Muharrem Özdemir
Manisa Defterdarı
Eski Bakanlık Müfettişi
defterdar45@gmail.com

Yurtdışından Gelen Sanatçılara Vergi Yok!

1. VERGİSEL AÇIDAN YAPILAN DEĞERLENDİRME

1.1. Gelir Vergisi Yönünden 

Türkiye’de yapılacak olan organizasyon etkinlikleri ile yurtdışından davet edilen ses sanatçılarına yapılacak ödemelerin çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasına göre gelir vergisi yönünden nasıl vergilendirileceği önem arz etmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 6 ıncı maddesinde, Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişilerin sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratları üzerinden vergilendirileceği belirtilmiş, 7 inci maddesinde de, Dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından kazanç ve iradın Türkiye’de elde edilme şartları sayılmış olup, bu maddenin 4 üncü bendinde, Serbest meslek kazançlarında, serbest meslek faaliyetlerinin Türkiye’de icra edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesi, 7 inci bendinde ise, diğer kazanç ve iratlarda, bu kazanç ve iratları doğuran işin veya muamelenin Türkiye’de ifa edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesi olarak açıklanmıştır.

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 65 inci maddesi ile “Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançların serbest meslek kazancı olduğu, serbest meslek faaliyetinin sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmış olan faaliyetlerden ibaret olduğu hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin 1 inci fıkrasında ise kimlerin tevkifat yapmaya mecbur oldukları sayılmış olup, 2/b bendinde ise yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 86 ıncı maddesinin 2. bendinde, Dar mükellefiyette, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar için yıllık beyanname verilmeyeceği, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirlerin beyannameye dâhil edilmeyeceği hüküm altına alınmıştır. Kanunun 82 inci maddesinin 4. bendinde, Arızi olarak yapılan serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla tahsil edilen hâsılatın vergiye tabi arızi kazanç olduğu hükme bağlanmıştır. “Münferit Beyannamenin verilmesi” başlıklı 101 inci maddesinde ise, Dar mükellefiyete tabi mükelleflerden yıllık beyanname vermeye mecbur olmayanlar) arızi olarak serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edilen kazançlarını faaliyetin yapıldığı yerin vergi dairesine münferit beyanname ile bildirmeye mecburdurlar.

Bu kazanç ve iratlardan serbest meslek faaliyetlerine ilişkin olanların beyannamelerinin bu faaliyetlerin sona erdiği tarihten itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesine verilmesi mecburidir hükmü yer almıştır. 120 inci maddede ise, münferit beyanname ile bildirilen kazançların vergisinin beyanname verme süresi içinde vergi dairesine ödeneceği hükme bağlanmıştır. Bu hükümlere göre, yurtdışından gelen sanatçıların Türkiye’de elde ettikleri gelirlerin Gelir Üzerinden alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının ilgili maddelerini araştırmak gerekir. Burada dikkat edilmesi gereken husus vergilendirmenin akit devlet tarafından mı yoksa sanatın icra edildiği ülke tarafından mı vergileneceğinin önem arz eder.

Serbest meslek faaliyetleri ile ilgili maddelerin hükümlerine bakılmaksızın bir Akit Devlet mukimi olan tiyatro, sinema, radyo veya televizyon sanatçısı gibi bir sanatçının veya bir müzisyenin ya da bir sporcunun diğer Akit Devlette icra ettiği şahsi faaliyetleri dolayısıyla elde ettiği gelir bu diğer Devlette vergilendirilebilir hükmü yer alması halinde yurtdışından gelen sanatçının elde ettiği gelir Türkiye’de vergilendirilecektir. Diğer yandan Akit Devletlerarasında yapılan vergisel anlaşmalar veya düzenlemeler çerçevesinde, tiyatro, sinema, radyo veya televizyon sanatçısı gibi bir sanatçının veya bir müzisyenin ya da bir sporcunun faaliyetlerin icra edilmesinden elde edilen gelir bu faaliyetlerin icra edildiği Akit Devlette vergiden istisna edilecektir.” hükmü yer alması halinde ise Türkiye’de gelir vergisine tabi tutulmayacaktır.

Bütün bu bilgiler ışığında yurtdışından Türkiye’ye gelen sanatçının gelir üzerinden alınan vergilerde çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasına göre akit devlette icra ettiği şahsi faaliyetleri dolayısıyla elde ettiği gelir bu diğer devlette vergilendirilebilir hükmü yer alması halinde bu gelir serbest meslek kazancı niteliğinde olduğundan ve arızi olarak yapılmaması yani Türkiye’de birden fazla icra edilmesi durumunda bu kişilere yapılan serbest meslek ödemelerinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/2. maddesi gereğince gelir vergisine tabi tutulması gerekmekte olup, Gelir Vergisi Kanunu’nun 86 ıncı maddesinin 2 inci bendine göre vergi tevkifatına tabi tutulan söz konusu serbest meslek kazancının elde edenler tarafından ayrıca beyan edilmemesi gerekir.

Diğer taraftan bu faaliyetlerin arızi olarak gerçekleştirilmesi durumunda ise söz konusu kazançların 2014 yılında 21.000 TL’yi aşan kısmının arızi serbest meslek kazancı olarak faaliyetlerinin sona erdiği tarihten itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesine münferit beyanname ile beyan edilerek bu kazançlarına ilişkin vergilerinin de aynı süre içinde ödenmesi gerekmektedir.

1.2. Katma Değer Vergisi Yönünden

3065 sayılı KDV Kanunu’nun 1/1 inci maddesine göre, Türkiye’de ticari, sınaî, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin, 1/2 maddesi ile de her türlü mal ve hizmet ithalatının  1/3-c  maddesinde profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların  katıldığı sportif faaliyetler maçlar, yarışlar ve yarışmalar tertiplenmesi, gösterilmesinin KDV’ne tabi olduğu, hükme bağlanmıştır.

