Mehmet Emin Tatlı
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
Bilim Uzmanı
mehmetemintatli@indexekonomi.com

BDS 705 ve Olumlu Görüş Dışında Denetçi Raporlarının Önemi: Teori ve Uygulama Örnekleri

Özet

Finansal tabloların güvenilirliğini teyit eden bağımsız denetim sürecinde, denetçi raporu paydaşlar için temel bir güvence kaynağıdır. Ancak elde edilen denetim kanıtlarının yetersizliği veya finansal tabloların önemli yanlışlıklar içermesi durumunda, denetçinin olumlu (temiz) görüş dışında alternatif raporlar sunması gerekebilir. Bu makalede, BDS 705 standardının kapsamı, uygulanması ve somut örneklerle desteklenen durum analizleri ele alınmaktadır.

1. Giriş

Bağımsız denetim, şirketlerin finansal tablolarının gerçeğe uygunluğunu ve şeffaflığını sağlamak amacıyla hayati bir rol oynar. Denetçi raporu, yatırımcılar, kredi verenler ve diğer paydaşlar için kritik bilgiler sunar. Ancak denetim sürecinde; elde edilen kanıtların yetersizliği veya tespit edilen önemli yanlışlıklar nedeniyle denetçi, raporunda olumlu görüş yerine sınırlı olumlu görüş, olumsuz görüş veya görüş vermekten kaçınma kararı alabilir. Bu kararların hangi kriterlere dayandığı ve rapora nasıl yansıtılacağı BDS 705 standardı ile belirlenmiştir.

2. BDS 705 Standardının Kapsamı ve Amacı

BDS 705, "Bağımsız Denetçi Raporunda Olumlu Görüş Dışında Bir Görüş Verilmesi" başlığı altında denetçinin:

• Finansal tabloların önemli yanlışlık içerdiği kanaatine varması veya
• Yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edememesi durumlarında
  olumlu görüş dışında bir rapor hazırlama zorunluluğunu düzenler.

Bu standart, denetçinin muhakeme sürecini sistematikleştirirken raporun şeklini ve içeriğini detaylandırarak, finansal tabloların kullanıcılarına açıklık ve şeffaflık sağlar.

3. Olumlu Görüş Dışındaki Görüş Türleri

BDS 705’e göre denetçi raporlamasında üç temel görüş türü yer alır:

• Sınırlı Olumlu Görüş (Şartlı Görüş):

Finansal tablolarda tespit edilen yanlışlıkların etkisinin belirli kalemlerde sınırlı kaldığı durumlarda kullanılır. Denetçi, "… hususunun (veya hususların) muhtemel etkileri hariç" ifadesiyle raporunda bu durumu açıklar.

• Olumsuz Görüş:

Tespit edilen yanlışlıkların finansal tabloların genelinde yaygın ve önemli etkilerinin bulunduğu durumlarda, denetçi raporda finansal tabloların geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun olmadığını belirtir.

• Görüş Vermekten Kaçınma:

Denetçi, yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edemediğinde veya belirsizliklerin finansal tablolar üzerindeki kümülatif etkileri belirleyici olduğunda görüş bildirmekten kaçınır.

4. Denetçi Görüşünün Belirlenmesinde Temel Hususlar

Denetçinin hangi görüş türünü seçeceği, iki ana kriter üzerinden değerlendirilir:

• Yanlışlıkların Niteliği ve Yaygınlığı:

Finansal tablolarda tespit edilen yanlışlıkların sadece belirli kalemlerde sınırlı kalıp kalmadığı, önemli unsurların genel tabloları ne kadar etkilediği denetçinin muhakemesinde yer alır.

• Yeterli ve Uygun Denetim Kanıtının Elde Edilememesi:

Yönetimin sunduğu belgeler, dış teyit ve mutabakat çalışmalarının eksik veya yetersiz kalması, denetçinin raporuna dayanak teşkil edecek kanıtları toplamayı zorlaştırır. Bu durum, özellikle dış teyit çalışmaları (örneğin, BDS 505 dış teyitler kapsamında yapılan mutabakat süreçleri) ve peşin ödenmiş giderler veya ertelenmiş gelirler gibi hesap gruplarında kendini gösterebilir.

5. Uygulama Örnekleriyle Durum Analizleri

Aşağıda, denetim sürecinde karşılaşılabilecek durumlar ve bu durumların raporlamaya nasıl yansıyabileceğine dair somut örnekler yer almaktadır:

5.1. Denetim Kanıtlarına Ulaşılamaması

• Stok ve Kasa Sayımları:

Bağımsız Denetim Kanıtları-Belirli Kalemler İçin Dikkate Alınması Gereken Özel Hususlar Standardı (BDS 501) uyarınca, bağımsız denetimin süresinden sonra yapılmış olması nedeniyle, dönem sonu stokların mevcudiyeti ve durumuna yönelik denetim çalışması yapılamamış, fiziki stok sayımına katılım sağlanamamış ve test sayımı gerçekleştirilememiştir. Dönem sonu kasa sayımına da katılım sağlanamamıştır. Bu durum, stok ve kasa sayımlarındaki önemli yanlışlıkların finansal tabloları etkileme riskini artırmaktadır.

