Kerim Çoban
E.Gümrük ve Ticaret Başmüfettişi
Çoban Gümrük Dış Ticaret Denetim Danışmanlık ve
Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği A. Ş.
k.coban0306@gmail.com

KDV Kanunu’nun 24.Maddesinden Hareketle, Vadeli İthalatlarda Oluşan Kur Farkının İthalatta KDV Matrahına Katılması Gerekir Mi?

I- İLGİLİ MEVZUAT HÜKÜMLERİ

3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 21. Maddesine (İthalatta Matrah) Göre:  “ …  c) Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler,

İthalatta KDV matrahının unsurudur”.

Gümrük Yönetmeliği’nin 53.Maddesine (İstisnai Kıymetle Beyan) Göre: “ … (5) İthal eşyasının gümrük kıymetine veya katma değer vergisi matrahına girmesi gereken, ancak gümrük beyannamesinin tescili anında beyan sahibi tarafından mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet veya matrah unsurları için, en geç söz konusu kıymet veya matrah unsurunun muhasebe kayıtlarına intikal ettirildiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar beyanda bulunulur ve vergileri de aynı süre içinde ödenir.

(6) Gümrük beyannamesinin tescil tarihi itibarıyla mevcut bilgi ve belgelere istinaden beyanda bulunulan ancak tutarı kesin olarak belirlenemeyen depolama, tahmil-tahliye, liman giderleri gibi ithalatta katma değer vergisi matrah unsurları için, en geç söz konusu matrah unsurunun muhasebe kayıtlarına intikal ettirildiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar beyanda bulunulur ve vergileri de aynı süre içinde ödenir. (03.01.2023 / 32062 sayılı R.G. ile eklenmiştir).

(7) İstisnai kıymetle beyana ilişkin tamamlayıcı beyanların süresi içerisinde verilmemesi nedeniyle zamanında ödenmeyen gümrük vergileri için eşyanın serbest dolaşıma girişine ilişkin beyannamenin tescil tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre belirlenen gecikme zammı oranında gecikme faizi tahsil edilir ve Kanunun 241 inci maddesinin birinci fıkrası uyarınca işlem yapılır”.

3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 24. Maddesine Göre:   “ - Aşağıda yazılı unsurlar matraha dahildir:

a) Teslim alanın gösterdiği yere kadar satıcı tarafından yapılan taşıma, yükleme ve boşaltma giderleri,

b) Ambalaj giderleri, sigorta, komisyon ve benzeri gider karşılıkları ile vergi, resim, harç, pay, fon karşılığı gibi unsurlar,

c) Vade farkı, fiyat farkı, kur farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerler.”.

Gümrükler Genel Müdürlüğü’nün 19.03.2021 Tarih Ve 62486789 Sayılı Tasarruflu Yazısına Göre: “…  Bilindiği üzere, 3065 sayılı KDV Kanununun 21/c maddesi uyarınca, "gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler", ithalatta KDV matrahına dahil edilmektedir.

Hazine ve Maliye Bakanlığının "Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği"nin "III/A-2" bölümünde, "Ayrıca, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve munzam sigorta ücreti, destekleme ve fiyat istikrar fonu ve konut fonuna katılma payları gibi ödemeler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan ve yine gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar oluşan fiyat farkı ve kur farkı gibi ödemeler KDV'nin matrahına dahildir.

Bu kapsamda, örneğin, ithal edilen eşyanın gümrük antreposuna konulduğu tarihten gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar geçen süre için ödenen ardiye ücreti üzerinden KDV Kanununun (17/4-o) maddesine göre KDV hesaplanmadığından vergilendirilmeyen bu tutar, ithalatta KDV matrahına dahil edilir. Malın, ithalat işlemi gerçekleştikten sonra da gümrük antreposunda kalmaya devam etmesi durumunda gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen hizmet için ayrı bir fatura düzenlenebileceği gibi antrepodan çekiş sırasında işlem için tek bir fatura da düzenlenebilir. Bu durumda gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen ardiye hizmet bedeline isabet tutar, fatura üzerinde ayrıca gösterilir ya da "İşlem bedelinin... TL'si gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen hizmet bedeline aittir." şeklinde bir açıklama yapılır." denilmektedir.

