Orhan Sözgün
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
sozgunorhan@hotmail.com

Enflasyon Muhasebesi Ve Uygulamaları

Bilindiği üzere yüksek seyreden enflasyon karşısında mali tablolarda yer alan değerler oldukça düşük kalmış, muhasebe kayıtlarının yapıldığı tarihteki değerleri ile günümüzdeki değerleri arasında oldukça yüksek farklar olmuştur. Bu farkların etkisini azaltmak ve mali tablolarda yer alan parasal olmayan değerleri günümüz piyasa koşullarındaki değerlerine getirmek için “Enflasyon Muhasebesi” uygulamaya konulmuştur. Bir nevi paranın satın alma değişmeler ile mali tablolar arasındaki farkların azaltılması amaçlanmıştır. Enflasyon muhasebesi ülkemizde ilk defa 5024 sayılı kanunla 30.12.2003 tarihinde Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 298. maddesinde değişiklik yapılarak ve kanuna geçici 25 inci madde eklenerek yürürlüğe konmuştur. Enflasyon muhasebesinin uygulanması için bazı şartların gerçekleşmesi gerekmektedir. Söz konusu şartlar;

• Fiyat endeksindeki artışın, içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde %100'den ve içinde bulunulan hesap döneminde % 10'dan fazla olması,
• Yukarıda yer alan şartların her ikisinin de aynı anda gerçekleşmiş olması,
• Kazançların bilanço esasına göre tespit eden gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri olması, gerekmektedir.

Enflasyon muhasebesi uygulayacak mükellefleri iki gruba ayırabiliriz. Bunlar;

1. Sürekli enflasyon muhasebesi uygulamak zorunda olanlar,
2. Şartların sağlanması durumunda uygulamak zorunda olanlar,

Faaliyetleri münhasıran sürekli olarak işlenmiş; altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler bu fıkranın (1) numaralı bendinde yer alan şartlara bakılmaksızın enflasyon düzeltmesini sürekli olarak yaparlar[1].

Öte yandan yukarıda sayılanlar dışında olan mükellefler ise şartların oluşması durumunda enflasyon muhasebesini uygulayacak olup, şartların oluşmaması durumunda enflasyon düzeltmesi yapmayacaklardır.

 Enflasyon muhasebesi 2003 ve 2004 yıllarında uygulanmış olup, sonraki yıllarda koşullar oluşmadığı için uygulanmamıştır. 29 Ocak 2022 tarihli 31734 sayılı Resmî Gazete ’de yayımlanan 7352 Sayılı Kanun ile;

• 2021 ve 2022 hesap dönemleri (kendilerine özel hesap dönemi tayin edilenlerde 2022 ve 2023 yılında biten hesap dönemleri itibarıyla) ile 2023 hesap dönemi geçici vergi dönemlerinde mükerrer 298 inci madde kapsamındaki enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşup oluşmadığına bakılmaksızın mali tabloların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacağı,
• 31/12/2023 tarihli mali tablolar, enflasyon düzeltmesi şartlarının oluşup oluşmadığına bakılmaksızın enflasyon düzeltmesine tabi tutulacağı,
• Yapılan enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan kâr/zarar farkı geçmiş yıllar kâr/zararı hesabında göstereceği,
• Bu şekilde tespit edilen geçmiş yıl kârı vergiye tabi tutulmayacağı ve geçmiş yıl zararı zarar olarak kabul edilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.

2021 yılında söz konusu koşullar oluştuğu halde enflasyon muhasebesi uygulaması 31.12.2023 tarihine ertelenmiştir. Buna göre kazançlarını bilanço usulüne göre tespit eden gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri 31.12.2023 tarihli bilançolarını enflasyon muhasebesi düzeltmesine tabi tutacaklar. Enflasyon muhasebesi şartları oluştuğu takdirde 3 aylık dönemlerde de mali tablolarını düzeltmeye tabi tutmaya devam edeceklerdir.

Kazançlarını işletme hesabı esasına göre tespit eden mükellefler ile serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler enflasyon muhasebesi uygulaması yapamazlar. Ancak söz konusu mükellefler sabit kıymetlerini enflasyon düzeltmesine tabi tutmuşlarsa, sadece sabit kıymetlerinin amortismanlarını yeni değeri üzerinden ayırıp defterlerine kaydedeceklerdir.

Enflasyon muhasebesi uygulamasına tabi olmayan mükellefler ise şunlardır:

• Kayıtlarını Türk lirasından başka para biriyle tutmasına izin verilenler,
• Kayıtlarını Türk lirasından başka para biriyle tutmasına izin verilmesi rağmen Türk lirasıyla kayıt yapmaya dönen ancak Türk lirasına geçtiği tarihten itibaren üç yıl geçmemiş olanlar,
• Kazançlarını bilanço usulüne göre tespit etmeyen mükeller.