• Dış Teyit Çalışmalarının Tamamlanamaması:

31 Aralık 20XX tarihi itibarıyla finansal durum tablosunda yer alan “nakit ve nakit benzerleri, ticari alacaklar, diğer alacaklar, kredi yükümlülükleri, ticari borçlar ve diğer borçlar” tutarlarına ilişkin dış teyit (BDS 505) çalışması yapılmış; ancak mutabakat cevaplarının tamamı rapor tarihi itibarıyla sonuçlandırılamamıştır. Bu nedenle ilgili hesaplar için tatmin edici bir kanaate ulaşılamamıştır.

5.2. Yönetim Tarafından Belgelerin Zamanında Temin Edilememesi

• Amortisman Tabloları:

Şirkete ait amortisman tablolarının rapor tarihine kadar kontrolünün sağlanması ve TFRS’ye uygunluğunun denetlenmesi amacıyla inceleme yapılmak istenmiş; fakat yönetim tarafından maddi ve maddi olmayan duran varlıklara ilişkin amortisman tabloları zamanında temin edilememiştir. Bu durum, maddi duran varlık hesaplarındaki olası yanlışlıkların finansal tabloları etkilemesi riskini beraberinde getirir.

• Cari Hesap Bilgileri:

Denetim dönemine ilişkin olarak şirketin ticari alacak ve ticari borçlarına ilişkin; cari hesapların vade bilgileri denetim dönemine kadar yönetim tarafından sunulmamış; bu nedenle vadesi geçmiş alacaklar ve borçlanmalara ilişkin kontroller, reeskont hesaplamalarının gerekliliği teyit edilememiştir.

• Peşin Ödenmiş Giderler ve Ertelenmiş Gelirler:

Denetim dönemine ait peşin ödenmiş giderler ve ertelenmiş gelirler hesap grupları incelenmek üzere belge talep edilmiş, ancak rapor tarihine kadar gerekli belgeler sağlanamamıştır.

5.3. Üçüncü Taraf Doğrulama ve Alternatif Prosedürler

• Finansal Yükümlülük Doğrulamaları:

Denetim dönemine ait şirketin finansal yükümlülüklerinin teyidi ve kredi faiz karşılığı kontrollerini sağlamak amacıyla mutabakat belgeleri ve alternatif bilgiler talep edilmiştir. Ancak raporlama tarihine kadar bu belgeler sunulmadığından, ilgili hesaplarda doğruluk, varlık ve değerleme kontrolleri yapılamamıştır.

• Şarta Bağlı Yükümlülükler ve Varlıklar:

Denetim dönemine ait şarta bağlı yükümlülük ve varlıkların kontrolü için talep edilen bilgi ve belgeler, rapor tarihine kadar sağlanamamıştır. Benzer şekilde, ticari alacaklar hesap grubu içerisinde yer alan senetli alacaklara ilişkin belgeler de zamanında temin edilememiştir.

5.4. Sınırlı Olumlu Görüş ve Olumsuz Görüş

Denetçi, belirli yanlışlıkların veya eksikliklerin finansal tabloların bütünlüğünü önemli ölçüde etkilemediği durumlarda sınırlı olumlu görüş verebilir. Bu tür görüşler, genellikle finansal tablolardaki belirli kalemlere ilişkin yeterli denetim kanıtının sağlanamaması veya alternatif denetim prosedürlerinin uygulanamaması durumlarında ortaya çıkar. Örneğin, bir işletmenin stok sayımına denetim süresi içinde katılım sağlanamamışsa veya dış teyit çalışmaları tamamlanamamışsa, denetçi stok tutarlarının doğruluğuna ilişkin kesin bir kanaat oluşturamayabilir. Benzer şekilde, maddi duran varlıklarla ilgili amortisman hesaplamalarının eksik bilgi nedeniyle doğrulanamaması veya ticari alacak ve borçlara ilişkin mutabakat çalışmalarının tamamlanamaması gibi durumlar da sınırlı olumlu görüş verilmesine neden olabilir. Böyle bir durumda, denetçi, raporunda bu eksiklikleri açıkça belirterek, finansal tabloların genel olarak gerçeğe uygun sunulduğunu ancak belirli hesap kalemleriyle ilgili sınırlamalar bulunduğunu ifade eder.