Bu düzenleme çerçevesinde, eşyanın, ithalat işlemi gerçekleştikten sonra da gümrük antreposunda kalmaya devam etmesi durumunda gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen hizmet için ayrı bir fatura düzenlenmesinin mümkün bulunduğu; tek fatura düzenlenmesi durumunda ise; gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen ardiye hizmet bedeline isabet eden tutarın fatura üzerinde ayrıca gösterilebileceği ya da "İşlem bedelinin ... TL'si gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen hizmet bedeline aittir." şeklinde bir açıklama yapılabileceği anlaşılmaktadır    …” denilmektedir.

II- DEĞERLENDİRME VE SONUÇ

Gümrük beyannamesinin tescili tarihine kadar yapılan, Gümrük beyannamesinin tescili sırasında belli olan Gümrük kıymet unsurları ile vergilendirilmeyen İthalatta KDV Matrahına girin KDV Matrah Unsurlarının (depolama, tahmil-tahliye, liman giderleri, demoraj gibi yurt içi giderleri ile ithalatta katma değer vergisi matrahına giren diğer KDV matrah unsurlarının) beyan sırasında/ beyannamenin tescili anında  beyan edilmesi,

Gümrük Yönetmeliği’nin 53.Maddesinin 6.fıkrasından hareketle; Gümrük beyannamesinin tescil tarihi itibarıyla mevcut bilgi ve belgelere istinaden beyanda bulunulan ancak tutarı kesin olarak belirlenemeyen ardiye, depolama, tahmil-tahliye, liman giderleri, demoraj gibi ithalatta katma değer vergisi matrah unsurları için, en geç söz konusu matrah unsurunun muhasebe kayıtlarına intikal ettirildiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar ilgili/ beyannamenin tescil edildiği Gümrük idaresine beyanda bulunulması ve vergileri de aynı süre içinde ödenmesi,

- İthalatta KDV Matrahına Giren; Ardiye, Depolama, Demoraj, vb. giderlerin tespiti/ hesaplanması sırasında Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar (tescil tarihi dahil) yapılan kısmın dikkate alınması (KDV matrahına katılması), beyanname tescil tarihinden sonraki kısma tekabül eden tutarların KDV matrahına katılmaması/ beyan edilmemesi, ayrıca Demoraj faturalarında “Free döneme” tekabül eden tutarında KDV matrahına katılmaması/ beyan edilmemesi, 

İlgili Gümrük idaresi nezdinde Gümrük Yönetmeliği’nin 150.Maddesi kapsamında (özellikle 3, 4 ve 5.fıkraları gereği); işlem yapılarak, süresi içinde tamamlayıcı beyanda bulunularak (Eksik İthalatta KDV Matrah Unsurlarının mahiyet ve tutar itibariyle tahakkuk ettiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar ilgili gümrük idaresine bilgi verilmesi ve vergileri de aynı süre içinde ödenmesi) işlemin tamamlanması,

Gümrük Yönetmeliği'nin 53/5. maddesi ile, tescil anında bilinmesi mümkün olmayan kıymet unsurlarına ilişkin düzenleme yapılmış olup; ithal eşyasının gümrük kıymetine veya katma değer vergisi matrahına girmesi gereken, ancak gümrük beyannamesinin tescili anında beyan sahibi tarafından mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet veya KDV matrah unsurları için, en geç söz konusu kıymet veya matrah unsurunun muhasebe kayıtlarına intikal ettirildiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar beyanda bulunulması ve vergileri de aynı süre içinde ödenmesi,

Gerekir.

Öte Yandan, mezkûr süre içinde böyle bir beyanın verilmemesi ve bu durumun sonradan yapılan denetim sonucunda tespit edilmesi halinde Gümrük Kanunu'nun 234/1. Maddesine göre üç kat para cezası uygulanması gerekir.

Diğer taraflar, mezkûr süre içinde böyle bir beyanın verilmemesi, ancak söz konusu aykırılıkların gümrük idaresince tespit edilmesinden önce, beyan sahibince ilgili gümrük idaresine bildirilmesi durumunda ise söz konusu cezalar yüzde on (% 10) oranında uygulanır.

Kişisel görüşümüz: KDV Kanunu’nun 21/c maddesi yürürlükte iken, bu madde değiştirilmeden, KDV Kanunu’nun 24/c maddesinden hareketle Vadeli ithalatlarda oluşan Kur Farkı İthalatta KDV Matrahına katılamaz ve KDV alınamaz.

