Muhammed Kutub Bağırgan
Yeminli Mali Müşavir
EMA YMM A.Ş.
muhammed.bagirgan@emaymm.com.tr

Kanun Yolundan Vazgeçilmeli Mi Yoksa Geçilmemeli Mi?

İçinde vergi mevzuatına yönelik çok önemli değişiklikleri barındıran, ayrıca Türk Vergi Sistemine üç yeni vergiyi kazandıran 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi İle Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 07.12.2019 tarih ve 30971 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.

Söz konusu kanun ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunun mülga 379. Maddesi “Kanun Yolundan Vazgeçme” başlığı adı altında yeniden düzenlenmiştir. İdari çözüm yollarına yeni bir müessese kazandıran bu değişiklik ile İdare ile mükellefler arasında vergi ve cezalara ilişkin olarak ortaya çıkan ihtilafların yargı aşamasında da mükelleflerin tercihlerine bağlı olarak sonlandırılması, yargı mercilerinin iş yüklerinin azaltılması ile uyuşmazlık konusu vergi ve cezaların müessese kapsamında tahakkuku ve tahsilinin sağlanması amaçlanmıştır.

Bu makalemizde, mükellefler adına re’sen, ikmalen ve idarece yapılan vergi tarhiyatları ile kesilen vergi cezalarına karşı ihdas edilen yeni müessesenin yararlı olup olmadığının tahlili yapılacaktır.

LİTERATÜRE GİREN YENİ İDARİ ÇÖZÜM YOLU

Mükellefler adına re’sen, ikmalen ve idarece yapılan vergi tarhiyatları ile kesilen vergi cezalarına karşı 213 sayılı Vergi Usul Kanunda idari çözüm yolu olarak aşağıdaki müesseseler düzenlenmiştir:

1. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Müessesesi (VUK Ek 11 Md.)
2. Tarhiyat Sonrası Uzlaşma Müessesesi (VUK Ek 1 ila 9. Md.)
3. Cezadan İndirim Müessesesi (VUK 376. Md.)

Bilindiği üzere re’sen, ikmalen ve idarece yapılan vergi tarhiyatları ile kesilen vergi cezaları sonucunda vergi dairesi tarafından düzenlenen vergi/ceza ihbarnameleri mükellefe tebliğ edilmediği sürece tahakkuk aşamasına geçilmesi mümkün olmamaktadır. Mükellefe yapılan tebliğ sonrası, 30 gün içerisinde mükellefler yukarda belirtilen idari çözüm yollarına başvurabilmekte (Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Müessesi vergi incelemesi sonrası raporların vergi dairesine gönderilmeden evvel kullanılmaktadır), bu müesseselerden faydalanmak istememeleri halinde ise tebliğ tarihini izleyen 30. günün sonuna kadar söz konusu uyuşmazlığı yargı aşamasına taşıyabilmektedirler. Bu noktada yargı aşaması devam ederken alınan kararlara bağlı olarak literatüre yeni bir idari çözüm yolu olarak “Kanun Yolundan Vazgeçme” müessesesi kazandırılmıştır.

KANUN YOLUNDAN VAZGEÇİLEREK HEM TAHAKKUK HEMDE ÖDEME AŞAMASINDA İNDİRİM SAĞLANMAKTADIR

Söz konusu idari çözüm yolundan faydalanabilmek için öncelikle mükellef adına tarh edilen vergiler re’sen, ikmalen ve idarece yapılmış olması ve mükelleflerinde kendilerine yapılan tebliğin sonrasında vergi yargısına süresinde başvurması gerekmektedir. Süresinde açılan davadan kasıt ise 2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunun 7. Maddesine göre, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde dava açma süresi Danıştay da altmış (60), Vergi Mahkemelerinde otuz (30) gün içinde dava açılmasıdır.

Davanın açılmasıyla birlikte verginin tahakkuku dava sonuna kadar ertelenecek yani tahsilat işlemi kendiliğinden duracaktır.