Gelir/kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmakla birlikte kazançları gelir veya kurumlar vergisinden istisna olan bilanço esasına göre defter tutan mükellefler de enflasyon düzeltmesi hükümlerine göre düzeltme yapmak zorundadırlar. Kurumlar vergisinden muaf olan ve bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin enflasyon düzeltmesi yapmaları zorunluluğu bulunmayıp, ihtiyari olarak düzeltme yapmaları mümkün bulunmaktadır.

Enflasyon muhasebesi geçici vergi dönemleri itibariyle uygulanacak olup, bir geçici vergi döneminde uygulanmışsa diğer geçici vergi dönemlerinde de uygulanması gerekmektedir. Örneğin; 2024 yılının ilk geçici vergi döneminde enflasyon muhasebesi uygulanmışsa, 2024 yılının diğer geçici vergi dönemlerinde de enflasyon muhasebesi uygulanacaktır.

Enflasyon muhasebesi uygulaması son üç hesap döneminde %100'den ve içinde bulunulan hesap döneminde %10'dan fazla olmaması halinde enflasyon düzeltmesi uygulaması sona erer. Başka bir ifade ile her iki şartın birlikte gerçekleşmemesi halinde sona erer. Örneğin; 2025 Haziran döneminde son 36 aylık enflasyon %110, son 12 aylık enflasyonun %9 olması durumunda her iki şart aynı anda sağlanmadığında enflasyon düzeltmesi uygulaması yapılmayacaktır.

Enflasyon muhasebesi düzeltmesi yapılırken, Türkiye İstatistik Kurumunca Türkiye geneli için hesaplanan Üretici Fiyatları Genel Endeksi (ÜFE) esas alınacaktır.

Enflasyon muhasebesi düzeltmesi yapılırken parasal olmayan kalemler dikkate alınırken, parasal olan kalemler ise dikkate alınmayacaktır. Parasal olan ve parasal olmayan kalemleri tanımlayacak olursak;

• Parasal kalemler: Türk lirasının değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kaldığı halde satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetleri,
• Parasal olmayan kalemler: parasal kıymetler dışındaki kıymetleri (başka bir ifade ile Türk lirasındaki değişikliklere rağmen mali tablolarda tutarları değişmeyen kıymetleri,

İfade etmektedir.

Parasal ve parasal olmayan kalemler VUK Tebliğ Taslağının Ek:1 ve Ek:2 kısmında detaylı bir şekilde sayılmıştır. Söz konusu taslakta öz sermaye kalemlerine yer verilmemiş olmakla birlikte aksine bir hüküm olmadığı taktirde parasal olmayan kalemler kapsamında değerlendirilecektir.

Enflasyon muhasebesi uygulamasında düzeltme katsayısı “malî tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, düzeltmeye esas alınan tarihi içeren aya ait fiyat endeksine bölünmesiyle elde edilen katsayı” olarak tanımlanmıştır. Reel olmayan finansman maliyeti ise “her türlü borçlanmada, borç tutarlarına (yabancı para üzerinden borçlanmalarda borcun alındığı tarihteki Türk Lirası karşılıklarına), borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle hesaplanan tutarı” ifade eder. Mükelleflerin satın almış oldukları varlıklarda aktifleştirilen finansman giderlerinin tümü enflasyon muhasebesi kapsamında maliyet olarak kabul edilmemektedir. Örneğin; banka kredisiyle alınan otomobil için ilk yılında bankaya ödenen kredilerin faizleri maliyetine ilave edilirken, enflasyon muhasebesi kapsamında söz konusu faizler gider/maliyet olarak kabul edilmemektedir. Dolayısıyla satın alınan otomobilin kayıtlı değerinin içinden ilgili faiz tutarlar düşülecek, kalan tutar enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır.

Enflasyon muhasebesinde düzeltilecek olan parasal olmayan değerlerin düzeltilmesinde esas alınacak tarihler ise;

• Mali duran varlıklar için satın alma tarihi,
• Stoklar, yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerindeki maliyetler ve gelirler, gelecek aylara ve yıllara ait giderler, maddi ve maddi olmayan duran varlıklar için deftere kaydedildiği tarih,
• Parasal olmayan alınan depozito ve teminatlar ile avanslar, nakit ödenmiş sermaye, hisse senedi ihraç primleri ile hisse senedi iptal karları için tahsil tarihi,
• Parasal olmayan verilen depozito ve teminatlar için ödeme tarihi,
• İşletmeye ayni olarak konulan kıymetler için mülkiyetin işletmeye tescil edildiği tarih,
• Kar yedekleri, geçmiş yıllar karları ile dönem net karının sermaye ilavesinin tescil edildiği tarih,
• Nakdî sermaye karşılığı alınan hisse senetleri için; ödeme tarihi,
• Aynî sermaye karşılığı alınan hisse senetleri için; sermaye olarak konulan kıymetlerin mülkiyetinin işletmeye intikal ettiği tarih,
• Temettü karşılığı alınan hisse senetleri için; iştirak edilen şirket sermayesinin tescil tarihi.
• Parasal olmayan karşılıklar için; ilgili olduğu kıymetin düzeltmeye esas tarihi.

