Nursel Aykan
Yeminli Mali Müşavir
Köker YMM Bağımsız Denetim A.Ş.
nurselaykan@yahoo.com

KDV Tevkifatı ve İadesi Hakkında Bilinmesi Gerekenler

Bilindiği üzere KDV Kanunu’nun 9’ncu maddesi sorumluluk müessesesini düzenlemiştir. Vergi hukukunda sorumluluk, “kendisi doğrudan mükellef olmasa dahi verginin kesilip ödenmesinden sorumlu” olmayı ifade eder. VUK’un 11. Maddesinde sorumluluk genel olarak tanımlanmış ve bu tanım vergi kanunlarında doğrudan kullanılabilmiştir.

Vergicilikte sorumluluğun esası, verginin kaynakta kesilerek beyan ve ödeme konusu yapılmasıdır. Böylece, hangi verginin, hangi mükelleften hangi oranda ve ne miktarda kesildiği mali idareye bildirilir ve ödenir. Bu ödeme, kesintiyi yapan adına ancak asıl mükellef namına yapıldığı için kesintiyi yapanın sorumluluğu beyan ve ödeme ile son bulur.

Haksız, yanlış veya fazla yapılan kesintiler bu nedenle, sorumluya değil, asıl mükellefe iade edilir.

Buradan çıkan sonuç şudur; vergi tevkifatı denilen uygulama bir vergi güvenliği kurumudur. Zaten vergi tevkifat sisteminde üç temel amaçtan söz edilir;

-Vergi güvenliğini sağlamak

-Tahsilat süresini kısaltmak

-Vergileme prosedürlerini azaltmak

Tevkifata tabi tutulacak gelir, kazanç ve iratlar bu amaçlara uygun olarak belirlenir. Örneğin; serbest meslek kazancında, tahsilat süresi öne çekilirken, zirai kazançlarda ya da ücretlerde vergileme işlemleri azaltılmakta/ basitleştirilmektedir. Bu özellikleri dikkate alındığında, vergi tevkifatının vergi güvenliği yanında verginin erken tahsilatının sağlanmasında da bir araç olarak kullanıldığı söylenebilir.

KDV’de tevkifat uygulaması ise tamamen vergi güvenliği ile ilgilidir. Zira, hesaplanan bir KDV’nin satıcıda mutlak ödenecek bir vergi olduğu iddia edilemez. Satıcının o dönemdeki indirilecek veya devreden KDV tutarına göre, ödenecek bir KDV tutarı söz konusu olmayabilir. Buna rağmen verginin ödeyicisi tarafından kesilip vergi idaresine yatırılması, bilahare iade konusu yapılması bu tevkifatın erken tahsilat amaçlı değil, verginin güvenliğini sağlamaya dönük olduğunu göstermektedir.

Bu anlatımı destekleyecek hususlar şu şekilde özetlenebilir;

-Kesinti konusu KDV 2 No.lu beyanname ile bildirilerek ÖDENİR.

-Kesinti süreklilik arz eden bir işlem değildir. Belirlenmiş mükellef veya işlem yoksa 2 numaralı özel beyanname verilmez.

-Aynı mükellefin belirlenen işleri için KDV tevkifatı yapılırken diğer işleri tevkifat kapsamı dışında kalabilir.

Verginin güvenliği konusu asıl mükellefi, sorumluyu ve aradaki işlemi için, KDV de tevkifat konusu da hem işlem, hem de taraflar bakımından belirlenmiştir.

KDV Kanununun 9. Maddesi esas itibariyle kendisine ödeme yapılan ancak, beyan ve ödeme konusunda garanti sağlanamayan kişilikleri (Dar mükellefler) hedef almaktadır. Ancak, KDV’nin doğuşunun diğer kazanç mükellefiyetlerinin varlığına bağlı olmaması nedeniyle (Bina duvarlarına, kulüp tesislerine, formalara reklam verilmesi gibi haller buna örnektir) hem vergileme prosedürlerini azaltmak hem de güvenliği sağlamak amacıyla vergi İdaresine, gerek duyulan bazı diğer haller için de tevkifat uygulaması getirebilme yetkisi verilmiştir.

KDV de tevkifatın hem konusu, hem oranları değiştiği için uygulama esasları KDVK Uygulama Genel Tebliğinde geniş biçimde düzenlenmiştir. Bu nedenle KDV tevkifatı uygulaması, teslim veya hizmet bedeli üzerinden hesaplanan verginin, teslim veya hizmeti yapanlar tarafından değil, bu işlemlere muhatap olanlar tarafından kısmen veya tamamen vergi sorumlusu sıfatıyla beyan edilip ödenmesidir.

