Rahmi Uygun
Yeminli Mali Müşavir
Köker Yeminli Mali Müşavirlik Bağımsız Denetim A.Ş.
Ortağı - Baş Denetçi

İşçilik Maliyetlerini Azaltmaya Yönelik Devlet Teşvikleri ve Muhasebeleştirilmesi

 

                        I. GİRİŞ

26.05.2008 tarih ve 26887 sayılı Resmi Gazetede Yayımlanan 5763 Sayılı Kanun kapsamında İş Kanunu ve Sosyal Sigortalar Kanunda yapılan değişiklikler işletmelere işgören maliyetlerinin azaltılması ve istihdama yönelik önemli teşvikler sağlamıştır.

Çalışmamızda 5763 Sayılı Kanunla yürürlüğe giren sigorta primi işveren paylarının Hazinece üstlenildiği teşviklerden, özürlü çalıştıran işverenlere getirilen teşvik, 18 yaşından büyük ve 29 yaşından küçük olanlar ile yaş şartı aranmaksızın 18 yaşından büyük kadınların istihdamına getirilen teşvik ve devletin işveren prim payına katkısı gibi teşvikler incelenerek, TMS 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması Standardı doğrultusunda yapılması gereken muhasebe kayıtları açıklanmaya çalışılacaktır.

 

II. İŞÇİLİK MALİYETLERİNİ AZALTMAYA YÖNELİK SİGORTA PRİM TEŞVİKLERİ

Sigorta primi işveren paylarının Hazinece üstlenilerek özel sektör işverenlerinin işçilik maliyetlerini azaltmaya yönelik olarak düzenlenen teşvikleri, özürlü çalıştıran işverenlere getirilen teşvikler, gençlerin ve bayanların istihdamına yönelik teşvikler, rekabet gücünü arttırmaya ve prim tahsilatını sağlamaya yönelik teşvikler olarak sınıflandırıp inceleyebiliriz.

II. I Özürlü Çalıştıran İşverenlere Getirilen Teşvikler

4857 sayılı Kanunun 30 uncu maddesin de yapılan değişiklikle özürlü ve eski hükümlü çalıştırmasına teşvik sağlanmıştır. Yapılan değişiklikle özel sektör işverenleri işyerlerinde elli veya daha fazla işçi çalıştırmaları durumunda %3, kamu sektörü ise %4 oranında özürlü işçi çalıştırmak zorundadır. İşletmeler eski hükümlü olarak da %2 oranındaki işçiyi meslek, beden ve ruhi durumlarına uygun işlerde çalıştırmakla yükümlüdürler.

Yapılan düzenleme ile özel sektör işverenlerince bu madde kapsamında çalıştırılan; 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununa tabi özürlü sigortalılar ile 5378 sayılı Kanunun 14 üncü maddesinde belirtilen korumalı işyerlerinde çalıştırılan özürlü sigortalıların prime esas kazanç alt sınırı üzerinden hesaplanan sigorta primine ait işveren hisselerinin tamamı Hazinece karşılanacaktır. Aynı kapsamda kontenjan fazlası özürlü çalıştıran ve yükümlü olmadıkları halde özürlü çalıştıran işverenlerin bu şekilde çalıştırdıkları her bir özürlü için prime esas kazanç alt sınırı üzerinden hesaplanan sigorta primine ait işveren hisselerinin %50’lik kısmının Hazinece karşılanacaktır.

Ancak işveren hissesine ait primlerin hazinece karşılanabilmesi için, işverenler;

·                   Çalıştırdıkları sigortalılarla ilgili olarak 506 sayılı Kanun uyarınca aylık prim ve hizmet belgelerinin yasal süresi içerisinde Sosyal Güvenlik Kurumuna verilmesi

·                   Tüm sigortalıların sigorta primlerinin işgören hissesi ile Hazinece karşılanmayan işveren hissesinin ödenmiş olması şarttır.

·                   İşveren tarafından ödenmesi gereken primlerin geç ödenmesi halinde, Hazinece Sosyal Güvenlik Kurumuna yapılacak ödemenin gecikmesinden kaynaklanan gecikme zammı, işverenden tahsil edilir.

·                   Bu kasamda belirtilen teşviklerden yararlanan işverenlerin Hazinece karşılanan prim tutarları gelir ve kurumlar vergisi uygulamalarında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmayacaktır.

