Dr. Koray Ateş
korayates@muhasebetr.com

Taşınmaz Satışlarından Doğan Zararlar Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Midir? Teori, Tartışma ve Bir Örnek

1. GİRİŞ 

21 Haziran 2006 tarihinde Resmi Gazetede yayınlanarak yürürlüğe giren 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan önemli değişikliklerden biri de kurumların iştirak hissesi ve taşınmaz satışlarından oluşan karlarının sadece yüzde 75’inin istisna kapsamına alınması olmuştur. Adı geçen kanunda ayrıca söz konusu istisnadan yararlanmak için ne gibi şartların arandığı ve ayrıca bu istisnalara ilişkin yapılan giderlerin de kurumlar vergisi kanunu karşısındaki durumuna değinilmiştir.Ancak, uygulamada söz konusu satışlara ilişkin zararların tam olarak kanunen kabul edilmeyen gider mi yoksa normal bir satış zararı gideri mi olacağı tereddüt konusu olmuştur.  

Bu çalışmada, söz konusu sorun tartışmaya açılacak olup bunun bir kanunen kabul edilmeyen gider mi yoksa bir satış zararı gideri mi olduğu sorusuna cevap aranacaktır.
 

 2. İŞTİRAK KAZANÇLARI İSTİSNASI VE MUHASEBESİ 

Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin 1/e bendine göre,  “kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı” kurumlar vergisinden istisnadır. Madde gerekçesine baktığımızda ise amacın, kurumların mali yapılarının güçlendirilmesi ve bu satıştan mali yapılarını olumlu etkileyecek bir kazancın elde edilmesinin hedeflendiğini görmekteyiz. Ayrıca, söz konusu istisnadan yararlanmak için de belirli şartların yerine getirilmesi gerekmektedir. Bunlar,  

a)      Aktifteki varlığın en az iki tam yıl süre ile bilançoda yer alması,

b)      İstisna edilen kazancın beş yıl boyunca sermayeye ilave dışında herhangi bir hesaba nakledilmemesi,

c)      Satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi. 

3 seri no’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ne göre, gayrimenkul ve iştirak hissesi satışından elde edilen kazancın fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir. 
 

Örneğin; şirket aktifine 2005 yılında alınan ve 250.000 YTL olarak kayıtlı arsanın 2008 Aralık ayında 400.000 YTL’ye satıldığı ve istisna ile ilgili şartların yerine getirildiği varsayıldığında aşağıdaki kaydın yapılması gerekmektedir. 

--------------------------------25.12.2008-----------------------

102            400.000 

250                    250.000

679.01     112.500 (istisna tutar)

679.02       37.500

-------------------------------------------------------------------- 

Arsanın satışından 150.000 YTL kar elde edilmiş olup bunun yüzde 75’i (150.000 x %75=) 112.500 YTL kurumlar vergisinden istisnadır. Ayrıca, söz konusu tutarın kurumlar vergisinde gösterilmesi için 112.500 YT      L’yi beyannamede İştirak Kazançları İstisnası olarak matrahtan tenzil etmemiz gerekir.  

Yukarıdaki örnekte ayrıca, söz konusu arsa satılırken 4.500 YTL gider yapıldığı varsayıldığında KVK 5.maddesinin 3. fıkrasına göre[1] bu giderin de tamamını kayıtlarımıza gider olarak değil ancak yüzde 25’ini gider, geri kalan yüzde 75’ini ise kanunen kabul edilmeyen gider olarak alacağımız açıktır.  

Ertesi dönem hesaplarında 679.01 hesapta izlenen tutarı 3 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ne göre aşağıdaki kayıtla fon hesabına alırız. 

-------------------------------------------01.01.2009--------------------------------

590      112.500 

                                                           549      112.500

Sabit kıymet satış karının fon hesabına alınması

---------------------------------------------------------------------------------------- 

 

3. TAŞINMAZ SATIŞINDAN OLUŞAN ZARARLARIN DURUMU 

Şu ana kadar yapılan analiz, söz konusu satıştan doğacak olan bir karın vergilendirilmesine yönelik idi. Ancak bunun tam tersi durumlar da olabilir. Zira bu satıştan bir kar değil bir zarar da oluşabilir. Peki bu zarar kurumlar vergisi yönünden kabul edilebilir bir zarar mıdır? Yoksa KVK 5/3. fıkrası hükmü gereğince bu zararın tamamını kanunen kabul edilmeyen gider olarak matraha mı eklememiz gerekir. 