Kanunun 4 üncü maddesinde, hizmetin teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu, bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği, 6/b maddesinde, işlemlerin Türkiye’de yapılmasının hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade ettiği hükme bağlanmıştır. Yine, Kanunu’nun 9.’uncu maddesinde gerekli görülen hallerde vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Bakanlığımıza yetki verilmiştir.

Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesine göre işlemler Türkiye’de yapıldıkları takdirde vergiye tabi tutulabilecektir. Aynı Kanunun 6/b maddesine göre, Türkiye’de yapılan, değerlendirilen veya faydalanılan hizmetler Türkiye’de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurt dışında firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef esas olarak yurt dışındaki firma olmakla birlikte firmanın Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması halinde vergi, sözü edilen Kanunun 9 uncu maddesi gereğince hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından bağlı bulunulan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir” denilmektedir.[1]

Buna göre, ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanların Türkiye'de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye'de faydalanılan hizmetler KDV'ye tabi olacaktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef, esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmadığından, KDV'nin tamamı, hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir. Hizmetin vergiden müstesna olması ve hizmetin yurt dışında yapılıp hizmetten yurt dışında faydalanılması halinde, mükellef veya sorumlu sıfatıyla KDV beyan edilmeyecektir. KDV'nin sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi için hizmetten Türkiye'de faydalanan muhatabın KDV mükellefi olması şart değildir.

KDV mükellefiyeti bulunmayanlar da söz konusu hizmetler nedeniyle KDV tevkifatı yaparak 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan etmek ve ödemek zorundadır. 2 No.lu KDV Beyannamesinde herhangi bir surette indirim yapılması mümkün olmadığından tevkif edilen KDV'nin tamamının beyan edilerek vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir. Öte yandan, tevkifat uygulayan alıcının KDV mükellefiyetinin bulunması ve tevkifat uyguladığı teslim veya hizmeti indirim hakkı tanınan işlemlerde kullanacak olması halinde, sorumlu sıfatıyla beyan edilen tutar, beyanın yapıldığı ay içinde verilmesi gereken 1 No.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir. Bu indirimin dayanağı 2 No.lu KDV beyannamesi olacaktır.[2]

Örneğin; Fransa’da müzik faaliyeti ile iştigal eden ve Fransa’da mukim sanatçı Madonna, 2014 yılında Türkiye’de yılda 3 defa konserde sahne almış ve 15 gün Türkiye’de kalmıştır. Işık Plato Yapım Ltd.Şti tarafından kendisine toplamda 300.000 TL serbest meslek ödemesi yapılmıştır. Bu bilgiler ışığında Yurtdışından Türkiye’ye gelen sanatçıya yapılan ödemeler ne şekilde vergilendirilecektir.

Türkiye ile Fransa Cumhuriyeti arasında yapılan çifte vergilendirme önleme anlaşmasına göre; Bir Akit Devlet teşebbüsünün serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetler dolayısıyla elde ettiği gelir, yalnız bu Devlette vergilendirilebilecektir. Faaliyetlerin icra edildiği süre veya süreler, herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde, toplam 183 günü aşarsa söz konusu gelir, aynı zamanda bu diğer Akit Devlette de vergilendirilebilir” denilmektedir.

Örneğimizde Fransa’da mukim müzik sanatçısı Türkiye’de 183 günden az kaldığı için Türkiye’de çifte vergilendirme önleme anlaşması çerçevesinde Fransa devleti tarafından vergilendirilecektir. Buna göre; Türkiye’de birden fazla konser icra edilen sanatçıya yapılan serbest meslek ödemelerinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/2. maddesi gereğince gelir vergisine tabi tutulması gerekmekte olup, Gelir Vergisi Kanunu’nun 86 ıncı maddesinin 2 inci bendine göre vergi tevkifatına tabi tutulan söz konusu serbest meslek kazancının elde edenler tarafından ayrıca yıllık beyanname verilmemesi gerekmektedir.

Bunun yanında; yurtdışından gelen Fransa’da mukim sanatçının verdiği hizmetten Türkiye’de yararlanıldığından sanatçıya ödenen 300.000 TL’lik bedel üzerinden Işık Plato Yapım Ltd.Şti tarafından sorumlu sıfatıyla % 18 oranında yani 54.000 TL Katma Değer Vergisi hesaplanması gerekmekte olup, hesaplanan bu verginin II No’lu Katma Değer Vergisi Beyannamesi ile beyan edilmesi ve aynı dönemde Plato Film Yapım Ltd.Şti tarafından beyan edilen 54.000 TL’nin I No’lu KDV beyannamesi ile de indirim konusu yapılması gerekmektedir.

1.3. Stopaj Gelir Vergisi Yönünden

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 65. maddesinde, “Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.” tanımına yer verilmiştir.[3]

Aynı Kanunu’nun 66 ıncı maddesinin 2.fıkrasının 4 no.lu bendinde, konser veren sanatçıların serbest meslek erbabı olduğu hükme bağlanmış, 18 inci maddesinde ise, “müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket  resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat  gelir vergisinden müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının bu Kanunun  94. maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükmüne yer verilmiştir.