 

II.2 Gençlerin ve Bayanların İstihdamına Yönelik Teşvikler

4447 sayılı Kanuna geçici 7.nci madde eklenerek gençlerin istihdamını özendirmek ve pozitif ayırımcılıkla kadın işçi istihdamına teşvik sağlanmıştır. Bu kapsamda;

18 yaşından büyük ve 29 yaşından küçük olanlar ile

Yaş şartı aranmaksızın 18 yaşından büyük kadınlardan;

Bu maddenin yürürlük tarihinden önceki altı aylık prim ve hizmet belgelerinde belirtilen sigortalılar içinde yer almamak şartıyla,  bu maddenin yürürlük tarihinden önceki bir yıllık dönemde işyerine ait prim ve hizmet belgelerinde bildirilen ortalama sigortalı sayısına ilave olarak, bu maddenin yürürlüğünde itibaren bir yıl içinde yeni işe alınan veya çalıştırılanların prime esas kazanç alt sınırı üzerinden hesaplanan sigorta primine ait işveren hisselerinin;

a.                 Birinci yıl için %100,

b.                 İkinci yıl için %80,

c.                 Üçüncü yıl için %60,

d.                 Dördüncü yıl için %40,

e.                 Beşinci yıl için %20,

Oranındaki kısmı İşsizlik Sigortası Fonundan karşılanır.

İşveren hissesine ait primlerin İşsizlik Sigortası Fonundan karşılanabilmesi için işverenlerin;

·                   Çalıştırdıkları sigortalılarla ilgili olarak 506 sayılı Kanun uyarınca aylık prim ve hizmet belgelerinin yasal süresi içerisinde Sosyal Güvenlik Kurumuna verilmesi

·                   Sigortalıların tamamına ait sigorta primlerinin sigortalı hissesine isabet eden tutarı ile İşsizlik Sigortası Fonundan karşılanmayan işveren hissesine ait tutarın ödenmiş olması şarttır.

·                   Bu maddeye göre işveren tarafından ödenmesi gereken primlerin geç ödenmesi halinde, İşsizlik Sigortası Fonundan Sosyal Güvenlik Kurumuna yapılacak ödemenin gecikmesinden kaynaklanan gecikme zammı, işverenden tahsil edilir.

·                   İşsizlik Sigortası Fonundan karşılanan prim tutarları gelir ve kurumlar vergisi uygulamalarında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmaz.

           

II.3 Rekabet Gücünü Artırmaya ve Prim Tahsilatını Sağlamaya Yönelik Teşvikler

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 81 inci maddesinin birinci fıkrasına (ı) bendi eklenmiştir. İlgili kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıları çalıştıran özel sektör işverenlerinin, bu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendine göre malullük, yaşlılık ve ölüm sigortaları primlerinden, işveren hissesinin beş puanlık kısmına isabet eden tutar Hazinece karşılanır.

Söz konusu değişiklikle, ekonomik kriz ortamında bir yandan işletmelere işçilik maliyetlerini azaltarak rekabet gücü kazandırılmaya öte yandan sosyal güvenlik primlerinin kurumca düzenli tahsilatının sağlanması amaçlanmaktadır.

İşveren hissesine ait primlerin Hazinece karşılanabilmesi için,

·                   İşverenlerin çalıştırdıkları sigortalılarla ilgili olarak bu Kanun uyarınca aylık prim ve hizmet belgelerinin yasal süresi içerisinde Sosyal Güvenlik Kurumuna vermeleri,

·                   Sigortalıların tamamına ait sigorta primlerinin sigortalı hissesine isabet eden tutarı ile Hazinece karşılanmayan işveren hissesine ait tutarı yasal süresinde ödemeleri,

·                   Sosyal Güvenlik Kurumuna prim, idari para cezası ve bunlara ilişkin gecikme cezası ve gecikme zammı borcu bulunmaması şarttır. Ancak Kuruma olan prim, idari para cezası ve bunlara ilişkin gecikme cezası ve gecikme zammı borçlarını 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanununa göre tecil ve taksitlendiren işverenler ile 4958 sayılı Sosyal Güvenlik Prim Alacaklarının Yeniden Yapılandırılması Kanuna göre yapılandıran işverenler tecil, taksitlendirme ve yapılandırmaları devam ettiği sürece bu fıkra hükmünden yararlandırılır.

·                   Hazinece karşılanan prim tutarları gelir ve kurumlar vergisi uygulamalarında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmaz.

