Mehmet Muhiddin Aslan
Vergi Müfettişi
mehmet.m.aslan@gmail.com

Hekimlerin Özel Hastanelerde Verdikleri Hizmetlerin Ücret ve Serbest Meslek Kazancı Yönünden Değerlendirilmesi

6645 Sayılı Torba yasa içerisinde yazımız içeriğinde de yer alan hüküm ile Şirket ortağı olan veya mesleğini serbest olarak icra eden hekimlerin özel sağlık kurum ve kuruluşları ile çalıştıkları takdirde sigortalı sayılabilmeleri hükmü yer almaktadır. Bu hüküm ile hekimlerin ücretli çalışan statüsü yerine serbest meslek faaliyeti elde etmek ya da ticari şirket ortağı olmak yolu ile özel sağlık kurumlarına fatura keserek hizmet vermelerinin önü açılmış olmakla beraber vergisel olarak değerlendirilmesi de ihtiyaç haline gelmiştir. Yazımızda konunun vergisel boyutu irdelenecektir.

KONUYA İLİŞKİN YASAL MEVZUAT

6645 sayılı Torba Yasa hükmü: M. 49 – 5510 sayılı Kanuna aşağıdaki ek madde eklenmiştir.

“EK MADDE 10 – Kurumla sözleşmeli özel sağlık hizmeti sunucuları tarafından Kuruma bildirilen hekimlerden Kurumca belirlenen yüzdelik oran içerisinde kalan ve sözleşme kapsamı branşlarda fiilen hizmet sunan sağlık hizmet sunucusu bünyesindeki hekimlerle sınırlı olmak üzere,

a) İl Sağlık Müdürlüklerinden çalışma izni almak suretiyle ve 11/4/1928 tarihli ve 1219 sayılı Tababet ve Şuabatı San’atlarının Tarzı İcrasına Dair Kanuna aykırı olmayacak şekilde sözleşme ile çalıştırmış oldukları hekimlerden aynı zamanda fatura karşılığı hizmet alımı yaparak,

b) Bir iş sözleşmesine tabi olmamakla birlikte, İl Sağlık Müdürlüklerinden çalışma izni almak suretiyle ve 1219 sayılı Kanuna aykırı olmayacak şekilde hekimlerden fatura karşılığı hizmet alımı yaparak,

genel sağlık sigortası kapsamındaki kişilere vermiş oldukları sağlık hizmetlerini Kurumca belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak fatura etmeleri hâlinde, verilmiş olan sağlık hizmetlerinin bedeli Kurum tarafından karşılanır.

Şirket ortağı olan veya mesleğini serbest olarak icra eden hekimler ile tıpta uzmanlık mevzuatına göre uzman olan kişiler, özel hukuk kişileri ve/veya vakıf üniversitelerine ait sağlık kurum ve kuruluşları bünyesinde hizmet vermeleri hâlinde sözleşmelerinde aksine bir hüküm bulunmadıkça bu Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi kapsamında sigortalı sayılır. Ancak, bu maddenin yayımı tarihinden önce 4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında sigortalı olarak çalışılan sürelere ilişkin haklar saklıdır.”

1219 Sayılı Tababet Ve Şuabatı San'atlarının Tarzı İcrasına Dair Kanunun 12. Maddesinin 21/1/2010-5947/7 md.tarih ve sayılı 3. Fıkrasına istinaden yapılan değişiklikle “Tabipler, diş tabipleri ve tıpta uzmanlık mevzuatına göre uzman olanlar, Sağlık Bakanlığınca yapılan istihdam planlamaları çerçevesinde ve ikinci fıkranın her bir bendi kapsamında olmak kaydıyla birden fazla sağlık kurum ve kuruluşunda çalışabilir. Bu maddenin uygulanması bakımından Sosyal Güvenlik Kurumunca branş bazında sözleşme yapılan özel sağlık kurum ve kuruluşları ile vakıf üniversiteleri yalnızca sözleşme yaptıkları branşlarda (b) bendi kapsamında kabul edilir. Mesleğini serbest olarak icra edenler, hizmet bedeli hasta tarafından karşılanmak ve Sosyal Güvenlik Kurumundan talep edilmemek kaydıyla, (b) bendi kapsamında sayılan sağlık kuruluşlarında da hastalarının teşhis ve tedavisini yapabilir.” Hükmü yer almaktadır.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu Kapsamında İlgili Yasal Mevzuat