Öte yandan aynı Kanunun 70 inci maddesinin 1 inci fıkrasında, maddede yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu belirtildikten sonra, 8 no.lu  bendinde, her türlü makine ve tesisat ile bunların eklentilerinin  kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 6. maddesinde, Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişilerin sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratları üzerinden vergilendirileceği hüküm altına alınmış olup, 7. maddesinde, dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından kazanç ve iradın Türkiye’de elde edilme şartları, serbest meslek kazançlarında, serbest meslek faaliyetlerinin Türkiye’de icra edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesine, gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrimenkulün Türkiye’de bulunması ve bu mahiyetteki mal ve hakların Türkiye’de kullanılması veya Türkiye’de değerlendirilmesine bağlanmıştır.

Sanat icrası gayesiyle Türkiye’ye gelen sanatçıların, sanatçılara eşlik eden diğer müzisyen, yönetmen ve ses sanatçılarının Türkiye’de bu işler karşılığında elde ettikleri gelirler serbest meslek kazancı sayılmak suretiyle, dar mükellefiyet esnasında vergilendirilecektir.

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur olanlar belirtilmiş, maddenin 2/b bendiyle de yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere 18 inci madde kapsamı dışındaki faaliyetler için yapılan ödemeler üzerinden % 20 oranında tevkifat yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Ayrıca, söz konusu tevkifat uygulamasında, ödeme yapılan yabancı uyruklu kişinin mukimi oldukları ülke/ülkeler arasında mevcut bir çifte vergilendirme önleme anlaşması bulunması halinde ise, anlaşma hükümlerinin dikkate alınması gerekeceği hususu açıktır.

Sanat icrası gayesiyle Türkiye’ye gelen sanatçıların, sanatçılara eşlik eden diğer müzisyen, yönetmen, dans ve ses sanatçılarının Türkiye’de bu işler karşılığında elde ettikleri gelirler serbest meslek kazancı sayılmak suretiyle dar mükellefiyet kapsamında vergilendirilecektir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, sözleşme gereği sahnede kendi eserlerini icra  edecek olan sanatçının elde edeceği kazanç serbest meslek kazancı olup Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesine göre gelir vergisinden istisnadır. Düzenlenecek konserler dolayısıyla sanatçıya yapılacak ödemeler için gider pusulası  düzenlenmesi ve aynı Kanunun 94/2.maddesine göre tevkifat yapılması gerekmektedir.

Örneğin; Telif hakları kapsamında kendi bestelerini icra ede sanatçının konser için 20.000 TL net ücret alması halinde KDV ve Gelir Vergisi Tevkifatı aşağıdaki şekilde yapılacaktır.

Gelir Vergi Stopajı Dahil Tutar	20.000 TL/0,83= 24.096,00 TL
Gelir Vergisi Stopajı	24.096* 0,17= 4.096,32 TL
Katma Değer Vergisi	24.096 TL* 0,18= 4.337,28 TL
GV Stopajı ve KDV Dahil Toplam Bedel	20.000 TL+ 4.096,32 TL+ 4.337,28 TL= 28.433,60

Sanatçıya ödeme yapanlar, 4.096,32 TL tutarındaki GV stopajını, muhtasar beyannamesine dahil edecek, 4.337,28 TL tutarındaki KDV'yi ise 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edecektir. Katma Değer Vergisinin 1 No.lu beyannamede genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılabileceği açıktır.

Öte yandan, Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması olan ülkelere fatura karşılığı olarak yapılan ödemelerin gerek  bu ülkelerde yerleşik gerçek kişi olan ses sanatçısına veya gerçek kişi olan menajerine yapılması gerekse de  yurtdışında yerleşik ses sanatçısının menajeri olan kuruma yapılması durumunda ilgili anlaşmalarda belirlenen oranlara göre, söz konusu ülkelerden kiralanan sahne ekipmanları için yapılacak ödemelerden de yine anlaşmaların gayri maddi hak bedellerine ilişkin hükümleri çerçevesinde tevkifat yapılması  gerekmektedir.

2. Yurtdışından Alınan Telif Haklarının Vergilendirilmesi

Türkiye’de bulunan mükelleflerin, yurtdışındaki mükellef olan ya da olmayan kuruluşlardan satın alınacak kitapların telif hakkı bedeli üzerinden KDV ve vergi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı ve uygulama esasları ele alınmıştır.[4]

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Tam ve dar mükellefiyet” başlıklı 3. maddesinin 2 no.lu fıkrasında, “Dar mükellefiyet, kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye’de bulunmayanlar, sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler” hükmüne yer verilmektedir.

Diğer taraftan, aynı Kanun’un “Dar mükellefiyette vergi kesintisi” başlıklı 30.maddesinin 2 no.lu fıkrasında, Ticarî veya ziraî kazanca dâhil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayri maddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden bu maddenin birinci fıkrasında belirtilen kişilerce % 20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılır. Bu hükümlere göre, Türkiye’deki firmaların veya şahıs işletmelerinin yurtdışındaki kuruluşlardan satın alınan kitapların telif haklarını ödemeleri üzerinden % 20 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Ayrıca, söz konusu tevkifat uygulamasında, ödeme yapılan yabancı kurumun mukimi olduğu ülke ile ülkemiz arasında mevcut bir çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması bulunması halinde ise, anlaşma hükümlerinin dikkate alınması gerekir.

3065 sayılı KDV Kanunu’nun 1/1. maddesine göre, Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin, 1/2 maddesi ile de her türlü mal ve hizmet ithalatının KDV’ne tabi olduğu, hükme bağlanmıştır. Kanunun 4 üncü maddesinde, hizmetin teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu, bu işlemlerin bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği, 6/b maddesinde ise işlemlerin Türkiye’de yapılmasının, hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade ettiği hükme bağlanmıştır.