Enflasyon muhasebesi düzeltmesinde esas olan gerçek yöntemin uygulanmasıdır. Ancak stoklar için ayrı bir istisna söz konusudur. Stoklar için gerçek yöntem uygulanabileceği gibi toplulaştırılmış yöntemde kullanabilir. Toplulaştırılmış yöntem uygulaması zorunlu bir uygulama olmayıp, ihtiyari bir uygulamadır. Aynı zamanda stokların düzeltilmesinde toplulaştırılmış yöntem uygulanırken reel olmayan finansman maliyetinin düşülmesi de ihtiyaridir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunun Mükerrer 298. Maddesinin A fıkrasının 5. ve 8. bendlerine göre Hazine ve Maliye Bakanlığı enflasyon muhasebesinde uygulanacak yöntemleri belirlemeye yetkili kılınmıştır. Buna göre uygulanacak toplulaştırılmış yöntemler;

• Basit ortalama yöntem,
• Stok devir hızı yöntemi olarak

belirlenmiş olup, mükellefler bu yöntemlerden dilediklerini seçip uygulamakta serbesttirler.

Mükellefler tarafından toplulaştırılmış yöntemin seçilmesi durumunda stoklarını düzeltmede esas alınacak tarihlere bağlı kalmaksızın, dönem ortalama düzeltme katsayısı ile veya stok devir hızına göre bulunan düzeltme katsayısı ile çarpmak suretiyle düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir. Toplulaştırılmış yöntemleri kullanmadan düzeltme yapmak isteyen mükellefler ise stoklarını tespit ettikleri düzeltmeye esas tutara, düzeltme katsayılarını uygulamak suretiyle enflasyon düzeltmesi yapacaklardır.

Basit ortalama yöntemini seçen mükellefler düzeltmeye esas alacak katsayıları; mali tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bu endeks ile bir önceki geçici vergi döneminin sonundaki fiyat endeksi toplamının ikiye bölünmesi sonucu bulunan endekse bölünmesiyle bulunur ve bulunan katsayı düzeltmeye esas tutar olarak 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançoda yer alan stoklara ait değerler esas alınır. Buraya kadar anlattığımızı formüle edecek olursak;

Dönem Ortalama Düzeltme Katsayısı = Bilançonun ait olduğu aya ait Yİ-ÜFE

                                                                      (Bilançonun ait olduğu aya ait Yİ-ÜFE + Bilanço günü itibarıyla

bir önceki geçici vergi döneminin1 sonundaki Yİ-ÜFE) / 2

Stok devir hızı yöntemi seçen mükellefler ise öncelikle stok devir hızını, sonrasında ortalama stokta kalma süresini hesaplayacaklar daha sonra ise 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançoda görünen stokların hangi aydan kaldığını bulacaklardır. Sonrasında ise yapılacak olan kalan stokların düzeltmeye esas tarih itibarıyla düzeltme katsayısını bulmak ve bu katsayıyla 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançoda görünen stoklara ait tutarı çarpmaktır.

Enflasyon Muhasebesi düzeltmesi sonucunda oluşan farkların muhasebeleştirilmesi ile ilgili açıklamalar 12 sıra numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde yer almaktadır. Söz konusu tebliğde enflasyon muhasebesi uygulaması sonucunda oluşan farkların hangi hesaplarda, nasıl muhasebeleştirileceği yer almaktadır. Buna göre;

