Levent Özkaya
Vergi Başmüfettişi
levent.ozkayaa@gmail.com

Konut ve İş Yeri Kiralamalarında Ödeme ve Tahsilatların Tevsik Zorunluluğu ve Bir Öneri

17.10.2024 tarihli 32695 sayılı Resmi Gazetede Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından 328 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği yayımlanmıştır. Bu tebliğde vergi idaresi, konut ve iş yeri kiralamalarına ilişkin tahsilat ve ödeme işlemlerinin bankalar veya Posta ve Telgraf Teşkilatı Anonim Şirketi tarafından düzenlenen belgeler ile tevsik edilmesine ilişkin açıklamalara yer vermiştir. Yazımızın konusu, 268 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğini yürürlükten kaldırarak konut ve iş yeri kiralamalarında tahsilat ve ödemelerinin tevsikine ilişkin açıklama yapılan 328 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin irdelenmesidir.

1. Tevsik Zorunluluğunun Kapsamı

Tebliğ düzenlemesine göre günlük, haftalık vb. şekillerdeki kısa süreli kiralamalar da dahil olmak üzere, konut ve iş yeri kiralamalarında gerek kiraya verenler gerekse kiracılar, kiralama işlemine ilişkin tahsilatlarını ve ödemelerini bankalar ve Posta ve Telgraf Teşkilatı Anonim Şirketi tarafından düzenlenen belgelerle tevsik etmek zorundadırlar.

Bu düzenleme ile vergi idaresi, konut kiralama işlemlerinde yalnızca belirli bir tutarın üzerindeki kiralama işlemlerinin tevsik zorunluluğu kapsamında olması uygulamasından vazgeçerek konut kiralama işlemlerinin -iş yeri kiralama işlemlerinde olduğu gibi- herhangi bir tutar sınırı olmaksızın tamamını tevsik zorunluluğu kapsamına almıştır.

Bununla birlikte mülga 268 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde, tevsik zorunluluğu kapsamında yalnızca kira geliri elde edenler, yani kiraya verenler bulunmakta idi. Vergi idaresi, bu uygulamasından da vazgeçerek konut kiralama işlemlerinde de -yine iş yeri kiralama işlemlerinde olduğu gibi- hem kiraya verenleri hem de kiracıları tevsik kapsamına almıştır.

2. Tevsik Zorunluluğu Kapsamı Dışındaki İşlemler

Tebliğe göre konut ve iş yerinin kiralanması işlemine ilişkin kira bedellerinin mahkeme ve icra yoluyla veya aynî olarak ödenmesi durumunda, kiraya veren ve kiracının tahsilatlarını ve ödemelerini bankalar veya Posta ve Telgraf Teşkilatı tarafından düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunlulukları bulunmamaktadır. Mülga tebliğ düzenlemesinde de mahkeme ve icra yoluyla veya aynî olarak ödenen kira bedellerine ilişkin tevsik zorunluluğu uygulanmadığı görülmektedir.

Diğer yandan mülga tebliğde her bir konut için belirlenen tutarın altında kalan konut kira gelirlerinin de tevsik uygulaması kapsamında olduğu dikkate alındığında, vergi idaresinin 328 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile tevsik zorunluluğu uygulamasının kapsamını genişlettiğini ifade edebiliriz.

Hisseli gayrimenkullerin kiralanmasına da değinen tebliğ, bu kiralama işlemlerinde kira bedelinin tamamının kiraya verenlerden birine bankalar veya Posta ve Telgraf Teşkilatı Anonim Şirketi üzerinden ödenmesi durumunda, tevsik zorunluluğunun yerine getirildiğini kabul etmekte; diğer kiraya veren -hisseli gayrimenkulün ödeme yapılmayan pay sahibi- açısından tahsilatın tevsikine bakılmasına gerek görmemektedir.

3. Cezaî Müeyyide

Tebliğde belirtilen tevsik zorunluluğuna uyulmaması durumunda, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrasında yazılı tutarlardan az olmamak üzere, her bir işlem için işleme konu tutarın %10’u oranında özel usulsüzlük cezası kesilmektedir. Tebliğ bu şekilde kesilecek özel usulsüzlük cezası toplamının, bir takvim yılı içinde yirmi milyon Türk Lirasını geçemeyeceğini belirtmiştir.

Aynı Kanun maddesinde yazılı tutarlardan az olmamak üzere, her bir işlem için işleme konu tutarın %5’i oranında özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören mülga tebliğde, bir takvim yılı içinde kesilecek özel usulsüzlük cezası için herhangi bir üst sınır bulunmamakta idi.