Mükellefler ile adına ceza kesilenler tarafından yeni müesseseden süresinde açmış oldukları dava sonucu vergi mahkemesince verilen istinaf yolu açık kararlar (2020 yılı için parasal sınır 7.000,00-TL) ile bölge idare mahkemesince verilen temyiz yolu açık kararlar (2020 yılı için parasal sınır 176.000,00-TL) kanun yolundan vazgeçme müessesesine konu olabilmektedir.

Bu müessese kapsamında olan yargı kararının mahkemece mükellefe tebliği üzerine, mükellef için geçerli olan istinaf veya temyiz başvuru süresi içerisinde, kanun yolundan vazgeçildiğine ilişkin dilekçenin vergi/ceza ihbarnamesini düzenleyen vergi dairesine verilmesi sonrası aşağıda belirtilen oranlarda vergi ve cezalar mükellef ve adına ceza kesilenler hakkında tahakkuk aşaması yani kesinleşme tamamlanmış olacaktır. Dilekçenin verildiği tarih tahakkuk tarihi sayılacak ve bu tarihe kadar vergilere normal vade tarihinden itibaren gecikme faizi hesaplanacaktır.

Ayrıca kanun yolundan vazgeçilmesi hâlinde, tahakkuk edecek vergi ve/veya cezaların hesaplanmasında istinaf veya temyiz yolu kullanılmayan yargı kararı dikkate alınacaktır. Örneğin, vergi mahkemesince verilen karara karşı bölge idare mahkemesine istinaf başvurusunda bulunulmuş ve bunun üzerine bölge idare mahkemesince verilen temyiz yolu açık olan karara karşı kanun yolundan vazgeçilmiş olması hâlinde, kaldırılan ve/veya tasdik edilen vergi ve/veya ceza tutarı üzerinden tahakkuk edecek vergi ve cezaların hesaplanmasında, vergi mahkemesince verilen karar değil bölge idare mahkemesince verilen karar esas alınacaktır.

YARGI KARARININ OLUMLU OLUP OLMAMASINA GÖRE TERKİN ORANLARI DEĞİŞMEKTEDİR

Mükellefler ile adlarına ceza kesilenlerce kanun yolundan vazgeçilmesi hâlinde, istinaf veya temyiz yolu kullanılmayan yargı kararına için aşağıdaki oranlara göre vergi ve cezalar tahakkuk/terkin edilecektir;

Konu	Yargı Organı Kararı
	Olumlu		Olumsuz
	Tahakkuk Eden	Terkin Edilen	Tahakkuk Eden	Terkin Edilen
Konusu Sadece Vergi Olan Davalar	60%	40%	100%	0%
Konusu Vergi ve Buna Bağlı Vergi Ziyaı Cezası
Vergi	60%	40%	100%	0%
Vergi Ziyaı Cezası	0%	100%	75%	25%
Bağlı Olduğu Vergi Aslı Dava Konusu Yapılmayan Veya 213 Sayılı Kanunun 359 Uncu Maddesinde Yazılı Fiillere İştirak Nedeniyle Kesilen
Vergi Ziyaı Cezası, Usulsüzlük, Özel Usulsüzlük	25%	75%	75%	25%

ÖDEME AŞAMASINDA TAHAKKUK EDEN VERGİ VE CEZALARA İLAVE İNDİRİM

Kanun yolundan vazgeçme kapsamında tahakkuk eden tutarlar tahakkuk tarihinden itibaren bir ay içinde ödenir. Tahakkuk eden tutarların vadesinde ödenmemesi kanun yolundan vazgeçilmediği anlamına gelmeyecektir.

Kanun yolundan vazgeçme kapsamında tahakkuk eden vergi ve cezaların %80’inin, hesaplanacak gecikme faizi ile birlikte bir ay içinde tamamen ödenmesi şartıyla vergi ve ceza tutarından %20 oranında indirim yapılır. Bu durumda, gecikme faizi verginin indirimden sonra kalan %80’lik kısmı üzerinden hesaplanır. Ancak, mahkeme kararında tasdik edilerek tahakkuk eden vergi tutarında bu indirim yapılmaz. Dolayısıyla, vergide söz konusu indirim ancak, kanun yolundan vazgeçme kapsamındaki kararda verginin kısmen ya da tamamen kaldırılan kısmı üzerinden tahakkuk eden tutardan yapılabilir.

