Mustafa Akarslan
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
akarslanmustafa@hotmail.com

VUK 328. Madde Kapsamında Amortismana Tabi Malların Satılması

1.GİRİŞ

Amortismana tabi sabit kıymetlerin satışından doğan kazançların kanun koyucu tarafından belirlenen şartların sağlanması sonucu vergi matrahına dahil edilmeyerek belirli bir süre vergilendirilmemesi vergi erteleme müesseselerinden biri olarak Vergi Usul Kanunun 328. Maddesi ile mevzuatımızda yer almaktadır. Söz konusu satış kazancı yeni iktisap edilen sabit kıymetler için ayrılacak amortismana mahsup edilir.

2.YASAL DAYANAK

Vergi Usul Kanunun 328. maddesine göre; ”Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir.”

Aynı kanun maddesinde ortaya çıkan satış kazancı ile ilgili olarak;

 (Ek fıkra: 19/2/1963-205/21 md.; Değişik: 30/12/1980-2365/56 md.) Şu kadarki, satılan iktisadi kıymetlerin  yenilenmesi, işin mahiyetine  göre zaruri bulunur  veya  bu  hususta   işletmeyi    idare    edenlerce    karar   verilmiş    ve    teşebbüse    geçilmiş  olursa  bu  takdirde, satıştan tahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde  bu kârlar o yılın matrahına eklenir.

 (Ek : 19/2/1963 - 205/21 md.) Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kâr, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.

denilerek ortaya çıkan satış kazancının belirli şartların sağlanması durumunda vergi matrahına eklenemeyebileceği belirtilmiştir.

3.YENİLEME FONU AYIRMA ŞARTLARI

3.1.Bilanço Usulüne Göre Defter Tutma

İktisadi kıymetin satışından doğan kazancın pasifte geçici bir hesapta tutulması ifadesinden de anlaşılacağı üzere bu uygulamadan sadece bilanço usulüne göre defter tutan mükellefler yararlanabilir. Bir diğer ifade ile serbest meslek kazanç defteri, işletme, zirai işletme hesabı esasına göre defter tutanlar ile basit usule tabi kazanç tespiti yapanlar yenileme fonu uygulamasından yararlanamazlar. 

3.2.Yenilemenin Zaruri Olması veya İşletmeye İdare Edenlerce Karar Alınması

Sabit Kıymetin Yenilenmesi işin mahiyetine göre zaruri olmalı veya işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş olmalıdır. Yenilemenin zaruri bulunması durumunda ki bu durum açıkça ortaya konulmalıdır. İşletmeyi idare edenlerce karar alınmasına gerek bulunmaktadır. Uygulamada zaruriyetin olması durumunda bile işletmeyi idare edenlerce karar alınması uygun olacaktır.

3.3.Amortismana Tabi İktisadi Kıymetler İçin Kullanılması

Kanun maddesinin başlığından da anlaşılacağı üzere yenileme fonundan sadece amortismana tabi iktisadi kıymetin satışından elde edilen kazançlardan yararlanılabilir. Dolayısıyla boş arazi ve arsaların satışından elde edilen kazançlara yenileme fonu uygulamasından yararlanmak uygun değildir.   

3.4.İktisadi Kıymetlerin Aynı Türden Olması

Yenileme fonu ayrılan sabit kıymetle, yeni alınan sabit kıymetin aynı cinsten olmalıdır. Farklı türden alınan amortismana tabi iktisadi varlıklara yenileme fonundan yaralanamazlar. En basit örnekle binek araç satışından oluşan ve yenileme fonuna konulan kazanç yeni alınan ticari araçların amortismanın dan mahsup edilemez.

“ İlgide kayıtlı özelge talep formu ve dilekçenizin tetkikinden; İlimiz … Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellef olduğunuz, şehirlerarası yolcu taşımacılığı faaliyetinde kullandığınız ... model ... marka otobüsünüzü 08/09/20.. tarihinde satarak yerine … il sınırları içinde yolcu taşıma faaliyetinde bulunmak üzere 30/09/20.. tarihinde S plaka aldığınız ve ilerleyen günlerde de minibüs alacağınızdan bahisle, otobüs satışından kaynaklanan karı 549-Özel Fonlar hesabında takip ederek, servis minibüsü ve ticari hak (S plaka) üzerinden ayrılacak amortismanlardan mahsup edip edemeyeceğiniz hususunda Başkanlığımızdan görüş talebinde bulunduğunuz anlaşılmıştır.