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3’üncü maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu açıklanmıştır. Bunun anlamı; vergilendirme işlemlerinde vergiyi doğuran olayın dış dünyada görünümünü sağlayan biçimsel işlemlerin değil, bu işlemlerle tevsik edilmeye çalışılan olay ya da ilişkinin gerçek hukuksal niteliğinin esas olmasıdır. Eğer, bir olayın görünüşteki biçimi ile gerçek mahiyeti arasında bir uyumsuzluk mevcut ise, vergilendirmede biçimsel görünüşün gerisindeki gerçek mahiyetin öne çıkarılması ve buna göre işlem yapılması, anılan kanuni düzenlemenin gereğidir.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu Kapsamında İlgili Yasal Mevzuat

Mevzuu: Madde 1 – (Değişik: 7/1/2003 - 4783/1 md.) Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.

Gelirin unsurları: Madde 2 – (Değişik: 7/1/2003 - 4783/2 md.) Gelire giren kazanç ve iratlar şunlardır:

1. Ticarî kazançlar, 2. Ziraî kazançlar, 3. Ücretler, 4. Serbest meslek kazançları, 5. Gayrimenkul sermaye iratları, 6. Menkul sermaye iratları, 7. Diğer kazanç ve iratlar. Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, yukarıda yazılı kazanç ve iratlar gelirin tespitinde gerçek ve safi miktarları ile nazara alınır.

Serbest meslek kazançlarında: Madde 18 – (Değişik: 4/12/1985 - 3239/40 md.) (Değişik birinci fıkra: 11/8/1999 - 4444/4 md.) Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senorya ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır. 3356 Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94’üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.

Ücretin tarifi: Madde 61 – (Değişik: 24/12/1980 - 2361/43 md.) Ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez……….

İşverenin tarifi: Madde 62 – İş verenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir. (Değişik: 24/12/1980 - 2361/44 md.) 61 inci maddenin 1 ila 6 numaralı bentlerinde yazılı ödemeleri yapanlar bu kanunda yazılı ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmündedir.

Gerçek ücretler: Madde 63 – Ücretin gerçek safi değeri işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır.

Serbest meslek kazancının tarifi: Madde 65 – (Değişik: 19/2/1963 - 202/31 md.) Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin iş verene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır. Tahkim işleri dolayısıyla hakemlerin aldıkları ücretler ile kollektif, adi komandit ve adi şirketler tarafından yapılan serbest meslek faaliyeti neticesinde doğan kazançlar da, serbest meslek kazancıdır.

Serbest meslek erbabı: Madde 66 – Serbest meslek faaliyetini mütat meslek halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır. Serbest meslek faaliyetinin yanında meslekten başka bir iş veya görev ile devamlı olarak uğraşılması bu vasfı değiştirmez. Bu maddenin uygulanmasında:

1. Gümrük Komisyoncuları, bilümum borsa ajan ve acentaları, noterler, noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar;

2. Bizzat serbest, meslek erbabı tarifine girmemekle beraber serbest meslek erbabını bir araya getirerek teşkilat kurmak veya bunlara sermaye temin etmek suretiyle veya sair suretlerle serbest meslek kazancından hisse alanlar.

3. Serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi şirketlerde ortaklar, adi komandit şirketlerde komanditeler;

4. (Ek: 22/7/1998 - 4369/36 md.,Değişik:9/4/2003-4842/6 md.) Dava vekilleri, müşavirler, kurumlar ve tüccarlarla serbest meslek erbabının ticarî ve meslekî işlerini takip edenler ve konser veren müzik sanatçıları;

5. Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesinde belirtilen şartlardan en az ikisini taşıyan ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanlar (Şartlardan en az ikisini taşımayanlar ile köylerde veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5.000'i aşmayan yerlerde faaliyette bulunanların bu faaliyetlerine ilişkin kazançları gelir vergisinden muaftır); Bu işleri dolayısıyla serbest meslek erbabı sayılırlar.

221 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğ, “…7. Uygulamada bazı durumlarda ücret ile serbest meslek kazancının ayırımında zorluklarla karşılaşılmaktadır. Bu durumda esas alınacak ölçüt, iş yerine bağlılık ve işverene tabiliktir. İş yerine bağlılıktan maksat, kendisine ait olmayan bir organizasyonun işyerinde çalışılmasıdır. İşverene tabilikten maksat ise işverenin hizmetli üzerinde hiyerarşik bir kontrol ve yaptırım uygulama hakkının bulunup bulunmamasıdır. Faaliyet sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye ve ihtisasa dayanan bir faaliyet olmasına rağmen işverene tabi ve işyerine bağlı olarak yapılması nedeni ile ücret olarak kabul edilecektir.”