KDV TEVKİFATININ ÇEŞİTLERİ 

Tevkifat alanları genişledikçe, KDV’de tevkifat işlemleri de kısımlar halinde düzenlenmiştir:

• “Tam tevkifat” işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tamamının işleme muhatap olan alıcılar tarafından beyan edilip ödenmesi;

(Tam tevkifat kapsamı, sürekli ve İSTEĞE BAĞLI tevkifat uygulaması ile biraz daha değişmiştir. 2022 Yılı Mayıs ayında uygulamaya giren yeni sisteme göre: Mal ve hizmet satan, alıcıya düzenlediği faturada gösterilen katma değer vergisini tahsil etmeyecek, alıcı da satıcıya ödemediği katma değer vergisini 2’no.lu Katma Değer Vergisi Beyannamesi ile bağlı olduğu vergi dairesine beyan ederek ödeyecektir.)

• “Kısmi tevkifat” ise hesaplanan verginin Maliye Bakanlığınca belirlenen kısmının, işleme muhatap olan alıcılar tarafından, diğer kısmının ise işlemi (teslim veya hizmeti) yapan tarafından beyan edilip ödenmesidir.

KDV tevkifatı ihtiyari bir uygulama olmayıp, Mali İdare tarafından tevkifat kapsamına alınan işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması zorunludur.

Tevkifat taraflara ve işlemlere münhasır olduğundan, Bakanlıkca tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir.

Tam tevkifat konusu özellik olarak belli olduğundan fazla bir sorunla karşılaşılmaz. İsteğe bağlı tam tevkifat uygulaması henüz yeni bir yöntem olduğundan hangi sorunlarla karşılaşılacağı belli değildir.

Sorunların en çok ortaya çıktığı uygulama kısmi tevkifata tabi işlemlerin tanımı ve uygulamasındadır. Bu nedenle yazımızda kısmi tevkifat konusuna öncelik verilecek, özellikle de tevkifatın iadesinde ortaya çıkan hatalı uygulama ve düzenlemelerden bahsedilecektir.

KISMİ TEVKİFATIN MAHİYETİ VE TEVKİFAT UYGULAYACAK ALICILAR

KDV Uygulama Genel Tebliğinin (I/C-2.1.3.2) ve (I/C-2.1.3.3) bölümleri kapsamındaki işlemlerde, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin tamamı değil, bu işlemler için belirlenen orandaki kısmı, alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.

Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler aşağıda iki grup halinde sayılmış olup, tevkifat uygulaması kapsamındaki her bir işlem bazında tevkifat yapması gerekenler, söz konusu gruplardan birine veya ikisine veyahut söz konusu gruplar kapsamında olan bazı sorumlulara atıf yapılmak suretiyle Tebliğin ilgili bölümlerinde belirtilmiştir. Bu konuya ilerleyen bölümde tekrar değinilecektir.

Tevkifata tabi tutulmayan kısım ise satıcılar tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilip (beyannamede ödenmesi gereken KDV çıkması halinde) ödenecektir.

Tevkifat KDV İadelerinde de sorun işte bu noktada çıkmakta ve “fiili ödeme zorunluluğu” KDV indirim mekanizmasını tamamen değiştirmektedir.

Hemen belirtmek gerekir ki, KDV güvenliği için bu yönteme zorunlu olarak baş vurulmuştur ama KDV’nin bir diğer ana özelliği de KDV’nin işletmeler üzerinde yük olarak kalmamasıdır. İndirim yoluyla telafi edilemeyen bu yük iade edilerek ortadan kaldırılmaktadır. Halbuki, indirim mekanizmasını göz ardı ederek fiilen ödenmiş olma şartının getirilmesi KDV iadesi mantığına aykırı bir uygulama olmuştur.

Tevkifatın temel şartı kaynağında kesmek ve beyan ederek ödemektir. Tevkifatı yapanın kendi KDV indirilecek KDV’sinin var olması ödemeyi etkilemez. Zira, 2 numaralı beyanname ile beyan edilerek ödenen bu KDV, ödeyici mükellefin normal beyannamesinde indirimler içinde yer alacaktır. Tevkifatı yapanın ödemeyi yapıp yapmaması satıcının değil, İdarenin sorunudur.

Bu nedenle, KDV’nin esasını oluşturan indirim mekanizması ve yüklenilen ancak indirim yoluyla giderilemeyen KDV’nin İADESİ zorunluluğu dikkate alınarak Yargı kararları üzerine mali idare tarafından görüş değişikliğine gidilerek vergi dairelerine gönderilen talimat ile tevkif edilen verginin “ödenmiş olma şartı” kaldırılmıştır.

