Melike Küllü
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
melikekullu@simurgdenetim.com.tr

TMS-BOBİ FRS İlkelerine Göre Enflasyon Muhasebesi - Yedekler, Özkaynakta Yer Alan Fonlar ve Geçmiş Yıl Karı/ (Zararı)

Yasal yedekler - Statü yedekleri

Türk Ticaret Kanunu’na göre, yasal yedek akçeler, birinci ve ikinci tertip yasal yedek akçelerden oluşmaktadır. Birinci tertip yasal yedek akçeler, Şirket sermayesinin yüzde 20’sine ulaşıncaya kadar yasal dönem karının yüzde 5’i oranında ayrılmaktadır.

İkinci tertip yasal yedek akçeler, SPK düzenlemelerine göre kar dağıtımı yapıldığı durumlarda Şirket sermayesinin yüzde 5’ini aşan tüm nakit kar payı dağıtımlarının 1/10’u oranında, yasal kayıtlara göre kar dağıtımı yapıldığı durumlarda ise Şirket sermayesinin yüzde 5’ini aşan tüm nakit kar payı dağıtımlarının 1/11’i oranında ayrılmaktadır. Birinci ve ikinci yasal yedek akçeler, toplam sermayenin yüzde 50’sini aşmadığı sürece dağıtılamazlar; ancak ihtiyari yedek akçelerin tükenmesi halinde zararların karşılanmasında kullanılabilirler.

Önceki dönemlerin kârından, kanun veya sözleşme kaynaklı zorunluluklar nedeniyle veya kâr dağıtımı dışındaki belli amaçlar (örneğin iştirak satış kazançlarından vergi avantajı elde edebilmek) için ayrılmış yedeklerdir. Bu yedekler, yasal kayıtlardaki tutarları üzerinden gösterilecek olup, TFRS çerçevesinde yapılan değerlemelerde ortaya çıkan farklılıklar geçmiş yıllar kâr/zararıyla ilişkilendirilir. 6102 sayılı Kanunun 520 nci maddesi uyarınca geri alınan paylar için iktisap değerlerini karşılayan tutarda ayrılması gereken yedek akçeler bu kalem içerisinde raporlanır. Özkaynaklara ilişkin açıklamalarda, TMS 1'in 79'uncu maddesinin (b) bendi çerçevesinde, bu yedeklerin her birinin niteliği ve amacıyla ilgili açıklamalar yapılır.

Kanun veya sözleşme gereği, önceki dönemlerin kârından ayrılmış olan kardan ayrılan kısıtlanmış yedekler (yasal yedekler ve statü yedekleri), TÜFE'ye göre endekslenerek düzeltilmelidir. Söz konusu yedekler TÜFE esas alınarak endekslenecektir. Söz konusu yedeklerin, genel kurul tarihinden itibaren- yasal yedek & statü yedeği ayırma tarihine göre düzeltmeye tabi tutulması gerekecektir.

Endeksleme sırasında kullanılacak katsayı, ilgili yedeğin ilk kaydedildiği ayın endeksi ile raporlama dönemi sonu endeksi arasındaki oran kullanılarak hesaplanacaktır.

Eğer bu yedeklerden bir çıkış gerçekleşirse, çıkış miktarı yedeğin ilk kaydedildiği tarihten itibaren hesaplanarak düşülmeli ve kalan tutarlar endekslemeye tabi tutulmalıdır.

Olası sermaye artırımlarında, raporlama dönemi sonuna kadar endekslenen kümülatif tutar, açılış değerinden hesaplanır. Ardından, yedeklerden sermaye artırımı için yapılan çıkışların tarihinden raporlama dönemi sonuna kadar endekslenen tutar bu kümülatif tutardan çıkarılır. Böylece, kalan tutar endekslenmiş yedek tutarı olarak raporlanır.

Uygulama örneği:

İşletme, 01.04.2016 tarihinde 127.463 TL, 25.04.2007 tarihinde 72.537 TL değerinde yasal yedek ayırmıştır.

	Maliyet
1.04.2006	127.463
25.04.2007	72.537

    

TÜFE
2006 Nisan:	125,84
2007 Nisan:	139,33
2021 Aralık:	686,95
2022 Aralık:	1.128,45
2023 Aralık:	1.859,38

 

Endeks Katsayıları
2021	2022	2023
5,458916	1,642696	1,647729

31.12.2021 tarihi itibarıyla ilgili hesaplamalar aşağıdaki gibidir;

31.12.2021
Maliyet	2021 Aralık	Tarih	Dönem endeksi	Düzeltme katsayısı		Endekslenmiş tutar	Bakiye
127.463	686,95	2006 Nisan:	125,84	5,45892		(127.463*5,458916)	695.810
72.537	686,95	2007 Nisan:	139,33	4,93038		(72.537*4,9303811)	357.635
						Toplam tutar	1.053.445
						Yasal tutar:	200.000
						Dönem düzeltmesi:	853.445

 