Yine, Kanunun 9. maddesinde gerekli görülen hallerde vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Bakanlığımıza yetki verilmiştir. Konu ile ilgili olarak yayımlanan 117 No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin 2.1. bölümünde“Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesine göre işlemler Türkiye’de yapıldıkları takdirde vergiye tabi tutulabilecektir. Aynı Kanunun 6/b maddesine göre, Türkiye’de yapılan veya faydalanılan hizmetler Türkiye’de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurt dışında firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef esas olarak yurt dışındaki fırına olmakla birlikte firmanın Türkiye’de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması halinde vergi, sözü edilen Kanunun 9. maddesi gereğince hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından bağlı bulunulan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.” denilmektedir. Buna göre; yurtdışındaki kuruluşlardan satın alınacak olan kitapların telif hakkı bedeli üzerinden % 18 oranında KDV hesaplanarak sorumlu sıfatıyla 2 no.lu katma değer vergisi beyannamesi ile beyan edilerek kanuni süresi içerisinde ödenmesi ve aynı dönemde l no.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılması gerekmektedir.

3.Yabancı Sanatçılara Vergi Yok

3.1. Yabancı sanatçının bir kurum adına çalışması halinde vergilendirme

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 3 üncü maddesinin 2 numaralı fıkrasında, kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye’de bulunmayan kurumların, sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, aynı maddenin 3. fıkrasının (c) bendine ise, Türkiye’de elde edilen serbest meslek kazançları, dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlar arasında sayılmıştır

Aynı Kanunun “Dar mükellefiyette vergi kesintisi” başlıklı 30’uncu maddesinin (1) numaralı bendinde; dar mükellefiyete tabi kurumların bu maddede sayılı kazanç ve iratları üzerinden bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen ve tahakkuk ettirenler tarafından %15 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmış, bu maddenin (b) bendinde serbest meslek kazançları, (c) bendinde de gayrimenkul sermaye iratları kesinti kapsamındaki kazanç ve iratlar arasında sayılmıştır. (8) no’lu bendinde de,  Bakanlar Kurulunun bu fıkrada belirtilen vergi kesintisi oranlarını, gelir unsurları veya faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı belirlemeye, sıfıra kadar indirmeye veya bir katına kadar artırmaya yetkili olduğu hüküm altına alınmıştır.  

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinde yer alan dar mükellefiyete tabi kurumların vergi kesintisine tabi kazanç ve iratlarından yapılacak vergi kesintisi oranları hakkında ekli Kararın yürürlüğe konulması; Maliye Bakanlığının 30/12/2012 tarihli ve 126668 sayılı yazısı üzerine, adı geçen Kanunun anılan maddesine göre, Bakanlar Kurulu'nca 12/1/2009 tarihinde kararlaştırılmıştır. 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile serbest meslek kazançlarında ve gayrimenkul sermaye iratlarında % 20 olarak belirlenmiştir.

Açıklanan nedenlerle yabancı uyruklu manken ve fotomodellerin bir kuruma bağlı olarak Türkiye’ye gelerek sahne alması halinde ödeme ilgili kuruma fatura karşılığı yapılır. Bu nedenle Türkiye’ye dar mükellef kuruma yapılan serbest meslek kaynaklı ödemelerin KVK’nun 30 uncu maddesi uyarınca % 20 oranında kurumlar vergisi tevkifatına tabi gerekmektedir. Sözü edilen kesinti yabancı mankenin Türkiye’de sahne alması karşılığını ödenen ücretin nihai vergisidir.

3.2.Yabancı sanatçının bağımsız olarak kendi adına çalışması halinde vergilendirme

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 6 ıncı maddesinde, Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişilerin sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratları üzerinden vergilendirileceği belirtilmiş, 7 inci maddesinde de, Dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından kazanç ve iradın Türkiye’de elde edilme şartları sayılmış olup, bu maddenin 4 üncü bendinde, Serbest meslek kazançlarında, serbest meslek faaliyetlerinin Türkiye’de icra edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesi, 7 inci bendinde ise, diğer kazanç ve iratlarda, bu kazanç ve iratları doğuran işin veya muamelenin Türkiye’de ifa edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesi olarak açıklanmıştır.

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 65 inci maddesi ile “Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançların serbest meslek kazancı olduğu, serbest meslek faaliyetinin sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmış olan faaliyetlerden ibaret olduğu hüküm altına alınmıştır.

Sanat icrası gayesiyle Türkiye’ye gelen manken ve fotomodel gibi sanatçıların Türkiye’de bu işler karşılığında elde ettikleri gelirler serbest meslek kazancı sayılmak suretiyle, dar mükellefiyet esnasında vergilendirilecektir. Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur olanlar belirtilmiş, maddenin 2/b bendiyle de yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere 18 inci madde kapsamı dışındaki faaliyetler için yapılan ödemeler üzerinden % 20 oranında tevkifat yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Ayrıca, söz konusu tevkifat uygulamasında, ödeme yapılan yabancı uyruklu kişinin mukimi oldukları ülke/ülkeler arasında mevcut bir çifte vergilendirme önleme anlaşması bulunması halinde ise, anlaşma hükümlerinin dikkate alınması gerekeceği hususu açıktır.

Bu açıklamalar doğrultusunda Türkiye’de yerleşik olmayan manken, fotomodellik yapan sanatçılara yapılan ödemeler üzerinden % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmekte olup sözü edilen vergi kesintisi nihai vergi olmaktadır.

3.3. Yabancı sanatçının faaliyetinin devamlı veya arızi olarak yapılması halinde KDV uygulaması

3065 sayılı KDV Kanunu’nun 1/1. maddesine göre, Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin, 1/2 maddesi ile de her türlü mal ve hizmet ithalatının  1/3-c  maddesinde profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların  katıldığı sportif faaliyetler maçlar, yarışlar ve yarışmalar tertiplenmesi, gösterilmesinin KDV’ne tabi olduğu, hükme bağlanmıştır.