İndirim hükmünden yararlanılabilmesi için dava konusu yapılan ve bu maddeye göre tahakkuk eden vergi ve vergi cezaları ile gecikme faizinin birlikte ve tamamen (indirilen kısımları hariç) süresinde ödenmesi şarttır. Bu itibarla, ödemenin süresinde yapılmaması veya ödenmesi gereken gecikme faizi, vergi ve cezaların tamamı yerine bir kısmının ödenmesi durumunda söz konusu indirimden yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

PEKİ KANUN YOLUNDAN VAZGEÇİLMELİ Mİ YOKSA GEÇİLMEMELİ Mİ?

Özellikle vergi incelemesi sonrası vergi inceleme elemanlarınca Re’sen veya İkmalen tarhiyatı önerilen vergiler üzerine, idare ile mükellefler arasında idari çözüm yollarının mükellefler lehine olması, verginin idare adına erken tahsil edilebilirliğini artırmakta ayrıca vergiye gönüllü uyumun pekiştirilmesi sürecini de hızlandırmaktadır.            

Ancak tarhı önerilen vergi aslı tutarlarında, gerek teamülen Uzlaşmada, gerekse kanun emrine istinaden Cezada İndirim Müessesesinde indirim yapılmamaktaydı. Vergi ziyaı cezasında ise Uzlaşmada komisyon ile pazarlığa, Cezada İndirim Müessesinde ise kanun emrine göre (%50) indirim yapılmaktadır.

Kanun yolundan vazgeçme ile artık yargı aşamasında alınan olumlu karar sonrası vergi tutarlarında %40’lık bir indirim, 1 ay içerinde ödenmesi halinde ise %20 indirim sağlanırken, vergi ziyaında ise tamamen terkin imkanı sağlanmaktadır. Özellikle kanun yollarına başvuran mükelleflerin endişeleri, ilk derece mahkemeleri ile çoğunlukla aynı fikri paylaşmayan üst derece mahkemeleri olmaktadır. Bu riski göze alamayan mükellefler için müessese bu açıdan avantajlı olmaktadır.

Ancak yargı aşamasında mükellef aleyhine çıkacak bir karar olması halinde ise durum, idari çözüm yoluna mı gidilmesi yoksa yargı yoluna devam mı edilmesi konusunda karmaşıklaşmaktadır. Çünkü daha önce Uzlaşma Müessesiyle (teammülen) kaçırılan %80 indirim ve 1 ay içerisinde ödenmesi halinde ilave %25 indirimden yararlanılamayarak, önünde yeni müesseseden yararlanılarak sadece vergi ziayı ve diğer cezalarda %75 indirim ve 1 ay içerisinde ödenmesi halinde ilave %20 indirim imkanı kalmaktadır. Bununla birlikte, Uzlaşma müessesinden yararlan mükellefin uzlaşma tutanağının imzalandığı tarihe kadar hesaplanacak olan gecikme faizi hesabı, dava açması nedeniyle minimum 1 yıl daha uzayacaktır.

Dava açma yoluna giden veya ilk derece mahkemesi kararını da üst derece mahkemesine taşıyan mükellefler için ödenmeyen vergilerin maliyeti, gecikme faizi oranına göre şuan için (1) yıllık %12 iken, tarh zamanaşımı süresine bağlı olarak dağıtım anahtarı ile hesaplanan oran ise (2) %21,56’yı bulmaktadır. Bu da mükellefler için ağır bir gecikme faizi yükü altına itmektedir.

Bu konuyu senaryolar üzerinden değerlendirecek olursak, vergi ve cezanın muhatapları ayrıca bu işle ilgilenen kesimler için daha aydınlatıcı olacaktır.

Örneğin XML A.Ş.’nin 2017 hesap dönemi için vergi incelemesi yürütülmüş, inceleme elemanınca da ilgili hesap dönemi için 1 Milyon TL vergi tarhiyatı önerilmiş ayrıca yine 1 Milyon TL tutarında vergi ziyaı cezası ve kayıt dışı bırakılan tutarlara istinaden 200 Bin TL özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.