570 Geçmiş Yıllar Zararları			853.445
	540 Yasal Yedekler			853.445
31.12.2021 dönemi yasal yedekler enflasyon düzeltmesi

31.12.2022 tarihi itibarıyla ilgili hesaplamalar aşağıdaki gibidir;

31.12.2022
Maliyet	En son endeksleme tarihi	Açılış bakiyesi	Düzeltme katsayısı
			(Aralık 2023/ Aralık 2022)	Endekslenmiş tutar	Bakiye
127.463	2021 Aralık	695.810	1,64270	(695.810*1,64270)	1.143.004
72.537	2021 Aralık	357.635	1,64270	(357.635*1,64270)	587.486
				Toplam tutar	1.730.490
				Yasal tutar:	200.000
				Açılıştan gelen düzeltme:	853.445
				Dönem düzeltmesi:	677.045

 

698 Parasal Kazanç/ Kayıp			677.045
	540 Yasal Yedekler			677.045
31.12.2022 dönemi yasal yedekler enflasyon düzeltmesi

 

31.12.2023
Maliyet	En son endeksleme tarihi	Açılış bakiyesi	Düzeltme katsayısı
			(Aralık 2022/ Aralık 2021)	Endekslenmiş tutar	Bakiye
127.463	2022 Aralık	1.143.004	1,64773	(1.143.004*1,64773)	1.883.361
72.537	2022 Aralık	587.486	1,64773	(587.486*1,64773)	968.017
				Toplam tutar	2.851.378
				Yasal tutar:	200.000
				Açılıştan gelen düzeltme:	1.530.490
				Dönem düzeltmesi:	1.120.889

 

698 Parasal Kazanç/ Kayıp			1.120.889
	540 Yasal Yedekler			1.120.889
31.12.2023 dönemi yasal yedekler enflasyon düzeltmesi

31.12.2023-31.12.2022-31.12.2021 tarihleri itibarıyla raporlanması gereken rakamlar aşağıdaki gibidir;

	31.12.2023	31.12.2022	31.12.2021
540 Yasal Yedekler	2.851.378	1.730.490	1.053.445
2023 yılı  endeksi	1,00000	1,64773	2,70672
	(2023 Aralık/ 2023 Aralık)	(2023 Aralık/ 2022 Aralık)	(2023 Aralık/ 2021 Aralık)
	31.12.2023	31.12.2022	31.12.2021
540 Yasal Yedekler	2.851.378	2.851.378	2.851.378

Olağanüstü yedekler

Özleri itibarıyla birikmiş kâr/zarar niteliğinde olan -dolayısıyla kısıtlanmamış olan- olağanüstü yedekler de birikmiş kâr sayılır ve “Geçmiş yıllar karları/ zararları” hesabında gösterilir. Geçmiş yıllar kâr/zararı içindeki olağanüstü yedek tutarları açıklanır.

Mahiyeti gereği geçmiş yıl zararlarına sınıflanması nedeniyle 2021 yılında endekslemeye tabi tutulmaz. 2022-2023 yılları itibarıyla geçmiş yıl kar/ zarar niteliğinde enflasyona tabi tutulacaktır.

Sabit Kıymet Yenileme Fonu ve geçmiş yıllar karı/zararı ilişkisi

Sabit kıymet yenileme fonu; amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından veya hasar görmeleri nedeniyle sigorta tazminatlarından elde edilen kârın, yeni alınmış aynı nitelikteki sabit kıymetin amortismanından düşmek üzere kanunda belirtilen şartların gerçekleştiği dönemlere aktarılmasına izin veren bir vergi uygulamasıdır (Bkz. VUK md. 328-329). Aslında bir tür vergi erteleme müessesesi olan sabit kıymet yenileme fonu uygulamasının amacı; işin devamı için kullanımı gerekli olan amortismana tabi sabit kıymetlerin yenilenmesini teşvik etmektir.

Yenileme amacıyla satılan maddi duran varlıkların satışından elde edilen karlar, muhasebe dönem karının doğru hesaplanması açısından önce ilgili kar veya zarar tablosu hesabına alacak kaydedilir. İzleyen dönem başında bu tutarlar dönem net karından bu hesaba aktarılır. İlgili mevzuat uyarınca bekleme süresi içerisinde varlığın yerine yenisinin alınmaması durumunda bu hesapta yer alan tutarlar “570 Geçmiş Yıllar Karları” hesabına aktarılır. Satılan varlığın yerine yenisinin alınması durumunda ise; söz konusu fon tutarı ayrılan amortisman giderleri tutarında “570 Geçmiş Yıllar Karları” hesabına aktarılır.

