Kadir Can Güneş
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
guneskcg@gmail.com

Türkiye’de Yerleşik Gerçek Kişilerin, Yurtdışından Elde Ettiği Gelirlerin Vergilendirmesi

Bugünkü çalışmamızda , gelir vergisi döneminde beyan edilecek bazı yurtdışı kaynaklı gelirlerin; gerçek kişiler açısından vergilendirilmesi hususu incelenecektir.

1.YURTDIŞINDA YAPILAN HİSSE SENEDİ ALIM-SATIMININ TÜRKİYE DE VERGİLENDİRİLMESİ

Tam ve dar mükellefiyete tâbi gerçek kişiler tarafından yurt dışında kurulmuş bir şirket tarafından yurt dışında ihraç edilmiş ve ilgili ülkenin menkul kıymetler borsasında kayıtlı olan hisse senetlerinin alım-satımından doğan kazançların vergilendirilmesinde G.V.K.'nun geçici 67'nci maddesi hükmünün uygulanıp uygulanmayacağının tespit edilmesi gerekmektedir.

Buna ilişkin olarak G.V.K.'nun geçici 67'nci maddesinin (13) numaralı fıkrasında şu düzenlemeye yer verilmiştir:

"13) Bu maddede geçen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası aracı ifadesi, özel bir belirleme yapılmadığı sürece Türkiye'de ihraç edilmiş ve Sermaye Piyasası Kurulu’nca kayda alınmış ve/veya Türkiye'de kurulu menkul kıymet ve vadeli işlem ve opsiyon borsalarında işlem gören menkul kıymetler veya diğer sermaye piyasası araçları ile kayda alınmamış olsa veya menkul kıymet ve vadeli işlem borsalarında işlem görmese dahi Hazine’ce veya diğer kamu tüzel kişilerince ihraç edilecek her türlü menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracını ifade eder.

Bu düzenlemeye göre, G.V.K.'nun geçici 67'nci maddesi hükmü Türkiye'de ihraç edilmiş ve Sermaye Piyasası Kurulu’nca kayda alınmış ve/veya Türkiye'de kurulu menkul kıymetler borsasında işlem gören menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçlarının elde tutulması ve elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde uygulanacaktır

Buna göre ;

Yurt dışında ihraç edilmiş olan hisse senetlerinin alım-satımından doğan kazançlarda vergilendirme G.V.K.'nun Geçici 67'nci maddesi hükmüne göre yapılmayacaktır.

Bu kapsamda olmak üzere, G.V.K.'nun Mükerrer 80'inci maddesinin bir'inci fıkrasının (1) numaralı bendine göre, tam mükellefiyete tâbi kurumlara ait hisse senetlerinin iki yıldan fazla süreyle elde tutulması durumunda elde edilen kazanç değer artış kazancı olarak kabul edilmemesine ilişkin kural dar mükellefiyete tâbi kurumlara ait olan hisse senetleri için uygulanmayacaktır.

Buna göre, dar mükellefiyete tâbi kurumlara ait olan ve yurt dışında ihraç edilmiş hisse senetlerinin alım-satımından doğan kazançlar elde tutulma süresine bakılmaksızın değer artış kazancıdır. Dolayısıyla, bu kazançların genel hükümlere göre vergilendirilmesi gerekmektedir.

2.YURTDIŞINDA ELDE EDİLEN KAR PAYLARI

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun “Mükellefler” başlıklı 3-1/1. maddesinde; Türkiye’de yerleşmiş olan gerçek kişilerin Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanunun “Türkiye’de Yerleşme” başlıklı 4.maddesinde ise ;

“Aşağıda yazılı kimseler Türkiye’de yerleşmiş sayılır;

1.İkametgâhı Türkiye’de bulunanlar (İkametgâh, Kanunu Medeninin 19 uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir);

2.Bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye’de oturma süresini kesmez.)”, hükmü yer almaktadır.

Yine aynı kanunun; 75. maddesinde; sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradı olduğu belirtilmiş olup, kaynağı ne olursa olsun aşağıda yazılı iratların menkul sermaye iradı sayılacağı belirtilmiştir:

1.Her nevi hisse senetlerinin kâr payları

2.İştirak hisselerinden doğan kazançlar

Gelir Vergisi Kanununun “Gelirin Toplanması ve Beyan” başlıklı 85 inci maddesinde;

“Mükellefler, ikinci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için bu kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verirler. Bu kanuna göre beyanı gereken gelirlerin yıllık beyannamede toplanması zorunludur.