Dolayısıyla vergi idaresinin bu kapsamda kesilecek özel usulsüzlük cezası oranını artırdığı ve aynı zamanda bir takvim yılı içinde kesilecek özel usulsüzlük cezasına bir üst sınır getirdiği görülmektedir.

4. Tevsik Zorunluluğuna Uymayanların Pişmanlığı

Tevsik zorunluluğuna uymayanların pişman olması, vergi uygulamasında bir anlam ifade etmekte midir? 213 sayılı Vergi Usul Kanununun ‘Pişmanlık ve Islah’ başlığını taşıyan 371. maddesinin beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiillerle ilgili olduğunu düşündüğümüzde, tevsik zorunluluğuna uymayan mükelleflerin mezkûr yasa hükmü kapsamı dışında kaldığını ifade etmeliyiz.

Diğer yandan 328 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği, ilga ettiği tebliğ hükümleri ile belirlenen uygulamanın aksine tevsik zorunluluğuna uymayanlar adına cezaî müeyyide uygulanmaması için bir çıkış yolu göstermiştir. Buna göre tevsik zorunluluğuna uymayanların -Tebliğ ifadesiyle ‘tevsik zorunluluğuna aykırı bir şekilde ödeme yapanların’-, ödemeyi takip eden beş iş günü içinde bu durumu kendiliğinden vergi idaresine bildirmesi durumunda, bildirimi yapan adına özel usulsüzlük cezası uygulanmaz.

Özel usulsüzlük cezası uygulanmaması için iki husus göze çarpmaktadır: Bunlardan birincisi durumun, ödeme yapıldıktan sonra bu ödemeyi takip eden beş iş günü içerisinde vergi idaresine bildirilmesi iken ikincisi, bu bildirimin vergi idaresinin uyarısı olmadan tevsik zorunluluğuna uymayan kişilerin kendiliğinden yapmasıdır. Bu süre zarfında yapılmayan bildirimler, tevsik zorunluluğuna uymayanlar adına özel usulsüzlük cezası kesilmesini engellemeyecektir.

Bu noktada bir husus dikkat çekmektedir. Tebliğin 3. maddesinin (4) numaralı fıkrasında “… ödemede bulunan adına bu düzenleme uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmez.” ifadesi yer almaktadır. Dolayısıyla tevsik zorunluluğuna uymadan ödeme yapan kişi, belirtilen süre içinde durumu kendiliğinden vergi idaresine bildirmesi durumunda özel usulsüzlük cezası kesilmesinden kurtulmaktadır. Peki bu durumda kiraya verenin durumu ne olacaktır?

Bir başka ifadeyle, bu pişmanlık uygulamasından kiraya veren yararlanabilecek midir? Örnek olarak gayrimenkul sermaye iradı yönünden vergi mükellefiyeti bulunan Oğuz Kağan Bey’in, sahip olduğu konutunu Bilge Kağan Bey’e kiraladığını varsayalım. Bu kiralama işlemine ilişkin kira ödemelerinin banka yoluyla yapılması gerek kira sözleşmesinde yer almış gerekse Oğuz Kağan Bey tarafından Bilge Kağan Bey’e sözlü olarak ifade edilmiştir. Ancak 2024 yılının Kasım ve Aralık aylarında Bilge Kağan Bey, kira ödemesini bir zarf içinde Oğuz Kağan Bey’e nakit olarak vermiştir. Bu durumda Oğuz Kağan Bey’in bu durumu vergi idaresine bildirmesi durumunda özel usulsüzlük cezasından kurtulma olanağı var mıdır?

Vergi hukuku açısından konuyu irdelersek; bir mükellefin iradesi olmaksızın, başka birinin kanuna aykırı eylemlerinden sorumlu olmasının hukuk düzeni tarafından korunmayacağı açıktır. Dolayısıyla Oğuz Kağan Bey’in mevzuata aykırı olan ve cezaî müeyyideye bağlanan bir durumla, karşı tarafın eylemi neticesinde isteği ve rızası olmaksızın karşılaşması durumunda cezaya muhatap tutulması hukuka ve hakkaniyete uygun görünmemektedir. Hukuk devleti ilkesi gereği, en azından bu durumdaki kişilerin hukuken korunabilecekleri bir müessese bulunması beklenmektedir.

Tebliğin lafzına bakıldığında pişman olma hakkının yalnızca ödemeyi yapana verilmiş gibi bir ifadeye sahip olması, uygulamaya yönelik birtakım tereddütlerin doğmasına ve mükellefler ile vergi idaresi arasında ihtilafların meydana gelmesine sebebiyet verebilecektir. Bu yüzden tebliğde tevsik zorunluluğuna uymak isteyen ancak ödeme yapanların uymamasından dolayı doğal olarak uymayan kiraya verenlerin de cezaî müeyyideden korunmasına yönelik ifadelere yer verilmesi gerektiğini düşünmekteyiz.