Mükellef tarafından inceleme esnasında, tarhiyat öncesi uzlaşma müessesinden yararlanmak istediğine dair dilekçe verilmemiş, neticede mükellef kurum adına bağlı olduğu vergi dairesi müdürlüğünce düzenlenen vergi ve ceza ihbarnameleri mükellef kuruma 05.10.2019 tarihinde tebliğ edilmiştir.

Mükellef kurumun 1. Seçeneği, dava açmaktan yana olmaması halinde rasyonel bir davranış biçimine göre T.S.Uzlaşma ve 376-Ceza İndirim Müessesini birlikte kullanmak olacaktır. Uzlaşma tutanağının 30.10.2019 tarihinde imzalandığı varsayıldığında uzlaşmanın vaki olması halinde uzlaşılan tutarların 1 ay içinde ödenmesi halinde yararlanabileceği %25 indirimde dikkate alınarak görünüm aşağıdaki gibi olacaktır. (Gecikme faizi, normal vade tarihinden, tahakkuk tarihi olan 30.10.2019 arası için hesaplanacaktır.)

Konu	Tutar	Uzlaşma		376-İndirim		376/2'ye Göre                                                    Bir Ay İçinde Ödenmesi Halinde İlave İndirim		Ödenmesi Gereken Tutar
		Oran	İndirim Tutarı	Oran	İndirim Tutarı	Oran	İndirim Tutarı
Kurumlar Vergisi	1.000.000,00	0%	0,00					1.000.000,00
Vergi Ziyaı	1.000.000,00	80%	800.000,00			0,25	50.000,00	150.000,00
Özel Usulsüzlük	200.000,00			50%	100.000,00			100.000,00
Gecikme Faizi	351.000,00							351.000,00
TOPLAM	2.551.000,00							1.601.000,00

Mükellef kurumun 2. Seçeneği, T.S.Uzlaşma ve 376-Ceza İndirim Müesseselerinden faydalanmayıp, yargı yoluna gitme olabilecektir. Mükellef kurum ihbarnamelerin kendisine tebliği üzerine süresinde durumu yargı yoluna taşımıştır. İlk derece mahkemesince, mükellef haklı görülerek vergi ve cezalar kaldırılmış ve bu karar mükellefe tebliğ edilmiştir. Mükellefçe bu karara istinaden kanun yolundan vazgeçme müessesinden faydalanmak üzere vergi dairesine dilekçe ile 30.11.2020 tarihinde başvurulmuştur. Tahakkuk eden vergi ve cezalarında 1 ay içinde ödediği varsayıldığında yararlanabileceği indirimler aşağıdaki gibi olacaktır. (Gecikme faizi kanun yolundan vazgeçme müessesine göre indirilen vergi tutarı üzenden, normal vade tarihinden dilekçenin verildiği tarihe kadar hesaplanacaktır.)

Konu	Tutar	Kanun yolundan Vazgeçme		1 Ay İçinde Ödenmesi halinde İlave İndirim		Ödenmesi Gereken Tutar
		Oran	İndirim Tutarı	Oran	İndirim Tutarı
Kurumlar Vergisi	1.000.000,00	40%	400.000,00	20,00%	120.000,00	480.000,00
Vergi Ziyaı	1.000.000,00	100%	1.000.000,00			0,00
Özel Usulsüzlük	200.000,00	75%	150.000,00	20,00%	10.000,00	40.000,00
Gecikme Faizi	340.200,00					340.200,00
TOPLAM	2.540.200,00					860.200,00

2. Seçeneği tercih eden mükellefle ilgili, yargı kararının olumsuz olması halinde ise aşağıdaki durum söz konusu olacaktır.