40 No’lu Vergi Usul Kanunu Sirküleri (Konusu: Sağlık Kuruluşlarında Çalışan Hekimler İle İşyeri Hekimlerinin Ne Şekilde Vergilendirileceğine İlişkin.)

“…Aynı Kanunun 65 inci maddesinde ise,

“Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.” hükümleri yer almaktadır.

Öte yandan, 221 seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde ücret - serbest meslek kazancı ayırımının önemi ve vergilendirmesine ilişkin kriterler ayrıntılı olarak açıklanmıştır.

Buna göre, sağlık kuruluşlarında çalışan hekimlerin, elde ettikleri gelirin niteliği belirlenirken; hekimlerin işe başlama bildirimi, bildirim üzerine düzenlenen yoklama fişi, varsa kira sözleşmesi, özel hastane işleten gerçek veya tüzel kişilerle hekim arasında düzenlenen sözleşmeler dikkate alınarak;

- Hekimlerin, günlük çalışma saatlerinin bir kısmında çalışmak üzere kiraladıkları (sağlık kuruluşlarının odaları dahil) bu işyerlerinde kendi nam ve hesabına serbest meslek faaliyetinde bulunması, mesleki faaliyetine ilişkin tahsilatları için hizmet verdiği hastalara serbest meslek makbuzu vermeleri kaydıyla elde ettikleri gelirin serbest meslek kazancı,

- İşveren ile hekim arasında hizmet sözleşmesi düzenlenmesi, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak onun emir ve talimatları dahilinde çalışılması halinde ise elde edilen gelirin ücret, olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

3. Hekimlerin İş Yerlerinde Pos Cihazı Bulundurma ve Kullanma Zorunluluğu

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 257 nci maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden çıkarılan 379 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile serbest meslek faaliyeti icra eden hekimlerin (diş hekimleri ile veteriner hekimler dahil), iş yerlerinde anılan Tebliğde belirtilen özellikleri haiz kredi kartı okuyucuları (POS) bulundurmaları ve kredi kartı ile yapılan ödemelerde bu cihazları kullanmaları zorunluluğu getirilmiş ve bu cihazlarla düzenlenecek POS belgelerinin, anılan mükelleflerce yürütülen serbest meslek faaliyetlerinde Vergi Usul Kanunu uyarınca düzenlenmiş “serbest meslek makbuzu” olarak kabul edilmesi uygun görülmüş ve bu uygulamanın 01/06/2008 tarihinden itibaren başlayacağı açıklanmış, ancak uygulamanın başlama tarihi 382 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 01/09/2008 olarak değiştirilmiştir.

Buna göre, sağlık kuruluşlarına hizmet veren ve iş yeri adresi olarak ikametgâhlarını gösteren hekimler hakkında yaptırılacak yoklama sonucunda ikametgâhlarının bir bölümünün dahi “faaliyetin icrasına tahsis edilmesi” veya faaliyetin icra edildiği “yer” olma özelliğini taşıdığının tespit edilmesi halinde bu yer hekimlik faaliyetinin yapılacağı işyeri olarak kabul edilecektir.

Bu itibarla, sağlık kuruluşlarına hizmet veren ve iş yeri adresi olarak ikametgâhlarını gösteren hekimler hakkında yaptırılacak yoklama sonucunda ikametgâhının bir bölümünün dahi “faaliyetin icrasına tahsis edilmesi” veya faaliyetin icra edildiği “yer” olma özelliğini taşıdığının tespit edilmesi halinde bu yerde POS cihazı bulundurma ve kullanma zorunluluğu bulunmaktadır.

Diğer taraftan, sağlık kuruluşlarında ücretli olarak görev yapmakla beraber günlük çalışma saatlerinin bir kısmında bu kuruluşların odalarını kiralamak suretiyle serbest meslek faaliyetinde bulunan hekimlerin bu iş yerlerinde POS cihazı bulundurmaları ve kullanmaları zorunludur…”

Ayrıca, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30/4’üncü maddesi hükmü gereğince, mükellefin defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması dolayısıyla ihticaca salih olmadığını gösterir.