Muhasebe standartlarına göre, sabit kıymet yenileme fonu uygulamasına başvurulmuş olsun ya da olmasın, satışa konu edilen sabit kıymetin satışından elde edilen kârın cari dönemin kâr veya zararına yansıtılması gerekir (Bkz. TMS 1, md.88). Muhasebe standartları açısından izlenecek doğru yaklaşım; ilgili tutarın dönem kâr/zararına aktarılmasıdır. Dolayısıyla TMS 29 kapsamında ilgili sabit kıymet yenileme fonu dönem düzeltme katsayısı ile endekslemeye tabi tutulmayacaktır, geçmiş yıl karı/zararının içerisinde 2021 yılında endekslenmeden gelecek, 2022 ve 2023 yıllarında açılış bakiyelerinin endekslenmesi yolu ile enflasyon muhasebesine tabi tutulacaktır.

2021 yılı, enflasyon düzeltmesinin açılış bakiyelerinin de denetimi kapsamında enflasyon muhasebesinin uygulama başlangıç dönemi olduğu için 2021 yılına kadar olan birikimli enflasyon etkisi “Geçmiş Yıllar Kârı/ Zararı ” hesabı kullanılarak kayıt altına alınıyor olacak. Dolayısıyla 2021 yılı denetim dönemi için ayrıca enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına gerek kalmayacaktır. 2021 yılında parasal olmayan kalemlerin enflasyon etkileri geçmiş yıllar kârına/zararına  yansıtıldığı için geçmiş yıllar kârı/zararı kalemi diğer kalemlerin etkileri ile düzelmiş olacaktır.

Peki 2022 ve 2023 yıllarında geçmiş yıllar kârı/zararı kalemi enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak mı?

31 Aralık 2022 tarihinde 31 Aralık 2021 tarihinden devreden enflasyon etkileri giydirilmiş geçmiş yıllar kârı/zararı ; 31 Aralık 2021’den 31 Aralık 2022’ye endekslenerek geçmiş yıllar kârı/zararı düzeltilecektir. 2021’den 2022’ye taşınan geçmiş yıl karı/zararı rakamınun enflasyon farkı geçmiş yıllar kârı kaleminin karşılığında kâr veya zarar ve diğer kapsamlı gelir tablosundaki “Net Parasal Pozisyon Kazanç veya Kayıp” yansıtılarak düzeltme işlemi kayıtlara alınacaktır. 2023 dönemi içinde aynı işlemler tekrarlanarak kayıt altına alınacaktır.

Gayrimenkul satış kazancı istisnası işlemlerden oluşan fonlar

İstisna uygulamasının temel şartlarında biri de istisnaya konu iktisadi kıymet satışından elde edilen kazancın istisna kapsamındaki kısmının, beş yıl boyunca pasifte özel bir fon hesabında tutulmasıdır (5520 sayılı Kanun, md. 5/1-e). Satışın istisna kapsamında değerlendirilebilmesi için satış bedelinin satışın yapıldığı yılı takip eden ikinci yılın sonuna kadar tahsil edilmesi gerekir. İstisna, satışın yapıldığı yıl uygulanır. Bu sebeple ilgili dönemin kurumlar vergisi beyannamesi verilmeden önce istisna kazancın fon hesabına alınması gerekir. Diğer taraftan kazancın tamamının sonuç hesaplarında görülmesi için fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı takip eden dönemin başından itibaren yapılması uygun görülmektedir (3 Seri No’lu KV Genel Tebliğ).

Taşınmaz satışından elde edilen kazancın istisna kapsamı dışındaki %50’lik kısmı yenileme fonu olarak bilançonun pasifinde fon hesabında kayıt altına alınırken, istisna kapsamındaki %50’lik kısmı sonuç hesaplarında görülebilmesi için öncelikle gelir tablosu hesaplarında kayıt altına alınmış, sonrasında satışın gerçekleştiği yılı takip eden dönemin başında, kurumlar vergisi beyannamesi verilmeden önce bilançonun pasifinde fon hesabına aktarılmıştır.

(7456 sayılı kanunun 22 nci maddesiyle eklenen Geçici Madde ; Yürürlük:15.07.2023) Geçici Madde 16 kapsamında Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce kurumların aktifinde yer alan taşınmazlar için 5 inci maddenin birinci fıkrasının (e) bendinin bu maddeyi ihdas eden Kanunla değiştirilmeden önceki hükümleri uygulanır. Şu kadar ki, bu Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan %50 oranı, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra yapılacak taşınmaz satış kazançları için %25 olarak uygulanır şeklinde değişikliğe gidilmiştir.

Vergi yasalarına göre istisna kapsamında olan iştirak, gayrimenkul ve benzeri satışlarından elde edilen satış karları muhasebe dönem karının doğru hesaplanması açısından önce ilgili kar veya zarar tablosu hesabına alacak kaydedilir. İzleyen dönem başında bu tutarlar dönem net karından bu hesaba aktarılır. İlgili mevzuat uyarınca bekleme süresi sona erdiğinde bu hesapta yer alan tutarlar “570 Geçmiş Yıllar Karları” hesabına aktarılır.

Sabit Kıymet Yenileme Fonu ve geçmiş yıllar karı/zararı ilişkisi ile benzer enflasyon muhasebesi uygulaması bulunmaktadır.

29.04.2024

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.