• Görüşlerin Dayanaklarına İlişkin Örnekler:
  • Avanslar Hesabı Örneği: Finansal tablolar, durum tablosunda “ilişkili taraflardan alacak ve ilişkili taraflardan borçlar” olarak sınıflandırılmış hesaplarda, mahiyetinin doğrulaması yapılamamış ve alternatif prosedürler uygulanamamış “Verilen Sipariş Avansları” ile “Alınan Sipariş Avansları” kalemleri hariç olmak üzere, Şirketin 31 Aralık 20XX tarihi itibarıyla finansal durumunu ve performansını etkilemektedir.
  • Stok Sayımı Örneği: Şirketin bağımsız denetçisi, 31.12.20XX tarihinde atanmamızdan dolayı dönem başı stokların fiziki sayımlarını gözlemleyememiştir. Alternatif teknikler kullanılarak dönem başı stok miktarları ile ilgili yeterli denetim kanıtı elde edilememiş, dolayısıyla stok tutarları üzerinde düzeltme gerekip gerekmediği konusunda bir kanaat oluşturulamamıştır.
  • Olağandışı Koşullar: 20XX yılı başında ortaya çıkan pandemi ve alınan tedbirler nedeniyle şirket stoklarının sayımı yapılamamış ve/veya planlanan sayımlara iştirak edilememiştir. Stoklar kaleminde, önceki yıla kıyasla %00,00 oranında artış gözlemlenmesi, sayımın önemini artıran bir husustur.
  • Amortisman Bilgileri Eksikliği: “Maddi Duran Varlıklar” bilanço kaleminde yer alan gayrimenkullerle ilgili amortismana esas bilgilerin temin edilememesi, kullanım ömrü ve kalıntı değerinin belirlenememesi sonucunda, öz kaynak tutarının gerçeğe uygun yansıtılmasını zorlaştırmaktadır.
  • Ticari Alacak ve Borç Doğrulama: İşletmeye ilişkin “Verilen Avanslar” hesabına ilişkin mutabakat ve alternatif prosedürler uygulanmış, ancak makul güvence elde edilememiştir. Benzer şekilde, ticari alacak ve borç hesaplarında alternatif prosedürler ve üçüncü taraf doğrulama yöntemleri yetersiz kalmış, denetim kanıtı elde edilememiştir.
  • Doğrulama Mektubu Eksikliği: 31 Aralık 20XX tarihli finansal durum tablosunda yer alan ticari borçlara ilişkin doğrulama mektubu alınamamış; bu nedenle, banka mevduatları ve krediler ile ilgili mutabakat çalışmalarından yeterli doğrulama sağlanamamış ve söz konusu tutarlarda oluşabilecek taahhüt ve yükümlülüklerin etkisi tespit edilememiştir.
  • Mutabakat Çalışmaları ve Alacak/Borç Detayları: Şirket'in 31 Aralık 20XX tarihli finansal durum tablosunda bulunan kısa vadeli ticari alacak ve borçlara ilişkin mutabakat çalışmalarının tamamlanamaması, alacak takibi ve risk yönetimi süreçlerine ilişkin net bir anlayış elde edilememesine yol açmıştır. Ayrıca, “XXXX şirketinden alacaklar” kalemi için vade ve dış doğrulama bilgileri temin edilememiş, bu tutarın finansal tablolara etkisi hesaplanamamıştır.

6. Denetçi Raporunun Şekli, İçeriği ve Üst Yönetimle İletişim

BDS 705, denetçi raporunun hazırlanış biçimini de ayrıntılarıyla düzenler. Olumlu görüş dışındaki raporlarda;

• Başlık ve Görüş İfadesi:

Rapor başlığı “Sınırlı Olumlu Görüş”, “Olumsuz Görüş” veya “Görüş Vermekten Kaçınma” olarak belirlenir.

• Görüşün Dayanağı:

Raporun bu bölümünde, tespit edilen yanlışlıkların ve kanıt eksikliklerinin finansal tablolara etkileri detaylandırılır. Yukarıda sunulan örnekler, bu bölümün içeriğini somutlaştırmak açısından önem taşır.

• Üst Yönetimle İletişim:

Denetçi, olumlu görüş dışındaki durumu rapor etmeden önce, tespit edilen hususları üst yönetimden sorumlu kişilerle paylaşır ve gerekli düzeltme taleplerini iletir.

7. Sonuç

BDS 705 standardı, denetçilerin finansal tabloların doğruluğunu sağlama sürecinde karşılaştıkları belirsizlikleri ve eksiklikleri şeffaf bir biçimde raporlamalarına olanak tanır. Yukarıdaki örnekler, stok sayımının yapılamaması, dış teyit çalışmalarının eksikliği, amortisman tablolarının temin edilememesi, cari hesap bilgileri ve mutabakat çalışmalarındaki aksaklıklar gibi durumların, denetçi raporuna nasıl yansıyabileceğini göstermektedir. Bu sayede, kullanıcılar finansal tabloların hangi hususlarda risk içerdiğini net olarak görebilir, şirket yönetimi ise gerekli düzeltici adımları atma imkânı bulur.

Denetim sürecinin şeffaflığı, raporlamanın netliği ve somut örneklerle desteklenmesi, finansal piyasada güven ortamının sağlanması açısından büyük önem taşımaktadır.

Kaynak:

BDS 705 https://www.kgk.gov.tr/portalv2uploads/files/duyurular/v2/bds/bdsyeni11092019/bds_705.pdf

13.03.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.