Bilindiği üzere; “Vadeli Akraditif, Mal Mukabili Ödeme ve Kabul Kredili Ödeme” şekillerine göre yapılan ithalatlar ile,

- “Peşin ödeme” şekline göre yapılan ithalatta, ithalat bedeli, ithalat beyannamenin (SDGB)’nin tescil tarihinden çok daha önce bankaya/ aracı bankaya yatırılmış olsa bile, ithalat/ mal bedelinin ithalat beyannamesinin tescil tarihinden üç iş günü ve sonrasında yurt dışına transfer edilmesi/ gönderilmesi durumunda % 6 KKDF ödenmesi gerekmektedir. 

Diğer bir deyişle;

Bize göre:  KDV Kanunu’nun 24.maddesindeki kur farkı, (KDV Kanunu’nun 21/c maddesinde belirtilen “Beyannamesin tescil tarihine kadar” sınırlaması sebebiyle İthalatta KDV matrahına katılamaz.

- KDV Kanunu’nun 24.maddesindeki kur farkı Hizmet İthalatını ilgilendirmekte, Mal/ Eşya ithalatını ilgilendirmemekte, eşya/ mal ithalatını Kanun’un 21/c maddesi ilgilendirmektedir.

Örneğin: Firmamızın makine parkı ve demirbaş makinelerin bakımı ve onarımı için yurtdışından mühendislik hizmeti alındığını, Türkiye’ye mühendisler gelerek bir hafta çalıştıkları ve karşılığında da 01.01.2024 tarihi itibarı ile 10.000-USD tutarında mühendislik (hizmet) faturası düzenlendiğini ve faturanın 05.01.2024 tarihinde Firmamıza ulaştığını ve 10.01.2024 tarihinde Firmamızın muhasebe kayıtlarına intikal ettirildiğini, bahse konu mühendislik gideri faturası eşya ithalatını/ gümrük idaresini ilgilendirmediği, hizmet ithalatı olduğu için Firmamız tarafından Ocak ayı içinde veya takip eden ayın 26’sına kadar bağlı bulunduğumuz vergi dairesine beyan edilmesi gerektiğinden hareketle, Firmamızın bu faturayı 26.02.2024 tarihinde Sorumlu Sıfatıyla 2 Nolu KDV Beyannamesiyle ilgili Vergi Dairesine beyan ettiğini, beyan tutarının / Matrahın (1-USD= 30-TL, 10.000-USD X 30-TL = 300.000-TL) 300.000-TL olduğunu ve Vergi Dairesine 300.000-TL beyan edildiğini fakat, ilgili mühendislik fatura tutarının/ giderinin bir kısmının veya tamamının yurt dışına transferinin daha sonra, örneğin 01.04.2024 tarihinde yapıldığını ve (01.04.2024 tarihi itibari ile döviz kurunun 1-USD = 32-TL olduğunu ve 10.000-USD x 32-TL = 320.000-TL) 20.000-TL kur farkının doğduğunu varsayalım.

Mali mevzuata göre, ilgili hizmet/ gider tutarının bir kısmının veya tamamının 2 Nolu KDV beyanından sonra Yurtdışına yapılması ve bu arada döviz kurunun yükselmesi durumunda, aradaki kur farkının da, döviz transferinin yapıldığı ay içinde veya takip eden ayın 26’sına kadar İlgili Vergi Dairesine Düzeltme  Beyannamesiyle beyan edilerek tekabül eden KDV’nin ödenmesi gerekmektedir.  