Bu nedenle, tevkif edilen KDV’nin iadesinde, ödeme şartı aranmamaktadır.

KDV KESİNTİSİNİN BEYANINDAKİ ÖZEL DURUMLAR

Genel bütçeli idareler dışındaki vergi sorumluları tevkif ettikleri vergiyi, vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan ederler. Bunların başka faaliyetleri nedeniyle KDV mükellefiyetlerinin bulunmaması ve dolayısıyla 1 No.lu KDV Beyannamesi vermemeleri bu uygulamaya engel değildir.

2 No.lu KDV Beyannamesi sadece tevkifata tabi işlemlerin olduğu dönemlerde verilir. Gerçek usulde KDV mükellefleri (KDV1 vergi türünden mükellef sicilinde kayıtlı olanlar), tevkifata tabi tutulan KDV’nin beyanında 1015 B Beyanname kodlu KDV2 Beyannamesini, gerçek usulde KDV mükellefiyeti bulunmayanlar (Genel bütçeli idareler dışındaki kamu kurum ve kuruluşları dahil) ise söz konusu verginin beyanında 9015 Beyanname kodlu KDV2 Beyannamesini kullanırlar.

Genel bütçeli idareler, tevkif ettikleri KDV için sorumlu sıfatıyla beyanname vermezler, tevkif edilen KDV doğrudan bunların muhasebe birimlerince gelir kaydedilir.

Ayrıca, 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşların tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarına ait bedellerin, genel bütçe ödenekleri dışındaki bir kaynaktan karşılanması halinde tevkif edilen KDV, söz konusu idare, kurum ve kuruluşlar tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecektir.

Tevkifat, bu Tebliğ kapsamında olan mal ve hizmetleri satın alan ve adına fatura ve benzeri belge düzenlenen sorumlu tarafından yapılarak, yukarıdaki belirlemeler çerçevesinde 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilip ödenecek veya doğrudan muhasebe birimlerince ilgili Bütçe hesabına gelir kaydı yapılacaktır.

2 No.lu KDV Beyannamesinde herhangi bir surette indirim veya MAHSUP yapılması mümkün olmadığından tevkif edilen KDV’nin tamamının beyan edilerek vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.

Tevkifat uygulayan alıcının KDV mükellefiyetinin bulunması ve tevkifat uyguladığı teslim veya hizmeti indirim hakkı tanınan işlemlerde kullanacak olması halinde, sorumlu sıfatıyla beyan edilen tutar, beyanın yapıldığı ay içinde verilmesi gereken 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılacaktır.

Yukarıda değinildiği üzere, KDV tevkifatı yapanın, bu vergi kısmını ödeyip ödemediğinin takibi vergi idaresinin konusudur. Bu konuda VUK’un 11. Maddesinin üçüncü fıkrasına dayanılarak “alım satıma taraf olanların verginin ödenmesinden müteselsil sorumlu” olacağı ifadesine dayanılamaz. Bu sorumluluk durumu satıcı için değil, KDV ni tevkif eden alıcı içindir. Zira satıcı KDV’ni hesaplamış ve beyan etmiştir. Ancak yasal nedenlerle tahsilat yapılamamıştır. Satıcının fiilen ve hukuken tevkif olunan KDV kısmını izleme olanağı bulunmamaktadır.

KISMİ TEVKİFATIN MAHİYETİ VE TEVKİFAT UYGULAYACAK ALICILAR

Uygulama Genel Tebliğinin (I/C-2.1.3.2) ve (I/C-2.1.3.3) bölümleri kapsamındaki işlemlerde, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin tamamı değil, bu işlemler için belirlenen orandaki kısmı, alıcılar tarafından tevkif edilerek sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir. Tevkifata tabi tutulmayan kısım ise satıcılar tarafından tahsil edilecek ve mükellef sıfatıyla beyan edilip (beyannamede ödenmesi gereken KDV çıkması halinde) ödenecektir.

Kısmi tevkifat uygulanacak işlemler, söz konusu bölümlerde belirtilenlerle sınırlı olup, bunlar dışındaki işlemlerde, işleme muhatap olanlar tarafından kısmi tevkifat yapılmayacaktır.

Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler iki grup halinde belirlenmiştir. Buna göre kısmi tevkifat uygulamasına dahil olanlar şu şekilde sınıflandırılmıştır.

a) KDV mükellefleri (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dahil değildir)

 b) Belirlenmiş alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın):

Belirlenmiş alıcılar şunlardır;

 - 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler, belediyelerin teşkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri,

 - Yukarıda sayılanlar dışındaki, kanunla veya Cumhurbaşkanlığı Kararnamesiyle kurulan kamu kurum ve kuruluşları,

- Döner sermayeli kuruluşlar,

 - Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,

- Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları,

 - Bankalar, - Sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri,

- Sendikalar ve üst kuruluşları,

- Vakıf üniversiteleri,

- Mobil elektronik haberleşme işletmecileri,

 - Büyükşehir belediyelerinin su ve kanalizasyon idareleri,

 - Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),

- Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar,

 - Türkiye Varlık Fonu ile alt fonlara devredilen kuruluşlar,

 - Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,

 - Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan idare, kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,

- Payları Borsa İstanbul (BİST) A.Ş.’nde işlem gören şirketler,

 - Kalkınma ve yatırım ajansları.

Yukarıda sayılan bu İdari ya da ekonomik amaçla teşkil olunan kuruluşlar, yapacakları mal veya hizmet alımlarında hesaplanan KDV’ni satıcıya ödemeyecek, KDV konusu iş için belirlenen orandaki tutarı sorumluluk kapsamında kendisi ödeyecektir.

BELİRLENMİŞ ALICILAR NİTELİĞİNDE OLDUĞU HALDE KDV TEVKİFATI UYGULANMAYACAK DURUMLAR VE UYGULAMA BİÇİMİ

Okul aile birlikleri ve Sağlık Bakanlığına bağlı aile hekimliği kurumları, Tebliğin (I/C2.1.3.1/b) ayrımı kapsamında değerlendirilmez.

Belirlenmiş alıcıların birbirlerine karşı yaptıkları teslim ve hizmetlerde (şirketleşenler dahil profesyonel spor kulüplerince yapılanlar hariç), KDV tevkifatı uygulanmaz.

5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşların tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarına ait bedellerin, genel bütçe ödenekleri dışındaki bir kaynaktan ödenmesi tevkifat uygulamasına engel değildir.

Bu kapsamda tevkif edilen vergiler, vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile yetki alanı içerisinde bulunulan vergi dairesine, Tebliğin (I/C-2.1.1.1) bölümündeki açıklamalara göre beyan edilip kanuni süresi içerisinde ödenir.

KDV mükellefiyeti bulunmayanların, Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımı kapsamında olmamak kaydıyla, kısmi tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarında tevkifat uygulaması söz konusu olmayacaktır.

KISMİ TEVKİFAT UYGULANACAK HİZMETLER

Bu bölümde yer verilen kısmi tevkifat kapsamındaki işlemlerin tamamı "hizmet" mahiyetinde olup, "teslim" mahiyetindeki işlemler bu bölüm kapsamına girmemektedir. Bu nedenle, bu bölüm kapsamında tevkifat uygulayacak alıcıların tevkifat kapsamına giren hizmetlerde kullanılmak üzere piyasadan yapacakları mal alımlarında (Tebliğin (I/C-2.1.3.3) bölümü kapsamındaki mallar hariç) tevkifat uygulanmayacaktır.

Ancak, bu bölüm kapsamına giren hizmetleri ifa edenlerin bu amaçla kullandıkları mallara ait tutarlar hizmet bedelinden düşülmeyecek; tevkifat, kullanılan mallara ait tutarlar da dahil olmak üzere toplam hizmet bedeli üzerinden hesaplanan KDV tutarına göre belirlenecektir.

YAPIM İŞLERİ İLE BU İŞLERLE BİRLİKTE İFA EDİLEN MÜHENDİSLİK-MİMARLIK VE ETÜTPROJE HİZMETLERİNDE TEVKİFAT UYGULAMASI

Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı Tebliğde şu şekilde açıklanmıştır; ;

 - (I/C-2.1.3.1/b) ayırımında sayılanlara karşı ifa edilen yapım işleri,

 - (I/C-2.1.3.1/a) ayırımında sayılanlara karşı ifa edilen ve KDV dahil bedeli 5 milyon TL ve üzerinde olan yapım işleri ile bu yapım işleriyle birlikte ifa edilen mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetlerinde, alıcılar tarafından (4/10) oranında KDV tevkifatı uygulanır. Projenin genişlemesi, sözleşme bedelinin güncellenmesi ve benzeri nedenlerle iş bedelinin daha sonra 5 milyon TL’yi aşması halinde, bu durumun ortaya çıktığı tarihten itibaren tevkifat uygulanır.