·                   Bu Kanun gereğince yapılan kontrol ve denetimlerde çalıştırdığı kişileri sigortalı olarak bildirmediği tespit edilen işverenler bir yıl süreyle bu fıkrayla sağlanan destek unsurlarından yararlanamaz.

III. DEVLET TEŞVİKLERİNİN MUHASEBELEŞTİRME YÖNTEMLERİ

Devlet teşvikleri “TMS 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması” standardına uygun bir biçimde muhasebeleştirilmeli ve raporlanmalıdır. Standardın 13. maddesinde belirtildiği üzere devlet teşviklerinin muhasebeleştirilmesi “sermaye yaklaşımı” ve “gelir yaklaşımı” olmak üzere iki genel yaklaşım doğrultusunda yapılabilmektedir.

Sermaye yaklaşımında sağlanan teşvik kar veya zararda muhasebeleştirilmek yerine finansal durum tablosu (bilanço) ile ilişkilendirilir. Bu tür teşviklerin geri ödenmesi beklenmediğinden kar ya da zarar dışında muhasebeleştirilmelidir. Kazanılmış bir gelir olmamaları, aksine herhangi bir maliyeti olmaksızın devlet tarafından sağlanan bir teşviki temsil etmeleri nedeniyle, devlet teşviklerine gelir tablosunda yer verilmemelidir (TMS 20. Mad.14).

Gelir yaklaşımında, devlet teşviklerinin, ilgili teşviklerle karşılanması amaçlanan maliyetlerin gider olarak muhasebeleştirildiği dönemler boyunca sistematik bir biçimde kar ya da zarara alınması esastır (TMS 20 Mad.16). Standardın 12. maddesinde belirtildiği üzere “devlet teşvikleri, bu teşviklerle karşılanması amaçlanan maliyetlerin gider olarak muhasebeleştirildiği dönemler boyunca sistematik şekilde kar veya zarara yansıtılır.

Gelire ilişkin teşvikler bazı durumlarda gelir tablosunda ayrı bir kalem olarak veya “Diğer Gelirler” genel başlığı altında, alternatif olarak da ilgili giderlerden düşülerek gösterilir (TMS 20 Mad.29). Biz de çalışmamızda 5763 sayılı yasa ile getirilen SSK işveren katkı paylarına devlet teşviğini, ilgili giderlerden düşülmesi, başka bir ifade ile netleştirme yöntemine göre muhasebeleştirilmesini benimseyerek açıklamaya çalışacağız. 

Örnek: Bir üretim işletmesinin esas üretim maliyet yerinde çalışan üretken bir işçinin Aralık 2008 ayı ücret bordrosundan alınan bilgilerin aşağıdaki gibi olduğunu varsayalım.

Brüt Ücret		1.000.-
Normal Mesai Ücreti	800.-
Hafta Tatili Ücreti	200.-
Kesintiler		(284.-)
SSK İşçi Primi	140.-
İşsizlik Sig İşçi Primi	10.-
Gelir Vergisi	128.-
Damga Vergisi	6.-
Net Ödenecek		716.-
İşveren Katkı Payları		170.-
SSK İşveren Primi %20	200.-
(Hazinece Karşılanacak %5)	(50.-)
İşsizlik Sig İşveren Primi %2	20.-

 

	31 Aralık 2008
	720 DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ      Normal Mesai Ücreti             800.-	800.-
	730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ      Hafta ve Genel Tatil Ücreti   200.-      SSK İşveren Primi                 150.-      İşsizlik Sig. İşveren Primi     20.-	370.-
	360- ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR                         Gelir Vergisi                 128.-                         Damga Vergisi                   6.-		134.-
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ                         SSK İşveren Primi          150.-                         SSK İşçi Primi               140.-                         İşsizlik Sig. İşveren Primi 20.-                         İşsizlik Sig. İşçi Primi      10.-		320.-
	335- PERSONELE BORÇLAR		716.-

 

Ödeme yapıldığında;  

	23 Ocak 2009
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ SSK İşveren Primi          150.- SSK İşçi Primi               140.- İşsizlik Sig. İşveren Primi 20.-    İşsizlik Sig. İşçi Primi      10.-	320.-
	100- KASA		320.-

 

Prim ve belgelerin yasal süre içinde verilememesi veya ödeme yapılamadığında ise teşvikten yararlanma imkanı ortadan kalkacaktır. Örneğimizde yeni bir takvim dönemine geçilmiş olması nedeniyle teşvikten yararlanamamanın neden olacağı maliyetin 681-Önceki Dönem Gider ve zararları hesabına aktarılması gerekmektedir. 