Yine, başka bir Örnek (Müfettişken yaptığımız bir Sonradan Kontrol İncelemesi sonucu düzenlenen rapordan küçük bir alıntı): [[[ “...   2) Raporumuz eki Tablo III’de ayrıntılı bilgileri yer alan ve Firmanızın muhasebe kayıtlarından seçilen bazı gider unsurlarına ilişkin yurt dışı döviz transferlerinin (Toplam 153 satır ödeme/transfer), sorumlu sıfatıyla ilgili vergi dairesine verilen 2 Nolu KDV Beyannamelerinden (Beyandan) sonra yapıldığı ve bu arada döviz kurlarının yükseldiği, döviz kurlarının yükselişinden kaynaklanan matrah farkına tekabül eden KDV’nin ilgili vergi dairesine düzeltme beyannamesi verilerek beyan edilmediği/ödenmediği anlaşılmıştır. Konu hakkındaki kanuni dayanak ve gerekçeler ile ilgili mevzuat son derece açık ve sarih olup, döviz kurunun yükselişinden kaynaklanan ve TL olarak artan söz konusu matrah farklarına tekabül eden KDV’nin; 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 24.maddesi, 117 sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin “4.2.Matrahta Değişiklik” başlıklı mevzuat hükümleri, KDV Uygulama Genel Tebliği ile Maliye Bakanlığı’nın konuya ilişkin Muktezaları/Özelgeleri {Örneğin: 1) “... Bedeli döviz olarak ifade edilen işlemlerde, işlem tarihi ile nakden veya hesaben tahsil edildiği tarih arasındaki kur farkı bedelin bir unsuru olarak işleme ait oran üzerinden katma değer vergisine tabi olacaktır.....” (Maliye Bakanlığı’nın 04.08.1995 tarih ve 53532 Sayılı Muktezası), Örneğin: 2) “...Katma değer vergisine tabi bir mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak ortaya çıkan vade farkı, faiz, fiyat farkı ve mahiyet olarak bunlardan farklı olmayan kur farkları Kanunun 24’üncü maddesi uyarınca vergiye tabi işlemin matrahına dahil edilerek vergilendirilmektedir...” (Maliye Bakanlığı’nın 19/10/2006 Tarih ve 82206 Sayılı Muktezası)} gereği KDV Düzeltme Beyannamesiyle ilgili vergi dairesine beyan edilmesi gerekir. ”

Kısacası, Raporumuz eki Tablo III’de ayrıntıları yer alan ve kur farklarından kaynaklanan KDV’nin, 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 6, 8, 9 ve 10, 24, 34, 35.maddeleriyle 117 sayılı KDV Genel Tebliği’nin 4.2. “Matrahta Değişiklik” başlıklı mevzuat hükümleri, KDV Uygulama Genel Tebliği ile bu konudaki Muktezalar ve diğer ilgili mevzuat hükümleri gereği ilgili Vergi Dairesi'ne beyan edilerek ödenmesi gerekir ( Ek: 2 ).

- 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 371.maddesinden “Pişmanlık ve Islah” faydalanabilirsiniz. ]]].  ...

Bilgilerine,

Not-1: Bilindiği üzere; “Vadeli Akraditif, Mal Mukabili Ödeme ve Kabul Kredili Ödeme” şekillerine göre yapılan ithalatlarda (Transferin ithalattan sonra yapılması nedeniyle) nasıl KKDF alınıyor ise, -Hizmet ithalatında da döviz transferinin Beyandan sonra yapılması nedeniyle oluşan Kur Farkının Tamamlayıcı  Beyanla Beyan Edilmesi gerektiği (Bir nevi Vadeli Hizmet ithalatında KKDF karşılığı) varsayılabilir.

Not-2: Bu konu başta olmak üzere, YYS Yıllık Faaliyet Raporu Hazırlanması, YYS Yıllık Zorunlu Eğitimlerinin Verilmesi, YYS Revizyonları, Ön İzleme, Yeni YYS Belgesi Hazırlıkları ve YYS Belgesi Alım Süreci, İlgili Ön Zorunlu Eğitimlerin Alınması, YYS Başvuru Formlarının Doldurulması, YYS Danışmanlığı, vb. Tüm YYS Süreçler hakkında daha fazla ayrıntılı bilgiyi, Gümrük ve Dış Ticaret Mevzuatı konularında gerekli Hukuki ve Mevzuat Desteğini, İdari ve Adli İtiraz Süreçleri, Dava Açılması, Dava Aşamalarının Takibi, İlgili Mevzuat Ve Hukuki Açılardan Gerekli İtiraz Ve Savunmaların Yapılarak Dava Sonucunun Olumlu Sonuçlanmasına Katkıda Bulunulması, Sonradan Kontrol/ Firma İncelemesi Yaptırılması, Antrepo Açma, Antrepo Genişletme, AN6, AN7, AN8 Raporlarının düzenlenmesi, …  vb, işlemleri, Sürekli/ Düzenli, Aylık, Yıllık Gümrük ve Dış Ticaret Danışmanlığı, Gümrük ve Dış Ticaret Mevzuatı Eğitimleri, …  vb. konularında yardım, destek ve benzeri hizmetleri -isterseniz- Firmalarımız “Çoban Gümrük Dış Ticaret Denetim, Danışmanlık ve Yetkilendirilmiş Gümrük Müşavirliği A. Ş.”den veya “Çözüm Denetim Gümrük Dış Ticaret ve Danışmanlık A. Ş.”den  alabilirsiniz.

25.04.2024

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.