 Bu uygulamanın kapsamına aşağıdaki hizmetler girmektedir:

 - Bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havalimanı, rıhtım, liman, tersane, köprü, tünel, metro, viyadük, spor tesisi, alt yapı, boru iletim hattı, haberleşme ve enerji nakil hattı, baraj, enerji santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi, toprak ıslahı, dekapaj, taşkın koruma ve benzerlerine ilişkin her türlü inşaat işleri.

 - Yukarıda sayılan yapılar ve inşaat işleri ile ilgili tesisat, imalat, ihrazat, nakliye, ısıtma soğutma sistemleri, ses sistemi, görüntü sistemi, ışık sistemi, tamamlama, boya badana dahil her türlü bakım-onarım, dekorasyon, restorasyon, çevre düzenleme, dekapaj, sondaj, yıkma, güçlendirme, montaj, demontaj ve benzeri işler.

- Bu işler, yukarıda belirtilen yapılarla ilgili olmakla birlikte inşaat işinden sonra veya inşaat işinden bağımsız olarak yapılmaları halinde de bu kapsamda tevkifata tabi tutulur.

- Yapım işleri ile birlikte ifa edilen; mimarlık, mühendislik, etüt, plan, proje, harita (kadastral harita dâhil), kadastro, imar uygulama, her ölçekte imar planı hazırlama ve benzeri hizmetler. Bu hizmetler yapım işlerinden ayrı ve bağımsız olarak verildiği takdirde Tebliğin (I/C2.1.3.2.2.) bölümü kapsamında değerlendirilir.

- Yüklenicileri tarafından tamamen veya kısmen alt yüklenicilere (taşeronlara) veya daha alt yüklenicilere devredilen yapım işlerinde, işi devreden her yüklenici tarafından, kendisine ifa edilen hizmete ait KDV üzerinden tevkifat yapılır.

- Tevkifat uygulaması kapsamındaki işin bir kısmının alt yüklenicilere (taşeronlara) devredilmesi halinde, devir işlemlerinin yazılı bir sözleşmeye dayanıp dayanmaması tevkifat uygulaması bakımından önem arz etmemektedir.

- Alıcının, Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımında sayılanlar arasında yer almaması veya Tebliğin (I/C-2.1.3.1/a) ayırımında sayılanlara yapılan yapım işi bedelinin 5 milyon TL’nin altında olması halinde, ilk yüklenicinin ve alt yüklenicilerin bu kapsamdaki hizmetleri tevkifata tabi tutulmaz.

- Ancak ilk yüklenicinin Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımı kapsamında yer alması halinde, ilk aşamada tevkifat kapsamına girmeyen bu işin kısmen veya tamamen devredildiği alt yüklenicilerden tevkifat yapılır.

- Alıcı ve ilk yüklenicinin Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımı kapsamında yer alması halinde, ilk safhada tevkifat söz konusu değildir. Ancak ilk yüklenicinin bu yapım işini Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımı kapsamında yer almayan alt yüklenicilere devretmesi halinde, kendisi tarafından tevkifat uygulanır.

- Tevkifata tabi olan işlerin, 3065 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde vergiden müstesna olması halinde, işlem bedelleri üzerinden KDV hesaplanmayacağı için herhangi bir tevkifat da yapılmaz.

-Ancak, vergiden istisna olan işlerin alt yüklenicilere devredilmesi ve alt yüklenicilerin yaptığı işlemin KDV’den müstesna olmaması halinde, alt yüklenicilerin gerçekleştirdikleri işlemler üzerinden hesaplanan KDV, çerçevesinde tevkifata tabi tutulur.

‘HAZIR BETON’ TESLİMİNDE KDV TEVKİFATI VE UYGULAMA ESASLARI

Yüklenicileri tarafından tamamen veya kısmen alt yüklenicilere (taşeronlara) veya daha alt yüklenicilere devredilen yapım işlerinde, işi devreden her yüklenici tarafından, kendisine ifa edilen hizmete ait KDV üzerinden tevkifat yapılmaktadır. Bu çerçevede en belirgin uygulama “hazır beton” teslimidir.

Hazır beton teslimi bir mal satış işlemidir. Ancak, alıcı tevkifata tabi yapım işleri için bu betonu alıyorsa tevkifat da zorunludur. Bu durum KDV Uygulama Genel Tebliğinde yapım işlerine ait tevkifat örnekleri arasında sayılmaktadır.

Tebliğden de görüleceği üzere, “hazır betonun hazırlanması, nakli ve yerine konulması işinin belirli bir yapım işinin bölümlerini teşkil eden işlerden olması ve bu nedenle inşaat taahhüt işi olarak kabul edilmesi nedeniyle, (4/10) oranında KDV tevkifatına tabi tutulmaktadır.

Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler iki grup halinde sayılmış olup, tevkifat uygulaması kapsamındaki her bir işlem bazında tevkifat yapması gerekenler, söz konusu gruplardan birine veya ikisine veyahut söz konusu gruplar kapsamında olan bazı sorumlulara atıf yapılmak suretiyle Tebliğde özel olarak belirtilmiştir.

Buna göre,

Alıcının, Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımında sayılanlar arasında yer almaması veya Tebliğin (I/C-2.1.3.1/a) ayırımında sayılanlara yapılan yapım işi bedelinin 5 milyon TL’nin altında olması halinde, ilk yüklenicinin ve alt yüklenicilerin bu kapsamdaki hizmetleri tevkifata tabi tutulmaz.

Alıcının Tebliğin (I/C-2.1.3.1/a) ayırımında sayılan mükellef olması ve hazır beton (yapım işi) satın almasına ilişkin örneğe aşağıda yer verilmiştir.

ÖRNEK; “Aykan ltd Şti.” “Mert LTD Şti. Hazır beton fabrikasından”, mikserlerle hazır betonu alıp, “Doruk İnş. Ltd. Şti.” nin şantiyesine döktürmektedir. Fatura düzeni ise, “Mert Ltd. Şti.” “Aykan Ltd. Şti.” adına fatura düzenlemekte, “Aykan ltd şti” ise “Doruk Ltd Şti” adına fatura düzenlemektedir.

“Aykan Şirketi”, “Mert hazır betondan" aldığı hazır betonu bu sefer “Duru Ltd. Şti.” ne satmıştır. Bu işlem yıl boyu devam etmektedir. Yani “Aykan Ltd. şirketi” aldığı hazır betonu farklı farklı inşaat şirketlerinin şantiyelerine döktürmektedir.

Hazır beton işinin yapım işi olduğu konusunda herhangi bir tereddüt yoktur. Yapım işi olunca akla hemen KDV tevkifatı gelmektedir.

Ancak; herhangi bir olayın KDV Tevkifatına tabi olup olmadığının tespiti için, öncelikle;

- Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımında sayılan Belirlenmiş alıcılara mı satıldığı?

- Tebliğin (I/C-2.1.3.1/a) ayırımında sayılanlara 5 milyon TL’nin üstünde yapılan yapım işi (hazır beton satışı) mi olduğu?

Belirlenecektir.

Belirlenmiş alıcılara hazır beton satışı tutarı ne olursa olsun KDV tevkifatına tabidir. (Alt taşeronlar da dahil).

KDV mükellefi olup satış tutarı 5 milyonu geçiyorsa KDV tevkifatı zorunludur. Ancak her hangi bir taahhüte tabi değil ve her alım ve/veya satım işi ayrı ayrı firmalara ise, bu durumda her alım/satım işi kendi içinde değerlendirilmelidir.

Dolayısıyla yukarıda yer alan örnekte ki, alım satım işlerinde ‘hazır beton’ emtia olarak değerlendirilmelidir. (Belirlenen şartları aşmıyorsa)

Başlangıçta 5 milyonluk TL tutarlı alım satım belli ise (ki bu durum işin taahhüde dayanması halinde alt satımlarda da tevkifat yapılır) faturanın parçalar halinde düzenlenmiş olması KDV tevkifatına engel değildir.

KDV TEVKİFATININ ÖDENMESİ KOŞULU HAKKINDA SON DURUM

Gelir İdaresi, tevkifat uygulamasından doğan KDV iadelerinde, daha önce alıcıların tevkif ettikleri KDV’yi beyan etmelerini yeterli bulurken, 1 Mart 2021 tarihinden itibaren alıcıların tevkif ettikleri KDV’leri vergi dairelerine ödemiş olmaları şartını getirdi (35 Seri No.lu KDV Tebliği).

Bu durum KDV iadesi alan bir çok mükellefin mağduriyetine neden oldu.

ANCAK; Yürütmeyi Durdurma talepli açılan iptal davasında süreç şu şekilde seyretti:

1) Danıştay 4. Dairesi, Tebliğdeki düzenlemenin yürürlüğünü durdurdu (Danıştay 4. Dairesi’nin 09.09.2021 tarihli ve Esas No: 2021/2647 sayılı Kararı).

2) Maliye, Danıştay 4. Dairesi’nin bu YD kararına Danıştay VDDK nezdinde itiraz etti.

3) Danıştay VDDK, yanlış hasım gerekçesiyle YD kararını kaldırdı (Danıştay VDDK’nın 03.11.2021 tarihli ve İtiraz No: 2021/6 sayılı Kararı).