	23 Ocak 2009
	681 ÖNCEKİ DÖNEM GİDER VE ZARARLARI      SSK İşveren Primi                50.-	50.-
	361- ÖD, SOS. GÜV. KESİNTİLERİ                         SSK İşveren Primi          50.-		50.-

          

Teşvikten aynı takvim döneminde yararlanılamasa idi; ortaya çıkan maliyetin dönem maliyetine yüklenmesi gerekecekti. Bu durumda yapılacak kayıt; 

	730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ      SSK İşveren Primi                50.-	50.-
	361- ÖD, SOS. GÜV. KESİNTİLERİ                         SSK İşveren Primi          50.-		50.-

 

Ödeme yapıldığında; 

	23 Ocak 2009
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ SSK İşveren Primi                 150.- SSK İşçi Primi                     140.- İşsizlik Sig. İşveren Primi      20.-     İşsizlik Sig. İşçi Primi          10.-	370.-
	100- KASA		370.-

 

İşletmenin sosyal güvenlik kurumuna borcu var veya önümüzdeki ay ödeme yapılamayacaksa teşvikten yararlanma imkanı söz konusu değildir. Bu durumda yapılacak kayıt; 

	31 Aralık 2008
	720 DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ      Normal Mesai Ücreti             800.-	800.-
	730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ      Hafta ve Genel Tatil Ücreti   200.-      SSK İşveren Primi                200.-      İşsizlik Sig. İşveren Primi     20.-	420.-
	360- ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR                         Gelir Vergisi                 128.-                         Damga Vergisi                   6.-		134.-
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ                         SSK İşveren Primi          200.-                         SSK İşçi Primi               140.-                         İşsizlik Sig. İşveren Primi 20.-                         İşsizlik Sig. İşçi Primi      10.-		370.-
	335- PERSONELE BORÇLAR		716.-

 

Ödeme yapıldığında;

	23 Ocak 2009
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ SSK İşveren Primi                 150.- SSK İşçi Primi                     140.- İşsizlik Sig. İşveren Primi      20.-     İşsizlik Sig. İşçi Primi          10.-	370.-
	100- KASA		370.-

 

Veya

	31 Aralık 2008
	720 DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ      Normal Mesai Ücreti             800.-	800.-
	730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ      Hafta ve Genel Tatil Ücreti   200.-      SSK İşveren Primi                150.-      İşsizlik Sig. İşveren Primi     20.-	370.-
	182 ERTELENMİŞ GİDER	50.-
	360- ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR                         Gelir Vergisi                 128.-                         Damga Vergisi                   6.-		134.-
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ                         SSK İşveren Primi          200.-                         SSK İşçi Primi               140.-                         İşsizlik Sig. İşveren Primi 20.-                         İşsizlik Sig. İşçi Primi      10.-		370.-
	335- PERSONELE BORÇLAR		716.-

Ödeme yapıldığında; 

	23 Ocak 2009
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ SSK İşveren Primi                 200.- SSK İşçi Primi                     140.- İşsizlik Sig. İşveren Primi      20.-     İşsizlik Sig. İşçi Primi          10.-	320.-
	100- KASA		320.-
	182 ERTELENMİŞ GİDER		50.-

 

Prim ve belgelerin yasal süre içinde verilememesi veya ödeme yapılamadığında ise teşvikten yararlanma imkanı ortadan kalkacaktır. Örneğimizde yeni bir takvim dönemine geçilmiş olması nedeniyle teşvikten yararlanamamanın neden olacağı maliyetin 681-Önceki Dönem Gider ve zararları hesabına aktarılması gerekmektedir. 

	23 Ocak 2009
	681 ÖNCEKİ DÖNEM GİDER VE ZARARLARI      SSK İşveren Primi                50.-	50.-
	182 ERTELENMİŞ GİDER		50.-

 

Teşvikten aynı takvim döneminde yararlanılamasa idi; ortaya çıkan maliyetin dönem maliyetine yüklenmesi gerekecektir. Bu durumda yapılacak kayıt; 

	730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ      SSK İşveren Primi                50.-	50.-
	182 ERTELENMİŞ GİDER		50.-

 

İşletmenin sosyal güvenlik kurumuna borcu var veya önümüzdeki ay ödeme yapılamayacaksa teşvikten yararlanma imkanı söz konusu değildir. Bu durumda; 