Yine 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesinin 2’nci fıkrasında yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden (Noterlere serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemeler hariç); aynı Kanun’un 18’inci maddesi kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden %17, diğerlerinden ise %20 oranında vergi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır.

Aynı Kanun’un 86/1-b maddesine göre; tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler (birden fazla işverenden ücret almakla beraber, birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin toplamı, 103’üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşmayan mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretleri dahil), mükellefin tam mükellefiyete tabi olması koşulu ile söz konusu ücret geliri için yıllık beyanname verilmeyeceği, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Yine söz konusu Kanun’un 89’uncu maddesinin 1’inci fıkrasına göre; beyan edilen gelirin %15’ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla (Bu şartın tespitinde işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ile 63’üncü maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi ve bu bent kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı birlikte dikkate alınır.) mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortalarına ödenen primlerin %50’si ile ölüm, kaza, hastalık, sağlık, engellilik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primleri (Sigortanın Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartıyla, eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir.)’ nin Gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden indirim yapılabileceği hüküm altına alınmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu İlgili Mevzuatı

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29’uncu maddesi “Vergi İndirimi” başlığını taşımakta olup, ilgili maddenin birinci fıkrası “Mükellefler yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV’den bu kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirilebilirler” hükmünü ve birinci fıkranın (a) bendi “Kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi” hükmünü içermektedir.

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 34’üncü maddesi “İndirimin Belgelendirilmesi” başlığını taşımakta olup ilgili maddenin birinci fıkrası “Yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisi, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebilir”

hükmünü içermektedir.

Özetle Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29’uncu ve 34’üncü maddeleri hükümleri gereğince Katma Değer Vergisi’nin indirim konusu yapılabilmesi için;

- Fatura veya benzeri vesikalar ile gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmesi,

- Bu vesikaların kanuni defterlere kaydedilmesi zorunludur.

Dolayısıyla Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29’uncu ve 34’üncü maddeleri hükmü uyarınca haksız bir vergi indiriminden bahsedilebilmesi için;

- İndirilen vergilerin gerçekte ödenmemiş olduğunun tespit edilmesi,

- İndirilen vergilerin satıcılar tarafından beyan edilmediği ve hazineye intikal ettirmediğinin tespit edilmesi,

- Kanunla sayılan ve indirimi kabul edilmeyen vergilerin indirildiğinin tespit edilmesi,

- Kanunla belirlenen şekil ve şartlara uyulmaksızın indirim yapıldığının tespit edilmesi

gereklidir.

Katma Değer Vergisi’nde indirim hakkının kullanılabilmesi için fatura veya benzeri belgelerde gösterilen Katma Değer Vergisi’nin gerçekte fiilen yüklenilmiş olması şarttır. Oysa sahte faturalar gerçeği yansıtmazlar. Bu faturalarda gösterilen Katma Değer Vergileri gerçekte yüklenilen vergiler değildir, fiktif olarak yüklenilen bir vergidir. Dolayısıyla sahte faturalara dayanarak hazineye intikal etmeyen Katma Değer Vergisi’nin indirim konusu yapılması mümkün değildir. Gerçekte yüklenilmeyen bir verginin indirim konusu yapılması halinde haksız bir vergi indirimi söz konusu olmaktadır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinde de, verginin konusu;

Ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetler ile yine Türkiye’de gerçekleştirilen her türlü mal ve hizmet ithalatı ve anılan Kanun’da sayılan diğer teslim ve hizmetler olarak tanımlanmıştır.

Bu kapsamda, 193 sayılı Kanun’un kapsamında vergiye tabi olan “ücret” 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanun’a göre vergiye tabi unsurlar arasında sayılmamıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 8’inci maddesinde; vergiye tabi bir işlem söz konusu olmadığı veya katma değer vergisini fatura veya benzeri vesikalarda göstermeye hakkı bulunmadığı halde; düzenlediği bu tür vesikalarda katma değer vergisi gösterenler, bu vergiyi ödemekle mükelleftirler. Bu husus kanuna göre borçlu oldukları vergi tutarından daha yüksek bir meblağı gösteren mükellefler için de geçerlidir. Bu gibi sebeplerle fazla ödenen vergiler, Hazine ve Maliye Bakanlığının belirleyeceği usul ve esaslara göre ilgililere iade edileceği hüküm altına alınmıştır.