Kanunun 4 üncü maddesinde, hizmetin teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu, bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği, 6/b maddesinde, işlemlerin Türkiye’de yapılmasının hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade ettiği hükme bağlanmıştır.

Yine, Kanunu’nun 9.’uncu maddesinde gerekli görülen hallerde vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Bakanlığımıza yetki verilmiştir. Konu ile ilgili olarak yayımlanan 117 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde; Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesine göre işlemler Türkiye’de yapıldıkları takdirde vergiye tabi tutulabilecektir. Aynı Kanunun 6/b maddesine göre, Türkiye’de yapılan, değerlendirilen veya faydalanılan hizmetler Türkiye’de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurt dışında firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef esas olarak yurt dışındaki firma olmakla birlikte firmanın Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması halinde vergi, sözü edilen Kanunun 9 uncu maddesi gereğince hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından bağlı bulunulan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.” denilmektedir.

Buna göre, yurtdışından gelen manken ve fotomodel gibi sanatçıların verdikleri hizmetten Türkiye’de yararlanıldığından sanatçılara ödenen bedel üzerinden sorumlu sıfatıyla Katma Değer Vergisi hesaplanması gerekmekte olup, hesaplanan bu verginin II No’lu Katma Değer Vergisi Beyannamesi ile beyan edilmesi ve aynı dönemde I No’lu KDV beyannamesi ile de indirim konusu yapılması gerekmektedir. Bunun yanında yurtdışından gelen manken ve fotomodel gibi sanatçıların sözü edilen faaliyeti serbest meslek faaliyeti kapsamında değil de Türkiye’de arızi kazanç olarak yapılması halinde ise sanatçılara ödenen bedel üzerinden sorumlu sıfatıyla Katma Değer Vergisi hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır.

Örneğin, ABD vatandaşı Paris HILTON, 2014 yılında Kanal E’nin davetlisi olarak Türkiye’ye gelmiş ve fotomodel olarak sahne almıştır. Kendisine 100.000 TL sahne ücreti ve 50.000 TL yol ve konaklama ücreti olmak üzere toplam brüt 150.000 TL serbest meslek ödemesinde bulunulacaktır. Yapılan ödemeyi vergi mevzuatı boyutu ile değerlendirelim?

Yabancı uyruklu ve Türkiye’de yerleşik olmayan fotomodel Parıs HILTON, 2014 yılında sahne alma karşılığında brüt 150.000 TL gelir elde ettiği anlaşılmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/2-b maddesine göre, serbest meslek işleri dolayısıyla bu icra edenlere yapılan ödemelerden % 20 oranında gelir vergisi kesintisi yapılması, vergi tevkifatının nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bunun yanında vergi tevkifatının ücretler dışında kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılacağı açıklanmıştır. (GVK Md.95)

Bunun yanında fotomodel Parıs HILTON’a ödeme yapan Kanal E’nin brüt ödeme tutarı olan 150.000 TL’yi kayıtlarına intikal ettirerek gider yazması da caizdir.

Gelir Vergisi Stopajı Matrahı (Brüt)	150.000 TL
Stopaj Gelir Vergisi (% 20)	30.000 TL
Sorumlu Sıfatıyla Ödenecek KDV (% 18)	27.000 TL
Sanatçıya Yapılacak Net Ödeme	120.000 TL

İngiltere menşeli yayınevinden Türkiye’de yerleşik sanatçıya kitap yazma karşılığında ödeme yapılması halinde ne şekilde vergilendirme yapılacağı hususu ile ilgili olarak; Bilimsel çalışmaların, 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu kapsamında eser niteliği taşıdığının Kültür ve Turizm Bakanlığı'ndan alınacak yazı ile tevsik edilmesi halinde, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan faydanılması mümkündür. Ayrıca söz konusu istisna kapsamında bulunan çalışmaların Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasına istinaden tevkifat yapmak mecburiyetinde olanlarca satın alınması halinde, sanatçıya yapılacak ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekeceğinden ve bu kazançların için ayrıca yıllık beyanname verilmeyecektir. Konuya ilişkin olarak 224 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde, münhasıran Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini sadece aynı Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilen kişi veya kurumlara teslim eden serbest meslek erbabından isteyenlerin, defter tasdik ettirme ve tutma ile belge düzenleme zorunluluğu bulunmamaktadır.

Ancak, söz konusu faaliyetin mutad meslek halinde ifa edilmesi ve istisna kapsamındaki eserlerin Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılanlar dışındakilere de satılması halinde ise, 213 sayılı Kanunun 153, 172, 210 ve 236 ncı maddeleri uyarınca işe başlama bildiriminde bulunma, serbest meslek kazanç defteri tutma ve serbest meslek makbuzu düzenleme mecburiyeti bulunmaktadır. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları hükümlerinden yararlanmak isteyen gerçek ve tüzel kişilerin tam mükellef oldukları ülkenin yetkili makamlarından mukimlik belgesi almaları ve bunu karşı ülke vergi sorumluları ve yetkili makamlarına ibraz etmeleri gerekmektedir.

4. Türkiye’deki Sanatçıların Yurtdışındaki Faaliyetlerinin Vergilendirilmesi

4.1. Sanatçıların Yurtdışında Verdikleri Hizmetlerde Katma Değer Vergisi

KDV Kanununun 1 inci maddesine göre Türkiye'de yapılan aşağıdaki teslim ve hizmetler katma Değer Vergisinin konusunu oluşturmaktadır.

·         Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetler,
·         Her türlü mal ve hizmet ithalatı,
·         Söz konusu maddede belirtilen "diğer" faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler KDV'ye tabidir.