• 17-Yıllara yaygın inşaat ve onarım maliyetleri hesabı ile 35-Yıllara yaygın inşaat ve onarım hakedişleri hesabının düzeltilmesinde ortaya çıkan farklar 697- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı”nda muhasebeleştirilir. Bu hesabın alacak ve borç kalanı vermesi durumuna göre "178- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı" veya "358- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı"na devredilerek kapatılacaktır.
• Sermaye hesabının düzeltilmesinde ortaya çıkan olumlu farklar 502-Sermaye Olumlu Farkları Hesabı’nın alacağına, olumsuz farklar ise 503-Sermaye Olumsuz Farkları Hesabı’nın borcuna kaydedilir.
• Mali tabloların ilk kez enflasyon muhasebesine tabi tutulması sonucu ortaya çıkan farklar 698-Enflasyon Düzeltmesi hesabında muhasebeleştirilir. Düzeltme sonucunda hesabın borç kalanı vermesi durumunda 580-Geçmiş Yıllar Zararları Hesabına devredilerek kapatılır. Hesabın alacak kalanı vermesi durumunda ise 570-Geçmiş Yıllar Karlar hesabının alacağına devredilerek kapatılır.
• Enflasyon muhasebesi düzeltmesini ilk düzeltmesinden sonraki dönemlerde uygulanmasından dolayı farklar ilk önce 698- Enflasyon Düzeltmesi hesabında muhasebeleştirilir. Hesabın alacak kalanı vermesi durumunda bu tutarlar 648-Enflasyon Düzeltmesi Olumlu Farkları Hesabının alacağına devredilerek kapatılır. Hesabın borç kalanı vermesi durumundan ise bu tutarlar 658-Enflasyon Düzeltmesi Olumsuz Farkları Hesabının borcunda izlenir.

Enflasyon muhasebesi düzeltmesi ilk kez uygulandığı zaman bilançonun pasifinden yer alan öz kaynak kalemlerinden aşağıda yer alanlar düzeltilmiş bilançoda yer almayacaktır. Düzeltilmiş bilançoda yer almayacak kalemler;

• Geçmiş yıllar karları
• Geçmiş yıllar zararları
• Dönem net karı
• Mükerrer 298 inci maddesinin (Ç) fıkrası uyarınca oluşturulan yeniden değerleme değer artış fonu hesabı,
• Geçici 31 inci ve geçici 32 nci maddeleri uyarınca oluşturulan yeniden değerleme değer artış fonu hesabı.

Söz konusu hesaplarda yer alan tutarlar enflasyon muhasebesi düzeltmesinin ilk uygulamasında 698-Enflasyon Düzeltmesi Hesabına devredilerek kapatılır. Diğer parasal olmayan kalemlerin düzeltilmesi sonucu ortaya çıkan farklar da yine 698-Enflasyon Düzeltmesi hesabında muhasebeleştirilir. Düzeltme sonrası söz konusu hesabın borç kalanı vermesi durumunda 580-Geçmiş Yıllar Zararları Hesabı’nın borcuna devredilerek kapatılır. Hesabın alacak kalanı vermesi durumunda ise bu tutarlar 570-Geçmiş Yıllar Karları Hesabı’nın alacağına devredilerek kapatılır. 2023 yılında uygulanacak enflasyon düzeltmesi sonucunda ortaya çıkan karlar vergiye tabi değil iken, 2024 yılında uygulanacak enflasyon düzeltmesi sonucunda ortaya çıkan karlar vergiye tabi tutulacaktır. Bu nedenle özellikle özsermaye kalemleri arasında yer alan Geçmiş yıllar karları yüksek olan işletmelerin yıl bitmeden söz konusu karlarını sermaye ilave etmeleri yerinde olacaktır. Çünkü geçmiş yıllar karlarının aralık ayında sermayeye ilavesi durumunda enflasyon düzeltmesi farkları oluşmayacak ve 2024 yılında uygulanacak enflasyon düzeltmesinde olası bir kar çıkması durumunda vergi ödemeyecektir.

2023 yılında yapılacak olan enflasyon düzeltmesi sonucundan oluşan ve geçmiş yıllar karlarında takip edilen tutarların 01/01/2024 tarihinden sonra kar dağıtımına konu edilmesi durumunda dağıtılan karlar stopaja tabi tutulmayacaktır. Kar payını elde edenler ise hukuki durumlarına göre kar payı stopajına tabi tutulacak ve kar paylarının vergilendirilmesiyle ilgili hükümlere tabi tutulacaktır.

İşletmelerin kazanç yetersizliğinden dolayı devreden geçmiş yıllar zararları bulunması durumunda bu zararlar ilgili dönemlerin gelir/kurumlar vergisi beyannamelerinde düzeltme öncesi tutarlarıyla gösterilip matrahlarının olmasını durumunda mahsup edilecektir. Başka bir ifade ile beyanname üzerinden mahsup edilen geçmiş yıllar zararları mukayyet değerleri ile dikkate alınacaktır.

Sonuç olarak son dakika bir erteleme olmazsa 2023 yılında enflasyon muhasebesi yapılacak olup, meslek mensuplarımızın ve mükelleflerin şimdiden gerekli hazırlıkları ve çalışmalara başlamaları yerinde ve faydalı olacaktır.

KAYNAKÇA:

1. 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
2. Vergi Usul Kanunu Tebliğ Taslağı
3. 12 Sıra Numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği
4. 7352 Sayılı Vergi Usul Kanunu ile Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun

---

[1] 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu Mükerrer Madde 298/A–9

13.12.2023

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.