla beyan edilmesi,
• Eksik beyanın vergi incelemesi sonucu tarh edilmesi,
• Yurtiçi/yurtdışından beklenen ama gelmeyen faturalar dolayısıyla beyan edilmemesi,
• Kamuyla yapılan işlerde hakediş raporunun onaylandığı tarihte beyan edilmemesi gibi,

durumlarında KDV tevkifatı ödendiği dönemde indirim konusu yapılacaktır.  

Örneğin; 

Mükellef, 2019 yılı Aralık ayına ait olan ve zamanında yapılmayan sorumlu sıfatıyla KDV beyanını 2023 yılı Ocak ayında pişmanlıkla yapmıştır. Buna 2023 yılı Ocak ayına ait (1) numaralı KDV beyanında indirim olarak yer verecektir. Ancak 2023 yılı içerisinde vergi mutlaka olarak ödenmiş olmalı (Ocakta indirim için ay içinde ödenmeli) ve defter kayıtlarına da alınmış olmalıdır. Aksi halde indirim hakkı kaybedilecektir.

b- Konunun KDV Mekanizmasına Aykırılıkları

KDV tevkifatının kanuni süresinden sonra beyanın/tarhının,  ödendiği döneme ait 1 No.lu KDV Beyannamede indirim imkânı KDV nin bazı genel özellikleri ile çelişmektedir.

Birinci olarak,  zamanaşımı süresi içerisinde KDV indirim imkanı tanınan uygulama, Kanunun 29/3. maddesine aykırıdır. Anılan madde ile KDV indirim hakkı vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılını takip eden takvim yılı aşılması durumunda izin vermemektedir. Halbuki eksik yada hiç beyan edilmeyen KDV tevkifatına ilişkin tespitin olması gereken dönemden 3 yıl veya 5 yıl sonrası yapıldığı durumda ödenen verginin indirim imkanı olduğu anlaşılmaktadır. Bu durum Kanunun 29/3. maddesi ile tanınan 2 yıllık süre aşılmış olacaktır.

Yine dönem kapandığı halde kayıtlara alınmamış, beyan edilmemiş sonradan gelen ve cari yıl kayıtlara alınan KDV tevkifatlı faturalar varsa ödenmesi koşulu ile indirim imkanı bulunmaktadır.  Ancak işlem bedelinin cari yıl kayıtlarında dönemsellik ilkesi gereği Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak gösterilmesi durumunda, KDV Kanununun 30/d.maddesi uyarınca indirim konusu yapılamaması gerekir. Bu da bir çelişki oluşturmaktadır.   

Bir başka konuda,  aşağıda açıklandığı üzere, sonradan indirim imkanı olmakla birlikte hazineye ödenmemiş vergi için cezalı tarhiyat önerilmekte ve her durumda gecikme faizi istenmektedir. Bu şekilde olan tarh edilen ve ödenen KDV tevkifatı indirimi,  ödeme döneminde değil verginin doğduğu önceki dönemlerden itibaren düzeltilmesi gerekir. Bunun önemi indirimi yapan mükellefin tüm dönemlerde devir KDV söz konusu ise gereksiz yere vergi, ceza ve faiz hesaplanmış olmaktadır. Tersi durumda ilgili dönemde KDV tevkifatından yüksek ödenecek KDV varsa yine faiz ve ceza istenmesi haksız olmaktadır. Görüldüğü üzere, indirim hakkı verilen mükellefin KDV beyanlarından bağımsız olarak yapılan işlem uygulamada sorunlara haksızlıklara neden olabilmektedir. Ne diyelim indirim hakkının hiç olmamasından iyidir deyip geçelim.

4-Hiç Beyanname Verilmemesi Durumu

10.10.2018 tarihli 21 seri no'lu KDV Genel Tebliğinin 1. maddesi ile Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (I/C-2.1.3.4.3.1. Alıcıların Beyanı) bölümünün yedinci ve sekizinci paragrafları aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

 “Sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen veya eksik beyan edilen KDV tutarının satıcı tarafından beyan edilmiş ve Hazineye ödenmiş olması halinde sorumlu adına yapılacak tarhiyatta vergi aslı aranmaz. Sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gerekirken satıcı tarafından beyan edilen ve Hazineye ödenen bu verginin normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar hesaplanan gecikme faizi alıcıdan aranır.

Söz konusu vergi satıcı tarafından beyan edilmiş olmakla birlikte, tahakkuk eden verginin ödenmemesi veya ödenecek KDV çıkmaması nedenleriyle Hazineye ödenmeyen vergi ile buna bağlı ceza, faiz ve zamlar alıcıdan aranır.”

Buna göre, sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen veya eksik beyan edilen KDV tutarının;

• Satıcı tarafından beyan edilmiş ve
• Hazineye ödenmiş olması

Kaydıyla alıcı (2 No'lu KDV yi verecek taraf )  adına yapılacak tarhiyatta “vergi aslı” aranmaz. Gecikme faizi alıcıdan aranır. Sonradan 2 No'lu KDV beyannamesi vermesine gerek olmayacaktır.