Bunun yanında KDV Kanununun 6 ncı maddesinde işlemlerin Türkiye'de yapılmasının; malların teslim anında Türkiye'de bulunmasını, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği hükmü yer almaktadır.

KDV Kanununun 1 ve 6 ncı maddelerine göre, yurtdışında gerçekleşen mal teslimleri ile yurt dışında ifa edilip yine yurtdışında yararlanılan hizmetler KDV'nin konusuna girmemektedir. Türkiye'de yapılmayan işlemin bedeli üzerinden KDV hesaplanması veya böyle bir işlemin Kanundaki herhangi bir istisna hükmü ile ilişkilendirilmesi söz konusu değildir.[5]

Yurt dışında düzenlenen fuarlarda verilen stand kiralanması işleminin KDV karşısındaki durumu ile ilgili olarak verilen özelgede özetle; KDV Kanununun 1/1 inci maddesinde, ticari, sınaî, zirai, faaliyet ve serbest meslek faaliyeti kapsamında; Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, 4 üncü maddesinde hizmetin, bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği, 6 ncı maddesinde de işlemlerin Türkiye’de yapılmasının; malların teslim anında Türkiye’de bulunmasını, hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye de faydalanılmasını ifade ettiği hükme bağlanmıştır. Buna göre yurt dışında düzenlenen fuarlarda verilen hizmetler hizmet yurt dışında verildiğinden ve hizmetten yurt dışında faydalanıldığından KDV’nin konusuna girmemektedir.[6]

Örneğin, Türkiye'de serbest meslek faaliyeti dolayısıyla KDV mükellefi olan bir sanatçının, Yurtdışındaki bir firmaya Almanya’da verdiği serbest meslek faaliyeti kapsamındaki hizmetler (konser, defile vs) verginin konusuna girmeyeceğinden katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.

Bu anlamda,193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1'inci maddesinde; Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tabidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır."hükmü yer almış olup, aynı Kanun'un 3'üncü maddesinin 1 numaralı bendinde ise, Türkiye'de yerleşmiş olan gerçek kişilerin Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmıştır. Bu itibarla, ikametgâhın Türkiye'de bulunması nedeniyle tam mükellefiyet esasında vergilendirilmesi gerekir. Yurtdışında, yemek hizmeti organizasyonu ticarî faaliyet kapsamında olup, bu faaliyetten elde edilen kazancın Türkiye'de ticarî kazanç hükümlerine göre vergilendirileceği tabiidir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1'inci maddesine göre "Türkiye'de yapılan" ve aynı maddede sayılan işlemler katma değer vergisinin konusuna girmektedir. Aynı Kanunun 6'ncı maddesine göre işlemlerin Türkiye'de yapılması; malların teslim anında Türkiye'de bulunmasını ve hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade eder. Bu hükümler çerçevesinde, yurtdışında verilen yemek hizmeti Türkiye'de yapılan veya Türkiye'de faydalanılan bir hizmet olmadığından katma değer vergisinin konusuna girmemektedir. Ayrıca, yurtdışında verilen yemek hizmeti katma değer vergisinin konusuna girmediğinden bu işlemlerle ilgili olarak yüklenilen katma değer vergilerinin, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30/a maddesi gereğince indirim konusu yapılması mümkün değildir.[7]

Katma Değer Vergisi Kanununun 1’inci maddesinin birinci fıkrasında, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetlerin, ikinci fıkrasında ise her türlü mal ve hizmet ithalatının katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır. Diğer taraftan, aynı Kanunun 6’ncı maddesine göre “işlemlerin Türkiye’de yapılması” hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade etmektedir. Buna göre, hukuk firması tarafından Malta’da verilen avukatlık hizmeti (serbest meslek) yurt dışında ifa edildiğinden ve hizmetten yurt dışında yararlanıldığından katma değer vergisinin konusuna girmemektedir.[8]4.2. Yurtdışındaki müşteri adına Türkiye’de verilen hizmetlerin vergilendirilmesi

Yurtdışında bulunan mayo firmasının Türkiye’de tanıtımı için katalog çekimleri yapan bir mankenin bu tanıtım karşılığında Türkiye’de elde etmiş olduğu gelirin ne şekilde vergilendirileceği ve katma değer vergisi karşısındaki durumu ve sanatçıya yapılan ödemeler için stopaj gelir vergisi kesintisi yapılıp yapılmayacağı hususu ile ilgili olarak;

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Serbest Meslek Kazancın Tarifi Başlıklı” 65. maddesinde; Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır” hükmü yer almaktadır. Aynı Kanunun 67 inci maddesinde ise; “Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır. Müşteri veya müvekkilinden, serbest meslek faaliyeti ile ilgili olmak üzere para ve ayın şeklinde alınan gider karşılıkları kazanca ilave edilir” hükmüne yer verilmiştir.

Yine, Kanunun 94.maddesinin birinci fıkrasında, kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiş olup, aynı maddenin 2/b numaralı bendiyle, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeler üzerinden % 20 oranında tevkifat yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Bu hükümlere göre, yurt dışında mukim müşteriler için Türkiye’de verilen hizmetler ilgili bu kişilerin Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde sayılanlar arasında yer almaması nedeniyle, Gelir Vergisi tevkifatı yapılmayacak olup, bu sanatçılık hizmeti karşılığı alınan ücretin ise, serbest meslek kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1. maddesine göre Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu, Kanunun 1/2. maddesinde her türlü mal ve hizmet ithalatının katma değer vergisine tabi olduğu, Kanunun 4. maddesinde hizmetin, bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşeceği hükme bağlanmıştır.