DEĞERLENDİRME VE SONUÇ

Sosyal Sigortalar Kanunu ve Genel Sağlık Sigortası Kanununda yapılan değişiklikle hekimlerin kurum ve kuruluşlara (özel hastanelere) fatura düzenlemek sureti ile hizmet satışı yapabilmesinin önü açılmakla birlikte aynı değişiklikte 1219 sayılı kanuna aykırı olmama şartı yer almaktadır. Dolayısıyla vergisel bazlı tartışmanın ilk safhasını esasen bu iki kanun hükmü oluşturmaktadır.

1219 sayılı kanunda hizmet bedelinin hasta tarafından karşılanması ve SGK’dan talep edilmemesi şartı ile serbest meslek faaliyeti icra eden hekimlerin sağlık kuruluşlarına teşhis ve tedavi hizmeti verebilme hükmüne göre; faturalandırılan hizmet bedelinin sağlık hizmetini alan kişi tarafından karşılanması gerektiği açıktır. Dolayısıyla hizmet satın alma yolu ile hekim çalıştıran özel hastanelerin tedavi ve teşhis hizmetlerini ve hastane hizmet bedelini içeren fatura tutarlarını hastalardan temin ederek hekimlere yalnızca sözleşmelerinde yer alan ödeme tutarlarını gerçekleştirmesi en başta faaliyetin SGK ve sağlık mevzuatına aykırı olarak gerçekleştiğini göstermektedir. Aynı hususlar esasen hekimlerin serbest meslek icrası yolu ile hizmet sattıkları kuruluşlardan bağımsız olarak hizmet verebilmelerini sağlamalıdır.

Tüm mevzuat birlikte değerlendirildiğinde; hekimlerin sağlık kuruluşları ile düzenlemiş oldukları sözleşmelerin işçi-işveren ilişkisini içeren sözleşmelerin yalnızca faturalı satış yapma versiyonu haline dönüştürülmesi vergisel olarak kabul görecek bir durum değildir. Konunun daha en başında, mesai saati içeren, prim, ücret şeklinde düzenli ödeme, hastalardan yapılan tahsilatların en azından faturalama aşamasında hastane ve hekim paylarının belirtilmemesi, ilgili kuruluşun disiplin ve özlük sistemine dahil edilmesi gibi hususlar (213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3’üncü maddesinin (B) fıkrası vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu açıklanmıştır) işlemin gerçek mahiyetinin serbest meslek tanımından uzaklaştığını göz önüne sermektedir. Bu durumda yapılan tespit ile önceden varsa kesilen serbest meslek faturaları iptal edilerek kazancın ücret kazancı olarak vergilendirilmesi ve ilgili kazancın net kazanç olarak kabul edilip işveren tarafından brüt ücrete tamamlanarak tevkifata tabii tutularak muhtasar beyanname yolu ile beyanı gerekmektedir. Uygulamada özel hastanelerin bünyesinde hizmet veren hekimlerin hastaneye bağlı çalışarak yalnızca vergilendirme aşaması için serbest meslek faturası kesmeleri muvazaalı bir husus yaratmaktadır.

Hekimin verdiği hizmetin karşılığı olan tutarların ücret veya serbest meslek kazancı olarak vergilendirilmesinde mevzuatta yer alan nüanslar ile uygulama ve sözleşmelerde yer alan faktörler belirleyici olacaktır. Fakat mevcut uygulamalar araştırıldığında bahsi geçen kazanç unsurunun genel olarak ücret olarak vergilendirilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır. Bu durumda sağlanan kazançların beyana tabi olan Serbest Meslek Kazancı olarak beyan edilmesine gerek olmadığı ve aynı zamanda ücretlerin KDV Kanunun kapsamına girmemesi sebebi ile katma değer vergisi yönünden vergiye tabi bir unsur olmadığı sonucu da ortaya çıkmaktadır.

Geçmişten gelen uygulamalarla sağlık kurumlarının hekimlerden serbest meslek hizmeti alımı yaparak faaliyet sürdürdüğü bilinmektedir. Mevcut mevzuat hükümleri ile hem sağlık kurumları hem hekimler hem de sosyal güvenlik kurumu için sorun teşkil edecek bu uygulamaların Hazine ve Maliye Bakanlığı, Sağlık Bakanlığı ve Sosyal Güvenlik Kurumu ile ortak bir çalışma yapılarak aydınlatılmasını ve mağduriyetinin giderilmesini sağlayacaktır.

06.08.2021

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.