…

Yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlar:

1.Mükellefin bunları Türkiye’de hesaplarına intikal ettirdiği yılda;

2.Türkiye’de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde, mükellefin bunlara tasarruf edebildiği yılda;

elde edilmiş sayılır.”hükümleri yer almaktadır.

Ayrıca yine anılan Kanunun 86-1/d maddesinde  ise; bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 2600 TL [1](323 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2023 yılı için 8.400 , 324 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2024 yılı için 13.000[2] ) aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için beyanname verilmeyeceği, diğer gelirler için beyanname verilmesi durumunda bu gelirlerin beyannameye dâhil edilmeyeceği hükme bağlanmıştır.

Buna göre, Türkiye’de tevkif yoluyla vergilendirilmeyen ve istisna uygulamasına konu olmayan yurt dışından elde edilen menkul sermaye iratlarının (faiz, kâr payı vb.) tamamının, yukarıda bahsi geçen hükmü gereğince , 2023 yılı için 8.400,00 TL’yi aşması durumunda yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Ayrıca , söz konusu Kanunun 123. maddesi hükmüne göre; tam mükelleflerin yabancı memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratlardan mahallinde ödedikleri benzeri vergilerin, Türkiye’de tarh edilen gelir vergisinin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından indirilmesi mümkün olup indirilecek miktarın gelir vergisinin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından fazla olması halinde, fazla olan tutar indirim konusu yapılamayacaktır.

Ayrıca vergi indiriminin yapılabilmesi için yabancı memlekette ödenen vergilerin gelir üzerinden alınan şahsi bir vergi olması ve yabancı memlekette vergi ödendiğinin yetkili makamlardan alınan ve mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan memleketin aynı mahiyetteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgelerle tevsik edilmesi şarttı da bulunmaktadır.[3]

3.YURTDIŞINDAN ELDE EDİLEN TELİF BEDELLERİ

Gelir Vergisi Kanunu madde 18 de , Serbest Meslek Kazançlarına yer verilmiş olup , 07.12.2019 tarihinde yürürlüğe giren 7194 sayılı Kanunla , 193 sayılı GVK’nın “Serbest Meslek Kazançlarında” başlıklı 18. Maddesine ekleme yapılmıştır.

“Bu madde kapsamındaki kazançları toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşanlar bu istisnadan faydalanamazlar. Bu durumda olanların, 94 üncü maddenin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapma yükümlülüğü yoktur.”

Yapılan son düzenleme ile serbest meslek kazançlarındaki telif ve ihtira beratı kazanç istisnasından sınırsız bir şekilde yararlanılmasına son verilmiş ve yıllık olarak belirlenen kazanç tutarının aşılması durumunda (2023 yılı için 1.900.000,00 TL) istisnanın uygulanmayacağı ve elde edilen telif hakkı ve ihtira beratı kazancının tamamı için yıllık beyanname verilmesi sağlanmıştır.

• İstisnanın kapsamı nedir ve istisnadan yararlanma şartları nelerdir ?

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde serbest meslek kazanç istisnasından yararlanan mükellefler ve istisna kapsamında olan eserler sayılmış olup, söz konusu maddede hangi hasılatın istisna kapsamında olduğu da ayrıca belirtilmiştir. Buna göre;

a) Anılan istisnadan yararlanma hakkı; müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı, mucitler ve bunların kanuni mirasçılarına tanınmıştır.

b) İstisna kapsamına; şiir, hikâye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserler ile ihtira beratları girmektedir.

c) İstisna uygulanacak hasılat, eserlerin; gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlanması veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarının satılması veya bunlar üzerindeki mevcut hakların devir ve temlik edilmesi veya kiralanması karşılığında elde edilen hasılattır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler de istisna kapsamındaki hasılata dahildir.

(2) 5/12/1951 tarihli ve 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre bazı eserlerde kayıt ve tescil zorunlu, bazı eserlerde ise ihtiyari tutulmuştur. 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde yer alan serbest meslek kazanç istisnasından yararlanabilmek için maddede belirtilen eserlerden kayıt ve tescili zorunlu olanların kayıt ve tescil ettirilmesi şart olup, diğer eserlerde kayıt ve tescil şartı aranmayacaktır.