Yine Kanunun 6/b maddesine göre hizmet ifalarında işlemin (hizmetin) Türkiye’de yapılmış sayılması için, hizmetin Türkiye’de yapılması veya hizmetten Türkiye’de faydalanılması gerekmektedir. Aynı Kanunun 8. maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işi yapanların verginin mükellefi olduğu, kanunun 9/1. maddesinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı’nın vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hüküm altına alınmıştır. Kanunun 10/a maddesi gereğince hizmet işlemlerinde vergiyi doğuran olay hizmetin ifası ile meydana gelmektedir. Ancak, hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi halinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere belgelerin düzenlendiği tarihte vergiyi doğuran olay meydana gelmektedir. 117 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde ise; “Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesine göre işlemler Türkiye’de yapıldıkları takdirde vergiye tabi tutulabilecektir. Aynı Kanunun 6/b maddesine göre, Türkiye’de yapılan veya faydalanılan hizmetler Türkiye’de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurt dışındaki firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef esas olarak yurt dışındaki firma olmakla birlikte, firmanın Türkiye’de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması halinde vergi, sözü edilen Kanunun 9. maddesi gereğince hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından bağlı bulunulan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir.” denilmektedir.

Yine aynı Kanunun 11/1-a maddesiyle, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerle yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler vergiden istisna edilmiştir. Kanunun 12. maddeleri uyarınca da bir hizmetin yurtdışındaki müşteriler için yapılan hizmet sayılabilmesi için,

·         Hizmetler yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olmalıdır.
·         Hizmetten yurt dışında faydalanılmalıdır.

Hizmet ihracı ile ilgili açıklamalar 17 ve 26 no.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğlerinde yapılmıştır. Hizmet ihracında katma değer vergisi istisnasının uygulanabilmesi için 26 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (K) bölümünde yer alan aşağıdaki dört şartın birlikte gerçekleşmiş olması zorunludur.

1.      Hizmet Türkiye’de yurtdışındaki bir müşteri için yapılmış olmalıdır,
2.      Fatura veya benzeri nitelikteki belge yurtdışındaki müşteri adına düzenlenmelidir,
3.      Hizmet bedeli, döviz olarak Türkiye’ye getirilmelidir.
4.      Hizmetten yurtdışında yararlanılmalıdır.

Buna göre, yurtdışındaki firma için Türkiye’de yapılan katalog çekimleri ile ilgili olarak sanatçının, yurtdışındaki müşterilere verdiği hizmetlerden yurt içinde faydalanıldığından, hizmet ihracı olarak değerlendirilmemesi ve % 18 oranda katma değer vergisine tabi tutulması gerekir.

5. Türk Vatandaşlığından Çıkmak Vergi Ödevini Etkiler Mi?
Bir sanatçının vergi ödememek için Türk vatandaşlığından çıktığı yazılı ve görsel basın kuruluşlarında haber konusu yapılmıştır. Bu nedenle bir sanatçının Türk Vatandaşlığından çıkmasının gerçekten vergisel ödev ve yükümlülüklere etkisi olup olmadığı ve Türk Vergi Hukuku vergilemede hangi kriteri esas aldığı vergi mevzuatı boyutuyla ele alınmıştır.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesine göre “Gerçek kişilerin gelirleri Gelir Vergisine tabidir. Gelir, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.

Türk Vergi Hukuku vergilendirmede yerleşmeyi esas alarak tam veya dar mükellefiyet esasını düzenlemektedir. 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 4 üncü maddesinde “Yerleşme” hükümleri düzenlenmektedir. Bu hükümler ışığında aşağıdaki yazılı kimseler Türkiye'de yerleşmiş sayılır:

1. İkametgahı Türkiye'de bulunanlar (İkametgah, Kanunu Medeninin 19'uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir);
2. Bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye'de oturma süresini kesmez.)

4721 Sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 19.maddesi “Yerleşim Yerini” tanımlamıştır. Buna göre; Yerleşim yeri bir kimsenin sürekli kalma niyetiyle oturduğu yerdir. Bir kimsenin aynı zamanda birden çok yerleşim yeri olamaz. Bu kural ticari ve sınai kuruluşlar hakkında uygulanmaz. Bir yerleşim yerinin değiştirilmesi yenisinin edinilmesine bağlıdır. Önceki yerleşim yeri belli olmayan veya yabancı ülkedeki yerleşim yerini bıraktığı halde Türkiye'de henüz bir yerleşim yeri edinmemiş olan kimsenin halen oturduğu yer, yerleşim yeri sayılır. (Mukimlik İlkesi)

İkametgah ilkesi, bir kişinin dünyanın herhangi bir yerinde elde ettiği gelirlerinin, ikametgah baz alınarak vergilendirilmesini esas alan ilkedir. Vergi kanunlarına göre ikametgahı Türkiye’de bulunan veya bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar tam mükellef gerçek kişi olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. Tam mükellef gerçek kişiler, Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler. (GVK Madde 3)

Aşağıda yazılı yabancılar, memlekette altı aydan fazla kalsalar dahi, Türkiye'de yerleşmiş sayılmazlar: (GVK Madde 5)

1-       Belli ve geçici görev veya iş için Türkiye'ye gelen iş, ilim ve fen adamları, uzmanlar, memurlar, basın ve yayın muhabirleri ve durumları bunlara benzeyen diğer kimselerle tahsil veya tedavi veya istirahat veya seyahat maksadıyla gelenler;

2-       Tutukluluk, hükümlülük veya hastalık gibi elde olmayan sebeplerle Türkiye'de alıkonulmuş veya kalmış olanlar.