5. Cezaî Müeyyidenin Cezalarda İndirim ve Uzlaşma Müesseseleri Karşısındaki Durumu

Tebliğe göre tevsik zorunluluğuna aykırı hareket etmekten dolayı adına özel usulsüzlük cezası kesilen kişiler, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun ‘Vergi Ziyaı, Usulsüzlük ve Özel Usulsüzlük Cezalarında İndirme’ başlığını taşıyan 376. maddesi ile ‘Uzlaşma’ başlığını taşıyan üçüncü bölümünde yer alan hükümlerden faydalanma olanağına sahiptir.

Buna göre adına özel usulsüzlük cezası kesilenler, kesilen özel usulsüzlük cezasının yarısını ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde ihbarnameyi düzenleyen vergi dairesine başvurarak vadesinde ya da 6183 sayılı Kanunda belirtilen türden teminat göstererek vadesinin bitmesinden itibaren 3 ay içinde ödeyeceğini bildirmesi durumunda kesilen cezanın yarısı indirilir. Ancak bildirilen süre içinde ödeme yapılmaması veya cezaya dava açılması durumunda söz konusu madde hükmünden yararlanma olanağı bulunmamaktadır.

Diğer yandan 213 sayılı Vergi Usul Kanununun üçüncü bölümünde uzlaşma müessesesi, tarhiyat öncesi uzlaşma ve tarhiyat sonrası uzlaşma şeklinde ikili bir ayrıma tâbi tutulmuştur. 328 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği kapsamındaki tevsik zorunluluğuna uyulmaması, vergi incelemesi kapsamında tespit edilebileceği gibi vergi dairesi bünyesinde de tespit edilebilmektedir. Bu durumun vergi incelemesine yetkili makam, merci ve kişiler tarafından tespit edilerek özel usulsüzlük cezası önerilmesi durumunda adına özel usulsüzlük cezası önerilen kişilerin Vergi Usul Kanununun Ek 11. maddesi kapsamında tarhiyat öncesi uzlaşma hakkı bulunmaktadır. Ancak durumun vergi dairesi bünyesinde tespit edilerek doğrudan özel usulsüzlük cezası kesilmesi durumunda ise, ihbarnamenin tebliğinden sonra adına ceza kesilenlerin tarhiyat sonrası uzlaşma hakları bulunmaktadır.

SONUÇ

328 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile vergi idaresi, konut ve iş yeri kiralamalarında, tahsilat ve ödemelerin bankalar veya Posta ve Telgraf Teşkilatı Anonim Şirketi tarafından düzenlenen belgelerle tevsik edilmesine ilişkin açıklamalar yapmıştır. İlga ettiği 268 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile genel manada paralel düzenlemeler içerdiği görülen tebliğ, eski uygulamadaki konut kiralamalarında belli bir tutarın altında kalan kira ödemelerinin tevsik zorunluluğu kapsamında olmamasını kaldırarak konut kiralamalarında bütün kira ödemelerini tevsik zorunluluğu kapsamına almıştır.

Bununla birlikte eski uygulamada konut kiralamalarında kiracı konumundakiler tevsik zorunluluğu kapsamında bulunmamakta iken yeni uygulamada kiracılar da tevsik zorunluluğu kapsamına dahil edilmiştir.

Tevsik zorunluluğuna uyulmaması durumunda kesilecek özel usulsüzlük cezası oranı ise eski uygulamaya göre artırılarak %5’ten %10’a çıkarılmış ve bir takvim yılında kesilecek özel usulsüzlük cezasına bir üst sınır getirilmiştir.

Tevsik zorunluluğuna aykırı ödeme yapanlara, durumu beş iş günü içinde kendiliğinden vergi idaresine bildirmesi durumunda ödemede bulunan adına özel usulsüzlük cezası kesilmeyeceğini belirten tebliğ, tevsik zorunluluğuna uyma iradesinde olan ancak iradesi dışında ödemeyi yapanın tevsik zorunluluğu kapsamında ödeme yapmaması durumunda özel usulsüzlük cezasından kurtulma olanağına ilişkin bir açıklama yapmamıştır.

Uygulamada tereddüde ve duraksamaya sebep olacak, mükellefler ile vergi idaresi arasında hukukî uyuşmazlıklara sebebiyet verebilecek bir durum olduğunu düşündüğümüz bu hususun yapılacak bir düzenleme ile açıklığa kavuşturulması gerektiğini düşünmekteyiz.

21.10.2024

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.