………..

 Yukarıda yer verilen kanun hükmü ve yapılan açıklamalar çerçevesinde; şehirlerarası yolcu taşımacılığı faaliyetinde kullanılan otobüsün satışından elde edilen kâr dolayısıyla ayrılacak olan yenileme fonunun, şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde kullanılan minibüs ve ticari hak (S plaka) alımında kullanılması mümkün bulunmamaktadır.” 95462982-105[VUK.ÖZLG-15-29]-6 13.01.2016

“ İlgide kayıtlı özelge talep formunun incelenmesinden; ilimiz … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuz, şirketinizin akaryakıt ticareti ile iştigal ettiği, şirketinizce … tarihinde alınan karar uyarınca akaryakıt taşımacılığında kullanılan kara tankerlerinin satılarak yerine daha karlı olduğundan bahisle yine akaryakıt taşımacılığında kullanılmak üzere deniz tankerleri alınmasına karar verildiği, bu amaçla ... adet kara tankerinin 2012 yılında, ... adet kara tankerinin ise 2013 yılında satışının yapıldığı, satış tarihleri itibariyle sabit kıymet yenileme fonu ayrıldığı belirtilerek pasifte yer alan yenileme fonunun yeni alınacak ve yine akaryakıt taşımacılığında kullanılacak deniz tankerlerinin alımında kullanılmasının mümkün olup olmadığı hususunda Başkanlığımızdan görüş istenildiği anlaşılmıştır.

…………

 Aktifinize kayıtlı kara taşımacılığında kullanılacak akaryakıt tankerlerinin satışından elde edilen kâr dolayısıyla ayrılan yenileme fonunun akaryakıt taşımacılığında kullanılacak olan deniz tankerlerinin alımında kullanılması mümkün bulunmamaktadır.” 67854564-1741-447 15.09.2015

4.ÜÇ YILLIK SÜRENİN BAŞLANGICI

Kanun maddesinde yer alan 3 yıllık sürenin başlangıcı ise satışın yapıldığı takvim yılı dahil 3 yıl olarak hesaplanacaktır. Konu hakkında farklı görüşler ortaya konulsa da idare vermiş olduğu özelgeler ile söz konusu sürenin satışın yapıldığı yıl başladığını belirtmiştir.

“Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, şirketiniz aktifinde kayıtlı depo olarak kullanılan binanın 27.06.2013 tarihindeki satışından elde edilen karın yenileme fonuna alınmasının başlangıcı olarak satışın gerçekleştiği 27.06.2013 tarihinin dikkate alınması, bu tarih itibariyle tesis edilen yenileme fonunun en geç 31.12.2015 tarihi itibariyle kullanılmış olması, 31.12.2015 tarihine kadar kullanılmamış olması halinde ise 2015 hesap dönemi kurumlar vergisi matrahınıza ilave edilmesi gerekmektedir.”17.08.2015 64597866-105[328-2015]-18906

 “Aktifinize kayıtlı akaryakıt tankerlerinin satışından elde edilen kârın yenileme fonuna alınmasının başlangıcı olarak satışın gerçekleştiği yılın dikkate alınması, bu tarih itibarıyla tesis edilen yenileme fonunun en geç üçüncü yılın son günü itibarıyla, yani 2012 yılında yapılan satıştan elde edilen karın en geç 2014 yılı sonuna kadar, 2013 yılında yapılan satıştan elde edilen karın ise en geç 2015 yılı sonuna kadar kullanılması, üçüncü yılın son gününe kadar kullanılmamış olması halinde ise üçüncü yılın kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesi gerekmektedir.”67854564-1741-447 15.09.2015

3 yıl sonunda kullanılmayan satış karları kurumlar vergisi matrahına dahil edilecektir. Yenileme fonunda tutulan karın vergilendirilmeden sermayeye ilavesi veya kar dağıtımı mümkün değildir.