4) Danıştay 4. Dairesi hasmı düzelterek, yeniden YD kararı verdi (Danıştay 4. Dairesi’nin 01.02.2022 tarihli ve E. 2021/2647 sayılı Kararı). 

5) Maliye bu YD kararına da itiraz etti!

6) Danıştay VDDK, bu kez Maliye’nin itirazını reddetti, Danıştay 4. Dairesi tarafından verilen YD kararını onadı! (Danıştay VDDK’nın 23.03.2022 tarihli ve İtiraz No: 2022/3 sayılı Kararı). 

DAVADA SON DURUM: YD kararı kesinleşti, esas yönünden devam ediyor.

Maliye İdaresi, Danıştay VDDK tarafından verilen itiraz red kararı sonrasında bir Genel Yazı hazırlayarak 13 Mayıs 2022 tarihinde tüm teşkilatına gönderdi. Söz konusu Genel Yazıda; tevkifat uygulamasından kaynaklanan KDV iadelerinde, alıcılar tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartının aranılmayacağı açıklandı (GİB’in 13 Mayıs 2022 tarihli ve E-64994458-130[5509-815]-63230 sayılı Genel Yazısı).

 Böylece KDV tevkifat iadelerindeki ihtilafların son bulması amaçlanmıştır.

KDV TEVKİFATININ DOĞRU YAPILMAMASI HALİNDE YAŞANAN SORUN

Bilindiği gibi KDV Tevkifat iadesinde, alıcının tevkif edilen vergiyi 2 No.lu beyanname ile beyan edip kesilen vergiyi de uygun biçimde ÖDEMESİ şart olarak görülüyordu.

Ancak yargı kararlarının seyri, Bakanlığı, uygulama değişikliğine zorlamış, buna göre tevkifat KDV uygulamasında bazı yeni düzenlemeler yapılmıştır. Bu değişikliklerin, “ÖDEME” şartının kaldırılmasına ilişkin olduğunu belirlemeliyiz.

Ancak, bu defa, düzenlemeler yapılırken vergi sorumluluğunun sınırları yeniden belirlenmiş, usul esasın önüne geçer hale gelmiştir.

Alıcının bu tevkifatı doğru şekilde yapıp 2 No. KDV beyannamesi ile beyan etmesi halinde iadede bir sorun çıkmamaktadır.

Ancak, alıcının bu sorumluluğu yerine getirmemesi ve/veya eksik yerine getirmesi halinde sorunlar ortaya çıkmaktadır.

İlerleyen bölümde açıklanacağı gibi, sorumluluğun sınırları belirlenirken, “İdari Yetki Aşımı” durumu ortaya çıkmıştır. Zira, güvenliği sağlanmak istenen verginin tamamı nakden ya da mahsuben ödendiği halde usule aykırılıklar esasın önüne geçmiştir.

Örneğin; Alıcı sorumluluğunu yerine getirmemiş ve satıcıya “hesaplanan KDV’yi” tam ödemiştir. Satıcı hesaplanan KDV’yi faturada tam göstermiş ve dönem 1 nolu KDV beyannamesine dahil etmişse normal olarak bu durum vergi güvenliği gerekçesiyle getirilen sorumluluğu asli olarak ortadan kaldırmaktadır.

Sorun, şekle ve usule uymamak olduğu halde alıcının yükümlülüğünü belirleyen düzenlemeler bazı durumlarda KDV iadesini imkansız hale getirmektedir. 

Konuyu, mevzuat düzenlemesiyle birlikte açıklamaya çalışalım.

21 seri no'lu “katma değer vergisi genel uygulama tebliğinde değişiklik yapılmasına dair” tebliğ ile Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (I/C-2.1.3.4.3.1.) bölümünün yedinci ve sekizinci paragrafları aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.

“Sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen veya eksik beyan edilen KDV tutarının satıcı tarafından beyan edilmiş ve Hazineye ödenmiş olması halinde sorumlu adına yapılacak tarhiyatta vergi aslı aranmaz. Sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gerekirken satıcı tarafından beyan edilen ve Hazineye ödenen bu verginin normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar hesaplanan gecikme faizi alıcıdan aranır.

Söz konusu vergi satıcı tarafından beyan edilmiş olmakla birlikte, tahakkuk eden verginin ödenmemesi veya ödenecek KDV çıkmaması nedenleriyle Hazineye ödenmeyen VERGİ ile buna bağlı ceza, faiz ve zamlar ALICIDAN aranır.”