Konu	Tutar	Kanun yolundan Vazgeçme		1 Ay İçinde Ödenmesi halinde İlave İndirim		Ödenmesi Gereken Tutar
		Oran	İndirim Tutarı	Oran	İndirim Tutarı
Kurumlar Vergisi	1.000.000,00	0%	0,00	0,00%	0,00	1.000.000,00
Vergi Ziyaı	1.000.000,00	25%	250.000,00	20,00%	150.000,00	600.000,00
Özel Usulsüzlük	200.000,00	25%	50.000,00	20,00%	30.000,00	120.000,00
Gecikme Faizi	567.000,00					567.000,00
TOPLAM	2.767.000,00					2.287.000,00

Yukarda örneklerle açıklanan senaryolar neticesinde karşılaşılan son durum aşağıdaki gibidir:

Konu	Tutar	Ödenmesi Gereken Tutarlar
		Uzlaşma ve 376/2'nin Bir Arada Kullanılması	Kanun Yolundan Vazgeçme OLUMLU KARAR	Kanun Yolundan Vazgeçme OLUMSUZ KARAR
Kurumlar Vergisi	1.000.000,00	1.000.000,00	480.000,00	1.000.000,00
Vergi Ziyaı	1.000.000,00	150.000,00	0,00	600.000,00
Özel Usulsüzlük	200.000,00	100.000,00	40.000,00	120.000,00
Gecikme Faizi	340.200,00	351.000,00	340.200,00	567.000,00
TOPLAM	2.540.200,00	1.601.000,00	860.200,00	2.287.000,00

Değerlendirme – 1: Yukarda da görüleceği üzere, mükelleflere sunulan kanun yolundan vazgeçme müessesi, dava neticesinde ilk derece mahkemesi veya BİM’in temyiz yolu açık kararının olumlu olması halinde, üst mahkemenin vereceği kararın neticelerinin hesaplanamadığı durumlarda daha ekonomik tercih haline gelmektedir. Dava süresinin uzamasına bağlı olarak Gecikme Faizinin daha da yükseleceği malumu ile, bu şekilde yapılabilecek bir uzlaşma, mükellefleri ileri de üst derece mahkemesinin verebilme ihtimali olan olumsuz karar riskinden korumaktadır.

Değerlendirme – 1: Ancak ilk derece mahkemesi veya BİM’in temyiz yolu açık kararının olumsuz olması halinde ise, mükellefler açısından daha önce yararlanılmayan Uzlaşma ve 376/2 müessesesi ile elde edilebilecekler arasındaki fark alternatif maliyet durumundadır. Böyle bir kararın sonrası mükellefler için iki seçenek bulunmaktadır; birincisi üst derece mahkemesine başvurarak yargılamayı devam ettirmek ki böyle bir durumda bu mahkemece Yürütmeyi Durdurma kararı alınmadığı taktirde idarece tahsilata başlanma riski doğacak ayrıca karar olumsuz olması halinde gecikme faizindeki artış ile beraber hiçbir indirim müessesi elinde kalmayacaktır.

İkinci seçenek ise sadece ellerinde kanun yolundan vazgeçme enstrümanıdır. Bu taktirde kötünün iyisi seçilerek riski azaltma gayretine girişilecektir.

Bizim acizane önerimiz, ödenmeyen vergi ve cezaların, ileride mükellef adına doğuracağı finansal yükte dikkate alınarak, dava konusu yapılmak istenen hususun etraflıca, kanun ve ikincil mevzuat çerçevesi hükümlerince değerlendirerek mükelleflerin hareket etmesidir. Daha en başından kanun yoluna başvurarak yargıya taşınması gerekmeyen yani esasen tarhiyatın haklılık yönü ağır olan durumlarda, uyumsuzluk idare ile uzlaşma hükümleri sonucu çözüme kavuşturulmalıdır.

Ancak yapılan tarhiyatlar ile kesilen cezalara karşı haklı olduğunu düşünen mükellefler için yargı yoluna başvurmanın ise, anayasal bir hak olduğu da unutulmamalıdır.

Dip Not:

1. 1947 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30/12/2019 Tarihinden İtibaren Her Ay %1,6
2. 2010/965 Sayılı B.K.K. ile 19/10/2010 Tarihinden İtibaren Her Ay için 1,40%

62 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 5/09/2018 Tarihinden İtibaren Her Ay için2 %

1266 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 01/07/2019 Tarihinden İtibaren Her Ay için2,5 %

1592 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 02/10/2019 Tarihinden İtibaren Her Ay için2 %

1947 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile 30/12/2019 Tarihinden İtibaren Her Ay için1,6 %

05.03.2020

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.