“Bu itibarla, aktifinize kayıtlı araçların satışından elde edilen ve yenileme fonuna alınan satış karının, satışın yapıldığı takvim yılı dahil olmak üzere üç yıl içerisinde iktisap edilen araçların amortismanından mahsup edilmek suretiyle kullanılması icap etmektedir. Yenileme fonuna aktarılan satış karının, üç yıl içerisinde yeni bir iktisadi kıymet iktisabında kullanılmaması, bu süre içerisinde işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde veya yeni iktisadi kıymetin itfasının tamamlanması neticesinde fonda bir tutar kalması halinde söz konu tutarın kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesi icap etmekte olup kurumlar vergisinin ödenmesinden sonra ise söz konusu karın sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır.” 11395140-105-66620 25.05.2016

5.FONUN PASİFTE KALMA SÜRESİ

Uygulamada net olmayan en önemli ve idarenin de vermiş olduğu özelgeler ile farklı görüş ortaya koyduğu husus ise, iktisadi kıymetin satışından doğan kazancın pasifte kalma süresinin üç yıl ile sınırlı mı tutulacağı yoksa pasifte muhasebeleştirilen kazancın yeni alınan iktisadi kıymetin amortismanından amortisman süresi boyunca mı mahsup edileceğidir. 

Kanun maddesinde yer alan  “her ne sebeple olursa olsun bu süre (3 yıl) içinde kullanılmamış karlar üçüncü yılın sonunda vergi matrahına dahil edilir.” cümlesine dayanarak ortaya çıkan karlar üç yılın sonunda vergi matrahına dahil edileceği yönündedir. Gelir idaresi de 20.07.2011 tarihinde bu yönde görüş bildirmiştir.

“Yenileme fonunda bulunan meblağın, yeni alınan iktisadi kıymet için ayrılacak amortisman miktarının üzerinde olması halinde artan kısmın amortisman süresinin sonuna kadar bekletilip bekletilmeyeceği sorusu:

Vergi Usul Kanununun 328 inci maddesinde yer alan "Şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kâr, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan kârlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu kârlar o yılın matrahına eklenir." hükmü gereğince, yenileme fonuna intikal ettirilen tutarın 3 yıl içinde yeni bir iktisadi kıymetin iktisabında kullanılması gerektiğinden, fonda bulunan tutarın yeni alınan iktisadi kıymet için ayrılacak amortisman miktarından fazla olması halinde, bu tutar kullanılmamış addedilir ve üçüncü yılın matrahına ilave edilerek vergilendirilir. B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-mük.290-75 20.07.2011”

Diğer bir görüş ise 3 yılın herhangi bir yenileme yapılamadığı durumlarda dikkate alınacağı, yenileme yapılması durumunda vergi matrahına eklenecek kazancın iktisadi kıymetin itfa süresi dikkate alınarak kullanılacağıdır.

“İlgide kayıtlı özelge talep formlarınızda, şirketinizin aktifinde kayıtlı binanın .../2008 tarihindeki satışından elde edilen kârın ortaklar kurulu kararı ile şirketinize yeni alınacak binanın finansmanında kullanılması amacıyla yenileme fonuna alınmasına karar verildiği belirtilerek, yenileme fonundaki tutarın ne şekilde kullanılacağı ve kullanımı açısından başlangıç ve bitiş tarihlerinin hangi tarih olduğu hususlarındaki Başkanlığımız görüşleri sorulmaktadır.

 Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirketiniz aktifinde kayıtlı binanın .../2008 tarihindeki satışından elde edilen kârın yenileme fonuna alınmasının başlangıcı olarak satışın gerçekleştiği .../2008 tarihinin dikkate alınması, bu tarih itibarıyla tesis edilen yenileme fonunun en geç 31/12/2010 tarihi itibarıyla kullanılmış olması, 31/12/2010 tarihine kadar kullanılmamış olması halinde ise 2010 hesap dönemi kurumlar vergisi matrahınıza ilave edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, şirketinize yukarıda belirtilen tarih aralığında (.../2008-31/12/2010), yenileme fonuna alınmış kârın kullanımıyla işin mahiyetine uygun bir bina alınmış olması halinde, yeni alınan binanın iktisabında kullanılan kâr, 3 yıllık süreyle sınırlı olmaksızın yeni alınan bina için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen faydalı ömür ve amortisman oranı dikkate alınarak ayrılacak amortismanlara mahsup edilecektir. B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1569 10.09.2011”

6.SONUÇ

VUK 328. Maddesinden faydalanırken yukarıdaki hususlara dikkat edilmesi ve özellikle fonun pasifte kalma süresinin tespitinde de idareden görüş alarak hareket edilmesi ileride oluşabilecek cezai yaptırımlara muhatap olmamak açısından uygun olacaktır.

22.08.2019

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.