(3) Kültür ve Turizm Bakanlığınca kayıt-tescil edilen eserlerin, aynı zamanda 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde sayılan eserler veya bu eserlere benzerlik gösteren eserlerden olması şart olup, 5846 sayılı Kanuna göre kayıt-tescil edilen tüm eserler istisna kapsamına girmemektedir.

Bu noktada; istisna kapsamında bulunan çalışmaların Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasına istinaden tevkifat yapmak mecburiyetinde olanlarca satın alınması halinde, yapılacak ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Tevkifat yapmak mecburiyetinde olanlar aşağıdaki gibi olup , 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden % 17 oranında tevkifat yapılacağı belirtilmiştir.

• Kamu idare ve müesseseleri,
•  iktisadi kamu müesseseleri,
• sair kurumlar,
• ticaret şirketleri,
• iş ortaklıkları,
• dernekler,
• vakıflar,
• dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri,
• kooperatifler,
• yatırım fonu yönetenler,
• gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı,
• zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler

Ödemeyi yapan kişinin dar mükellef olması durumunda, yani yurt dışında mukim bir kişi olması durumunda ise stopaj yapılmamaktadır.

Bunun yanısıra , 27.05.2020 tarih 31137 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan , 311 sıra nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğine göre , defter tutma ve belge düzeni ile ilgili açıklamalar yapılmış olup , aşağıda belirtildiği üzere belirli şartlarda defter tutma ve belge düzenleme zorunluluğu ortadan kaldırılmıştır.

Defter tutma ve belge düzeni

MADDE 6 – (1) 213 sayılı Kanunun 172 nci maddesinde defter tutmaya mecbur olanlar sayılmış olup, aynı Kanunun 210 uncu maddesinde ise serbest meslek erbabının serbest meslek kazanç defteri tutacağı hüküm altına alınmıştır. Yine aynı Kanunun 236 ncı maddesinde de serbest meslek erbabının tahsilatları için serbest meslek makbuzu düzenlemek mecburiyetinde olduğu belirtilmiştir.

(2) 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini kısmen veya tamamen aynı Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilenler dışındakilere teslim eden serbest meslek erbabının; defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır.

Buradan yola çıkarak , yukarıdaki maddede de görülebileceği üzere , yurtdışından telif kazancı elde edildiği durumlarda DEFTER TUTMA VE SERBEST MESLEK MAKBUZU DÜZENLEME ZORUNLULUĞU DEVAM ETMEKTEDİR.

İstisnadan yararlanma durumuna gelince ,

28.07.2011 tarih B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 18-1130 sayılı İngiltere mukimi yayınevinden alınan telif bedeli Hk. verilen özelgede ; kişi ,yurtdışından telif kazancı olduğunu belirtmesine rağmen ,

Verilen cevapta ;

eser niteliği taşıması durumunda istisnadan faydalanmanız mümkün bulunmaktadır diye ifade geçtikten sonra ,

tevkifat yapmak mecburiyetinde olanlarca satın alınması halinde, tarafınıza yapılacak ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yapılacağı ve istisna hadleri içinde kalan bu kazançlarınız için yıllık beyanname verilmeyeceği tabiidir şeklinde açıklama yapılmıştır.

Yurtdışından elde edilen ödemelerde , yurt dışındaki kişiler GVK madde 94'de sayılanlar arasında olmadığından herhangi bir tevkifat sorumluluğunu doğması mümkün değildir. Açıkcası özelge de tam bir cevap verilmemiş ve durum ortada bırakılmıştır.

İlgili düzenlemede; istisna açısından ortada net bir ifade olmadığı açıktır fakat istisnanın yurtdışından elde edilen kazançlarda uygulanmaması için bir sebep de gözükmemektedir.

Bunun yanısıra , defter tutma zorunluluğu olmaksızın , yurtdışından gelen telif kazancı açısından , arizi yapılan işlerde , 2023 yılı arizi kazanç istisnası da dikkate alınabilir. (2023 yılı , 82 nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan arızi kazançlara ilişkin istisna tutarı 129.000 TL)

4.YURTDIŞINDAN DÖVİZ OLARAK ELDE EDİLEN ÜCRETİN VERGİLENDİRMESİ

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinde; Türkiye'de yerleşmiş olan gerçek kişilerin Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilecekleri hüküm altına alınmış olup bu Kanunun;

- "Türkiye'de yerleşme" başlıklı 4 üncü maddesinde, "Aşağıda yazılı kimseler Türkiye'de yerleşmiş sayılır.