Türkiye’de yerleşmeyen gerçek kişiler ise sadece Türkiye'de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler. (GVK Madde 6)
Dar mükelleflerin vergilendirilmesinde elde ettiği kazanç ve iradın türü önem arz etmektedir. Buna göre;
-       Ticari ve zirai kazanç Beyan sahipleri Yıllık beyanname,
-       Serbest Meslek Kazancı, Ücret, Gayrimenkul Sermaye İradı, Menkul Sermaye İradı elde edenler ise tevkif suretiyle vergilendirme,
-       Diğer Kazanç ve İratlar elde edenler ise münferit beyanname ile beyanda bulunacaklardır.

Örneğin; Sanatçı Bay (A), Türk vatandaşı olarak Türkiye’de ikamet etmekte olup 01.01.2010 tarihinden bu yana Erenköy vergi dairesi müdürlüğü’nün mükellefi olarak sanatçılık faaliyeti icra etmektedir. Sanatçının aldığı karar gereği 01.01.2012 tarihinden sonra Alman vatandaşlığına geçmesi vergi kanunları açısından vergilendirmeyi etkiler mi? Türk Vatandaşlığından çıkma vergiden kaçınma için bir yöntem midir?

Gelir Vergisi Kanunu’nun 4 üncü maddesinde; gerçek kişilerin vergilendirilmesinde yerleşme esas alınmış olup, bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar başkaca bir şarta bakılmaksızın gerçek kişi tam mükellefler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilecektir. Buna göre örneğimizde sanatçı Bay (A)’nın, öteden beri Türkiye’de oturmakta olduğu anlaşıldığından Türk vatandaşlığından çıkmanın vergilendirmeye olumlu veya olumsuz hiçbir katkısı olmayacağından Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilecektir.

Örneğin; Sanatçı Bay (A), Türk vatandaşı olarak Almanya’da ikamet etmekte olup 01.01.2011 tarihinden bu yana Türkiye’de konser faaliyetleri kapsamında serbest meslek faaliyetlerinde bulunmaktadır. Sanatçının aldığı karar gereği 01.01.2012 tarihinden sonra Alman vatandaşlığına geçmesi vergi kanunları açısından vergilendirmeyi etkiler mi? Türk Vatandaşlığından çıkma Vergide kaçırma için bir yöntem midir?

Gelir Vergisi Kanunu’nun 3 ve 4 üncü maddelerinde; İkametgâhı Türkiye’de bulunmayanlar ile bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak 6 aydan fazla oturmayanlar dar mükellef olarak vergilendirileceği ifade edilmiştir. Buna göre; sanatçının ikametgâhı Almanya’da olması tek başına dar mükellef olmasını sağlamayacağından sanatçının pasaport kontrolü yolu ile bir takvim yılı içinde kaç gün Türkiye’de kaldığı önem arz etmektedir. Sanatçının bir takvim yılı içinde belirli zamanlarda konser faaliyetinde bulunmak üzere Türkiye’ye gelmesi halinde yerleşme şartları büsbütün oluşmayacağından sanatçının dar mükellef olarak vergilendirilmesi gerekir. Sanatçının konser faaliyetinden kaynaklı kazancı serbest meslek faaliyeti kapsamında yer alması nedeni elde edilen kazanç tevkif suretiyle vergilendirileceğinden için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmeyecektir.

Vergi kanunları esas olarak yukarıda açıklandığı üzere milliyet, din ve uyrukluk farkı gözetmeden vergilendirme mekanizmasında mukimlik esası temel alınmıştır. Ancak, Gelir Vergisi Kanunu’nun 3.maddesinin 2 numaralı bendinde mukimlik esasının dışına çıkılarak “Türk Vatandaşlığı” yani uyrukluk esas alınarak vergilendirme öngörmüştür. Bu bağlamda; Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları tam mükellef olarak vergilendirilecektir. Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla Gelir Vergisi'ne veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler. (Uyrukluk İlkesi)

Örneğin; Muhasebe Müdürü, merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yani XYZ Limited Şirketi adına danışmanlık hizmetinde bulunmak yabancı memleketlerde bulunduğundan bir takvim yılı içinde devamlı olarak altı aydan fazla Türkiye'de dışında oturmasına rağmen dar mükellef olarak vergilendirilemeyecektir. Açıklanan vergi mevzuatı ve örnekler ışığında vergilendirmede esas itibariyle yerleşim (İkametgah) yani mukimlik ilkesi esas alındığından ikametgahı Türkiye'de bulunanlar ile bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar Türk vatandaşı olup olmadığına bakılmaksızın tam mükellef gerçek kişi olarak vergilendirilecektir.

Bu bilgiler ışığında sanatçının vergi ödememek için Türk vatandaşlığından çıkmasının vergilendirmeye olumlu veya olumsuz tesiri bulunmamaktadır.

 

---

[1] İstanbul Defterdarlığı 03.06.2005 tarih ve KDV. MUK.B.07.4.DEF.0.34.18.06.4030 sayılı özelgesi

[2] 117 Seri No’lu KDV Genel Tebliği 14.04.2012 tarih ve 28264 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

[3] İstanbul VDB B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-94 sayılı Özelgesi

[4] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının B.07.1.GİB.4.34.16.01/KVK-30 sayılı özelgesi

[5] Gelir İdaresi Başkanlığının 08.08.2011 tarih ve KDVK-60/2011-1 sayılı 60 No’lu KDV Sirküleri

[6] İstanbul VDB, 21.07.2011 tarih ve KDV 12-1038 sayılı Özelge

[7] Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı 07.06.2011 tarih ve Mük257-7707-360 sayılı Özelge

[8] Büyük Mükellefler VDB, 14.01.2010 tarih ve B.07.1.GİB.04.99.16.01/2-MUK.562- 1582 sayılı Özelgesi

09.06.2014

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.