	31 Aralık 2008
	720 DİREKT İŞÇİLİK GİDERLERİ      Normal Mesai Ücreti             800.-	800.-
	730 GENEL ÜRETİM GİDERLERİ      Hafta ve Genel Tatil Ücreti   200.-      SSK İşveren Primi                200.-      İşsizlik Sig. İşveren Primi     20.-	420.-
	360- ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR                         Gelir Vergisi                 128.-                         Damga Vergisi                   6.-		134.-
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ                         SSK İşveren Primi          200.-                         SSK İşçi Primi               140.-                         İşsizlik Sig. İşveren Primi 20.-                         İşsizlik Sig. İşçi Primi      10.-		370.-
	335- PERSONELE BORÇLAR		716.-

 

Ödeme yapıldığında;

	23 Ocak 2009
	361- ÖDENECEK SOSYAL GÜVENLİK             KESİNTİLERİ SSK İşveren Primi              150.- SSK İşçi Primi                  140.- İşsizlik Sig. İşveren Primi  20.-     İşsizlik Sig. İşçi Primi       10.-	370.-
	100- KASA		370.-

 

 

 

IV. SONUÇ 

26.05.2008 tarih ve 26887 sayılı Resmi Gazetede Yayımlanan 5763 Sayılı Kanun kapsamında İş Kanunu ve Sosyal Sigortalar Kanunda yapılan değişiklikler işletmelere işgören maliyetlerinin azaltılması ve istihdama yönelik önemli teşvikler sağlamıştır.

Çalışmamızda bu tür teşvikler ana başlıklarıyla incelenerek, teşviklerin  “TMS 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması Standardı” kapsamında muhasebeleştirilmeleri örneklerle açıklanmıştır.

Standarda göre gelire ilişkin teşvikler bazı durumlarda gelir tablosunda ayrı bir kalem olarak veya “Diğer Gelirler” genel başlığı altında, alternatif olarak da ilgili giderlerden düşülerek gösterilir. Çalışmamızda 5763 sayılı yasa ile getirilen SSK işveren katkı paylarına devlet teşviğini, ilgili giderlerden düşülmesi, başka bir ifade ile netleştirme yöntemine göre muhasebeleştirilmesi benimsenerek açıklanmıştır.

Finansal tabloların güvenilirliğini ve kalitesini arttıran en önemli niteliksel özellikler bu tabloların ihtiyaca uygun, anlaşılabilir, karşılaştırılabilir ve tutarlı olmalarıdır. Bu özellikler ise muhasebe standartlarına uygun kayıt ve değerleme ölçüleri kullanılarak elde edilen sonuçların, finansal tablolar aracılığıyla bilgi kullanıcılarına raporlanmasıyla sağlanabilir.

Finansal tablo kullanıcılarının, işletmenin yararlandığı devlet teşvik ve yardımlarını açıkça görebilmeleri aynı zamanda yararlanılan teşvik tutarlarının muhasebe kayıtları üzerinde kolaylıkla izlenebilmesi amacıyla şu anda tekdüzen hesap planında kullanılmayan ertelenmiş giderler hesabının teşvik tutarlarının muhasebeleştirilmesi sırasında kullanılması önerilmiştir. Çalışmada önerildiği şekilde giderlerden düşme yöntemiyle kayıt yapıldığında teşviğin, finansal performans tablosunda sonuç hesaplarına aktarıldıkları dönemde eşleştirilmesi sağlanarak, aktifleştirilen (Yapılmakta Olan Yatırımlar,  Yıllara Yaygın İnşaat Onarım Maliyetleri v.b)  ve finansal performans tablosuna sonraki dönemlerde gider olarak yansıyacak teşviklerin cari dönemde gelir yazılması önlenmiş olacaktır.  

 

KAYNAKÇA

5763 Sayılı İş Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun

(TMS 20) Türkiye Muhasebe Standardı, Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması

UFRS/ UMS Uyumlu Türkiye Muhasebe Standartları Uygulaması, Editörler, SAĞLAM, Necdet, ŞENGEL, Salim, ÖZTÜRK, Bünyamin, Maliye ve Hukuk Yayınları, 2007

TMS- 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması, CİVAN, Mehmet, Tesmer, Temel Eğitim ve Staj Merkezi, Türkiye Muhasebe Standartları Serisi, Yayın No: 81, Ankara, 2008

05.02.2009

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.