Bu ifadenin özeti şudur;

• Alıcı tarafından tevkifat yapılmamakla birlikte, satıcının KDV’ni tam olarak beyan edip ödenmesi halinde artık alıcının vergisel yükümlülüğü ortadan kalmakta, kendisinden vergi aslı aranmamakta ancak verginin geç ödenmesi gibi durumlarda - alıcı sorumlu sıfatının gereklerini yerine getirmediği için- ortaya çıkabilecek faiz veya zamlardan alıcı sorumlu olacaktır.
• Alıcının tevkifat yapmamasına rağmen satıcı tarafından tamamı beyan edilen KDV ödenmezse veya satıcının indirilecek ya da devreden KDV’leri nedeniyle ödenecek vergi çıkmazsa “ÖDENMEYEN VERGİ” ile birlikte ceza, faiz ve zamlar ALICIDAN aranacaktır. Zira, sorumlu sıfatıyla KDV tevkifatı yapılıp hazineye intikal ettirilmemiştir. Halbuki KDV stopajında amaç verginin güvenli biçimde ve zamanında tahsilidir. Bu nedenle ALICI gerçek anlamda SORUMLU olmaktadır.

DEĞERLENDİRME

Katma Değer Vergisinde tevkifat konusu esas itibariyle Kanunun 9. Maddesinde “Vergi Sorumlusu” başlığı altında, işyeri, Türkiye’de bulunmayan dolayısıyla beyan ve ödeme yükümlülüğü olmayan satıcılar için getirilmiş bir “güvenlik müessesidir”. Madde aynı zamanda, iç hukuk düzenlemelerine de uygun hale getirilerek, Maliye Bakanlığı’na “uygulamayı genişletme” yetkisi tanımaktadır.

Maddede yer alan “gerekli görülen diğer hallerde” ibaresine dayanılarak, Bakanlık, yetkisini kullanmış, çok sayıda yurt içi işlemde verginin kaynakta kesilmesi ve ödenmesi zorunluluğunu getirmiştir.

Bu yetki kullanılarak KDV tevkifatının uygulama kapsamı genişletilmiş ve çok sayıda işlem tevkifat kapsamına alınmıştır.

Son olarak getirilen “Sürekli Tevkifat “ konusu istisnai ve isteğe bağlı bir durum olduğundan, bu yöntemi seçecek mükelleflerin uygulama hakkında zaten ön bir bilgiye sahip olacağı ve tevkifat uygulamasının usulünün değişmeyeceği düşünülerek yazı konusu dışında bırakılmıştır.

Yazımızın önceki bölümlerinde, KDV’de Bakanlık Yetkisi ile şekillenen tevkifat uygulamaları hakkında açıklamalar yer almaktadır. “Yetki Kapsamında” düzenlenen bu işlemler ve tevkifat uygulamaların esasları özetlenecek olursa;

• KDV Tevkifatına konu olan işlemler açıklanmıştır. Özellikle hizmet ve hizmet sayılan işlemlerde tevkifat uygulaması yaygınlaştırılmıştır.
• İsteğe bağlı “tam tevkifat” dışında, genellikle “oransal tevkifat” uygulaması zorunluluğu getirilmiştir. (Yabancıların Elektronik ortamda sunduğu hizmetlerde beyan ve ödeme yükümlülüğü bu yabancı kurumlara ait olduğundan Kanunun tevkifatla ilgili maddesine dayanılarak düzenleme yapıldığı halde, konu tevkifat uygulamaları kapsamında değerlendirilmemelidir.)
• Bazı hizmetler içerisinde mal teslimi de bulunduğu halde (özelikle yapım işlerinde) işlemdeki “hakim unsur” hizmet olduğu için ayrım yapmaksızın tevkifat uygulanmaktadır.
• Tevkifat yapmak zorunda olanlar ayrıca belirlenmiş, tevkifat, beyan ve verginin ödeme ile indirim usulleri Tebliğlerle düzenlenmiştir.
• Tevkifat yoluyla, satıcıya ödenmeyen KDV’nin iadesi mümkün olup bu iade talebinde, vergiyi kesenlerin ödeme yapmış olma şartı aranmamaktadır.
• Alıcı tarafından tevkifat yapılmadığı halde satıcı tarafından KDV’nin tam olarak beyan edilip ödenmesi durumunda alıcının vergisel yükümlülüğü ortadan kalmaktadır. Ancak, verginin geç ödenmesi halinde, faiz veya zamlardan tevkifat yapmayan alıcı sorumlu olacaktır.
• Alıcının tevkifat yapmamasına rağmen satıcı tarafından tamamı beyan edilen KDV ödenmezse veya indirilecek ya da devreden KDV nedeniyle ödenecek vergi çıkmazsa “ÖDENMEYEN VERGİ” ALICIDAN aranacaktır.

05.10.2022

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.