Kadir Durak
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
kadirdurak@brsdenetim.com.tr

Şirketlerin Ortaklarından Aldığı Borç Paraların Örtülü Sermaye Düzenlemesi Karşısındaki Durumu

Giriş

Şirketler finansman sıkıntısı çekerek öz kaynaklarının yetersizliği sebebi ile nakit akışlarını olumsuz etkileyen durumlarla karşı karşıya kalabilmektedirler. Bu hallerde kısa veya uzun vadeli ortaya çıkan nakit ihtiyacı için şirket ortağının şahsi paralarından yıl içinde bir veya daha fazla borç para alabilmektedir.

Şirketin aldığı bu borçlar karşılığında ortağa herhangi bir faiz ve benzeri adlar altında bir bedel ödenmemesi karar alınmakta ve şirket bünyesinde borcun ödenmesi sırasındaysa kur farkı oluşabilmekte veya enflasyon nedeniyle gerçek kişi ortak aleyhine zarar doğabilmektedir.

Bazı şirketlerdeyse ortaklar zaman zaman kuruma sermaye yanında borç vererek finansman imkanı sağlamakta ve kuruma sağlanan finansman imkanı dolayısıyla faiz vb. isim altında gelirler elde etmektedirler. Dolayısıyla, kurum tarafından ortaklarına sağlanan bu kazanç, kurum bünyesinde vergisi ödenmeden kurum ortaklarına aktarılmaktadır.  

İşte bu hallerde borçlanılan bu paralarla ilgili herhangi bir faiz ödenmemesi ve ödenmesi durumları örtülü sermaye kapsamında değerlendirilebilmektedir.

5520 sayılı KVK’nda yer alan ve örtülü sermaye düzenlemesiyle, şirketlerin ve ortakların kuruma sağladığı finansman imkanı dolayısıyla faiz vb. isim altında gelirlerinin vergisel boyutunu düzenlemiştir.

Örtülü Sermaye

Örtülü sermaye, 5520 sayılı KVK’nun 12’inci maddesinde açıklanmıştır. Kurumların ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun “öz sermayesinin üç katını aşan kısmı”, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılmaktadır.

1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ndeki düzenlemeye göre işletmede kullanılan borçların örtülü sermaye sayılabilmesi için gerekli şartlar:

1. Doğrudan veya dolaylı olarak ortak veya ortakla ilişkili kişiden temin edilmesi,
2. İşletmede kullanılması,
3. Bu şekilde kullanılan borcun hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşması şeklinde sıralanabilir.

Ayrıca Yine aynı 1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ne göre Örtülü Sermaye Sayılamayacak Borçlar:

1. Gayrinakdi teminatlar karşılığında üçüncü kişilerden yapılan borçlanmalar
2. Banka ve finans kurumlarından temin edilerek kullandırılan borçlar
3. Bankalar tarafından yapılan borçlanmalar
4. Finansal kiralama şirketleri, finansman ve faktoring şirketleri ile ipotek finansman kuruluşlarının bankalardan yaptıkları borçlanmalar belirli şartlar dahilinde örtülü sermaye olarak nitelendirilmeyebilecektir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinin 1-b bendine göre; örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.

Buna paralel olarak örtülü sermaye kabul edilen borçlanmalarda Türk Lirasının değer kazanması sonucu oluşacak kur farkı gelirlerinin de söz konusu borcun örtülü yoldan konulan bir sermaye olarak kabul edilmesinin bir sonucu olarak, vergiye tabi kurum kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınması söz konusu olmayacaktır.

Ayrıca örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılmaktadır.

Bu şekilde dağıtılmış kar payının net kâr payı tutarı olarak kabul edilmesi ve brüte tamamlanması sonucu bulunan tutar üzerinden ortakların hukuki niteliğine göre belirlenen oranlarda vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Örtülü sermayeye isabet eden kur farkı giderlerinin kâr payı olarak kabul edilmesi ve dolayısıyla vergi kesintisine tabi tutulması söz konusu değildir.

Öz Sermaye

Vergi Usul Kanunu’nun 192/4 bendi hükmüne göre, öz sermaye bilançonun aktif toplamı ile borçlar arasındaki fark olup; müteşebbisin işletmeye koymuş olduğu varlığı ifade eder.

Kurumlar Vergisi mükelleflerinde özsermaye; işletmenin net aktif toplamının ortaklık tarafından karşılanan kısmını ifade etmektedir.

Gerek uygulamada ve gerekse kurumsal olarak, Kurumlar Vergisi mükelleflerinde özsermaye aşağıda (+, -) kaynaklardan oluşmaktadır.

Sermaye (+)

Ödenmemiş Sermaye (-)

Yasal Yedek (Dağıtılmamış Kar’lar dahil) (+)

Yeniden Değerleme Fonu (+)

Emisyon Primi (Hisse Senedi İptal Karları Dahil) (+)

Sabit Kıymet Yenileme Fonu (+)

Net Cari Dönem Karı (Vergi Sonrası Kar) (+)

Geçmiş Yıl Zararları (-)

Cari Dönem Zararı (-)

Geçmiş Yıl Karları (+)

Bilindiği üzere; Tekdüzen hesap planına ve SPK uygulamalarına göre; Bilanço “Net Değer Esasına” göre hazırlanır.