1. İkametgahı Türkiye'de bulunanlar (İkametgah, Kanunu Medeninin 19'uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir);

2. Bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye'de oturma süresini kesmez.)",

- "Mükellefler ve mevzu" başlıklı 6 ncı maddesinde, "Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye'de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler."

hükümlerine yer verilmiştir.

Öte yandan, Kanunun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının (14/a) bendine göre, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretlerin gelir vergisinden istisna edileceği hüküm altına alınmıştır.

147 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Kanuni ve İş Merkezi Türkiye'de Olmayan Dar Mükellefiyete Tabi İşverenlerce Hizmet Erbabına Döviz Olarak Ödenen Ücretler" başlıklı (1-c) bölümünde;

"...

İstisna hükmünün uygulanmasında, aşağıdaki hususlara dikkat edilecektir.

- İşveren sıfatıyla ücret ödemesinde bulunan kurumların, Türkiye'de herhangi bir kanuni merkezinin veya iş merkezinin bulunmaması gerekir. Türkiye'de kanuni ve iş merkezi olmayan kurumların ise tam mükellef oldukları devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır.

Ayrıca , 18.04.2023 tarih E-46464534-045-6981[4] sayı Yurtdışından döviz olarak elde edilen ücretin vergilendirilmesi konulu özelgede de özetle ;

Kanunî ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tâbi kurumların bünyesinde çalışan hizmet erbabına ödenen ücretlere istisna uygulanabilmesi için;

• Türkiye'de hizmet arzeden gerçek kişinin bağlı olduğu işverenin dar mükellef kurum olması, bu kurumun da Türkiye'de hiçbir şekilde kazanç elde edecek şekilde faaliyette bulunmaması,
• Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbâbı ve yapılan ödemenin de ücret niteliğinde olması,
• Dar mükellef kurumun Türkiye'deki personeline yapılacak ödemenin bu kurumun yurtdışı kazançlarından karşılanması,
• Ücretin döviz olarak ödenmesi,
• Ödenen ücretin dar mükellef kurumun Türkiye'deki hesaplarına gider olarak kaydedilmemesi şartlarının bir arada taşıması gerektiği vurgulanmıştır.

5.YURTDIŞINDAN ELDE EDİLEM EMEKLİ MAAŞININ VERGİLENDİRMESİ

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ;23 üncü maddesinde ücretle ilgili istisnalara yer verilmiş olup ;

• (13) numaralı bendinde, yabancı ülkelerde bulunan sosyal güvenlik kurumları tarafından ödenen emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıklarının,

Gereği , yurtdışından elde edilen emekli aylıklarının gelir vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.

 

Ayrıca , 18.04.2023 tarih 38418978-120[23-2020/3]-173145 sayılı Yurt dışından alınan emekli maaşının vergilendirilmesi konulu özelge de belirtildiği üzere ;

…………………………………emeklilik gelirinizin yurtdışında bulunan sosyal güvenlik kurumlarından elde ediliyor olması halinde, bu gelirleriniz Türkiye'de gelir vergisinden istisna edilecek olup, bu gelirleriniz için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi söz konusu olmayacaktır.

Ancak, söz konusu emeklilik gelirinizin yurtdışında bulunan Sosyal Güvenlik Kurumları haricinde özel emeklilik sigorta kuruluşlarından elde ediliyor olması halinde ise, bu gelirlerinizin tevkif suretiyle vergilendirilmemiş ücret geliri olarak Gelir Vergisi Kanununun 95 inci maddesine göre yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerektiği tabiidir.[5]

---

[1] 30.12.2022 tarih 32059 sayılı Resmi Gazete 

[2] 30.12.2023 tarih 32415 sayılı Resmi Gazete

[3] 12.05.2016 tarih 62030549-120[86-2015/891]-56525 sayılı özelge

[4] Yozgat Valiliği , Defterdarlık Gelir Müdürlüğü , 18.04.2023 tarih E-46464534-045-6981 sayılı özelge

[5] 18.04.2023 tarih 38418978-120[23-2020/3]-17314538418978-120[23-2020/3]-173145 sayılı özelge ,                                         Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı , Gelir Kanunları Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü

 

01.03.2024

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.