Söz konusu verginin “satıcı” tarafından beyan edilmiş olmakla birlikte, tahakkuk eden verginin “ödenmemesi” veya “ödenecek KDV çıkmaması” nedenleriyle;

• Hazineye ödenmeyen vergi ile
• Buna bağlı ceza, faiz ve zamlar

Alıcıdan aranır ve tahsil edilir.

Örneğin;

Alıcının Şubat 2023 döneminde beyan etmediği ve ödemediği KDV tevkifat tutarı 100,00 TL olsun. Satıcının Şubat döneminde söz konusu alıcı ile olan işleminin tamamını hasılat KDV olarak gösterdiği ve 150,00 TL ödenmesi gereken KDV hesaplanmış ise,  artık alıcıdan 100,00 TL vergi ve ceza aranmayacaktır. Sadece faiz istenecektir.

Şayet satıcının ödenecek vergisi 150,00 TL değil de 20,00 TL olsaydı, bu durumda hazineye ödenmeyen (100,00- 20,00=) 80,00 TL vergi ve buna bağlı ceza ile faiz alıcıdan aranacaktı.

5- KDV İadesinde Ödeme Şartı İle İlgili Gelişmeler

1 Mart 2021 tarihli 35 Seri No.lu KDV Tebliğinin 15 inci maddesi ile Tebliğin "Tevkifata Tabi İşlemlerde KDV İadesi" başlıklı 2.1.5. bölümün "Genel Açıklamalar" başlıklı (I/C-2.1.5.1.) bölümünün ikinci paragrafında yer alan “şartı aranmaz” ibaresi “şarttır” olarak değiştirildiği için şu şekilde olmuştur.

“İade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV’nin ödenmiş olması şarttır.”

Böylece 1 Mart 2021 tarihinden itibaren, Tevkifat uygulamasından doğan KDV alacaklarının satıcıların iade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV’nin ödenmiş olması zorunlu hale gelmiştir.

Daha önce tevkifat uygulamasından doğan KDV alacaklarının satıcılara iade edilebilmesi için, satıcının KDV tutarını 1 No.lu KDV Beyannamesi ile tamamını hasılat KDV olarak beyan etmiş olması, alıcının da yaptığı tevkifatla ilgili 2 No.lu KDV Beyannamesini vergi dairesine vermiş olması yeterli idi. Ancak uygulamada daireler iade yaparken ödeme şartını arıyorlardı. Böylece iade dönemini ödeme dönemine kaydırıyorlardı.

Danıştay 4. Dairesi 01/02/2022 tarih ve Esas No:2021/2647 sayılı kararı ile “her ne kadar 35 Seri No.lu Tebliğ ile, iade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartı öngörülmüş ise de, KDV Kanununda ödenmiş olma şartına yer verilmediğinden, bu haliyle, Kanunda Hazine ve Maliye Bakanlığına tanınan yetkinin sınırları aşılarak düzenlenen ve mükelleflere Kanunda yer almayan bir yükümlülük yükleyen dava konusu Tebliğ hükmünde hukuka uygunluk bulunmadığı ve uygulanması halinde telafisi güç veya imkansız zararların doğmasına yol açabileceği” gerekçesiyle Tebliğ hükmünün yürütmesinin durdurulmasına karar verdi.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 23/3/2022 tarih ve 2022/3 itiraz nolu kararı ile Danıştay 4. Dairesinin yürütmeyi durdurma kararını onadı. Tebliğin ilgili hükmünün iptaline ilişkin dava süreci devam etmektedir.

Diğer taraftan yukarıda açıklandığı üzere, kanuni süresinden sonra verilen 2 No'lu KDV beyannamelerinde ödeme şartı halen yürürlüktedir. Böyle bir durum varsa iade sürecinde ödeme dikkate alınacaktır.

Zaten Gelir İdaresi Başkanlığı 13.5.2022 tarih ve 63230 sayılı Genel Yazı’da “tevkifat uygulamasından kaynaklanan iade taleplerinin yerine getirilmesinde alıcı tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV’nin ödenmiş olması şartı mükelleften aranmayacaktır.” açıklamasına ek olarak “Hazineye intikalinin araştırılacağını “  da açıklamıştır. 

Son olarak Danıştayın iptal gerekçesi olan “Bakanlığın yetki sınırlarını aştığı” hususuna katılmadığımı belirtmek isterim.  Çünkü iade uygulaması zaten kanunla değil tebliğ ile düzenlenmiştir. Böyle olunca Bakanlığın yetkisi dâhilindedir. 

6-Sonuç

KDV Tevkifatının indirimi ve iadesi  için  kanuni süresinde beyan edilmesi  ve ödenmesi önem arz etmektedir. Bu yapılmadığı durumda İdarenin  hazineye intikal etmeyen KDV tevkifatı indirim ve iadesine müsaade etmeyeceği sonucu çıkmaktadır.   

23.12.2022

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.