Bu nedenle, işletmenin varlık ve kaynak yapısını düzenleyici nitelikteki hesaplar ilgili bilanço kalemlerinin altında birer indirim kalemi olarak gösterilir.

Bu tanım altında hazırlanan Bilançonun “Öz sermaye” hesap grubunun bilançoda yansıyan bakiyesi öz sermaye toplamını ifade etmektedir.

Bu açıklamalara göre şirketinizin 31.12.20Y1 öz sermayesi 1.703.598,41.-TL.’dir.

Örtülü Sermaye Sayılan Borçlanmalarda KDV

Örtülü sermayeye isabet eden faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun da durumu ile ilgili Gelir İdare muhtelif muktezalar düzenlemiştir.

Yaygın görüş %18 KDV hesaplanması, 2 Nolu KDV ile kurum tarafından beyan edilmesi ödenmesi ve beyan edilen KDV’nin Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak kayıtlara geçmesi yönündedir.        

18.08.2011 Tarih B.07.1.GİB.0.01.55-130-14 sayılı GİB özelgesi;

“…Ana ortak veya ilişkili firmalar arasındaki borç verme işlemleri, KDV Kanununun 1/1 inci maddesine göre finansman hizmeti olarak değerlendirilmekte ve bu işlemler nedeniyle hesaplanacak faiz tutarları KDV ye tabi bulunmaktadır.

Kurumlarla ilişkili kişiler arasında  gerçekleşen ticari faaliyetlerin sonradan Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulanmasında örtülü sermaye olarak değerlendirilerek dağıtılmış kar payı sayılması, KDV açısından işlemin finansman temin hizmeti olmasını etkilememektedir.

 Ayrıca örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden bu giderler dolayısıyla ödenen KDV nin de, KDV Kanununun 30/d maddesi uyarınca indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.”

Örtülü Sermaye Sayılan Borçlanmalarda Stopaj

5520 sayılı KVK’nun 12/7 maddesinde örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarların, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları’nın uygulanmasında, gerek borç alan, gerek borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacağı ifade edilmiştir.

1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde ise;

Borç para verenin dar mükellef kurum, gerçek kişi veya vergiden muaf herhangi bir kişi olması durumunda, örtülü sermaye üzerinden ödenen faizlerin borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı olarak kabul edileceği belirtilmiştir.

Mükelleflerin, örtülü sermaye uygulaması nedeniyle kullandıkları borçların örtülü sermayeye isabet eden tutarına ilişkin faizleri giderleştirmemeleri ve tahakkuk eden bu faiz tutarlarını ödememeleri halinde, tahakkuk eden ancak giderleştirilmemiş ve ödenmemiş olan bu tutarların henüz dağıtılmış bir kâr payı olarak değerlendirilmesi mümkün olamayacağından, kâr payı stopajına tabi tutulması da söz konusu olmayacaktır.

Anılan faiz tutarlarının ödenmesi halinde ise kâr payının dağıtıldığı kabul edilecektir.

Ancak; kurumunuzda ortaklardan alınan borç paranın ve faizlendirilmelerin sermeye artışında kullanılacağından geri ödenme olmadığı ifade edilmiştir.

Dolayısıyla söz konusu faizlendirmeler her dönem için tahakkuk ettirilmeli ve gerçek kişiler için elde etme hesaben tahakkuk esası ile uygulanmalıdır.

Kurumunuz tarafından hesaplanan faiz gideri, hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış net kâr payı sayılmalı ve 22/12/2021 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanan 4936 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile % 10 oranında tevkifata tabi tutulmalıdır.

Kurum ortaklarının elde ettikleri gelir ise Gelir Vergisi Kanunu 75. Maddesine yer alan Sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden oluşan sermaye dolayısıyla elde edilen kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradıdır.

Buna göre elde gelir 2022 Yılı için 70.000,00.-TL aşması durumunda Gelir Vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Sonuç

Kurumların ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun “öz sermayesinin üç katını aşan kısmı”, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılmaktadır.

Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.

Özsermaye; Bilanço “Net Değer Esasına” göre hazırlanmalıdır.

Kurumun, 31.12.20Y1 Özsermayesi 1.703.598,41.-TL.’dir. Örtülü Sermaye Tutarı 5.110.795,22.-TL.’dir.

Örtülü sermayeye isabet eden faiz, kur farkı ve benzeri giderlere %18 KDV hesaplanması, 2 Nolu KDV ile kurumunuz tarafından beyan edilmeli ve beyan edilen KDV’nin Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak kayıtlara geçmelidir.

Örtülü sermayeye nedeniyle ortaklarının elde ettikleri gelir, hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış net kâr payı sayılmalı ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu (GVK)’nun (94/b-i) maddesine göre % 10 oranında tevkifata tabi tutulmalıdır.

Kurum ortaklarının Örtülü Sermaye nedeniyle elde ettikleri gelir Menkul Sermaye İradı olarak değerlendirilmeli ve Gelir Vergisi Beyannamesi ile beyan edilmelidir.

Kaynak:

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu

3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu

1 Seri No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği

18.08.2011 Tarih B.07.1.GİB.0.01.55-130-14 Sayılı GİB Özelgesi

14.03.2022

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.