Kurumlar Vergisi Kanunu 5-1/e bendindeki istisnanın özüne baktığımızda bunun bir kazanç istisnası olduğunu görmekteyiz. Ayrıca, bu kazanç istisnasından yararlanmak için de belirli şartların arandığını madde hükmünün devamında görmekteyiz. Yani, söz konusu şartların yerine getirilmesi için öncelikle ortada bir kazancın olması gerektiği gayet açıktır. Zira, ortada bir kazanç yok ise kanaatimizce bu şartların varlığının hiçbir bağlayıcılığı kalmayacaktır ve bir kazanç istisnasından da söz edilemeyecektir.   

Üzerinde en çok tartışılan bir diğer konu ise KVK 5/3. fıkrasında geçen “…………istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.” Hükmüdür. Konu ile ilgili verilmiş çeşitli muktezalara baktığımızda bu kısma atıfta bulunarak söz konusu zararın kanunen kabul edilmeyen gider olarak matraha eklenmesi gerektiğini görmekteyiz.[2].  

Oysa, istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zarar derken, iştirak satış kazancı istisnasını mı yoksa madde de geçen ve faaliyetleri istisna kapsamında olan şirketlerin zararı mı kastediliyor bu tam olarak açık değildir. Kanaatimizce madde hükmünün ilgili kısmı KVK 5. maddesinde belirtilen ve faaliyetleri kısmen veya tamamen kurumlar vergisinden istisna olan şirketleri ilgilendirmektedir. Çünkü, taşınmaz satışı asıl faaliyeti gayrimenkul alım satımı olan şirketler hariç başlı başına bir şirketin faaliyet konusunu oluşturmaz. Yani, otomotiv sektöründe faaliyet gösteren bir şirketin aktifine kayıtlı arsasını satması demek bu şirketin faaliyet konusunun arsa alım-satımı olduğu anlamına gelmemektedir.
 

4. SONUÇ 

Taşınmaz satışından doğan zararın gider mi yoksa kanunen kabul edilmeyen gider mi olduğu konusunun bu kadar tartışmaya açık olmasının nedeni KVK 5/3.fıkrasında geçen…… istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zarar” ifadesidir. Burada idarenin asıl kastetmek istediği, madde de adı geçen ve faaliyetleri kurumlar vergisinden istisna olan kurumlar mı yoksa sabit kıymet satış kazancı mı olduğu hususudur. Bu sorunun cevabı kanun metninden tam anlaşılmamaktadır. 

Yukarıda anlatılanlar çerçevesinde konuyu değerlendirecek olursak, ortada bir kazanç olmadan istisna da olmayacağından, KVK 5/3. fıkrası da iştirak kazançları ile ilgili olduğundan zarar halinde bu fıkranın bizi bağlayıcılığının kalmaması gerekmektedir. Çünkü, bu bir kazanç istisnasıdır. Kazanç istisnası olduğunun ispatı da maddenin devamında  geçen ve kazanç istisnasının şartlarının anlatıldığı kısımdır. Söz konusu bölüm, zarar olması haline hiçbir şekilde değinmemekte ve tamamen kazacın elde edilmesi halini göz önüne alarak düzenlenmiştir.  

Sonuç olarak, taşınmaz satışından doğan bir zarar olması halinde bu zararın tamamının ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılması kanaatimizce uygun olacaktır. Herhangi bir inceleme esnasında, bunun bir eleştiri konusu olması halinde ise konunun yargıya taşınması gerektiği hususunu da ayrıca belirtmekte fayda var.

 

 

---

DİPNOTLAR:
[1] İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.

[2] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 05.06.2007 tarihli ve B.07.1 .GİB.4.34.l6.01/KVK-5/e- sayılı mukteza

18.12.2008

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.