Hülya Sucu Duyan
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
linkedin.com/in/hulyasucuduyan
hulyasucuduyan@gmail.com

Organize Sanayi Bölgeleri Yönetimlerinin Vergi Mevzuatları Karşısındaki Durumu

GİRİŞ

Organize sanayi bölgeleri, farklı veya aynı sektör işletmelerinin bir araya geldiği, belirli düzen içerisindeki planlı alanlardır. Belirlenen sınırlara münhasır uygulanmak üzere 4562 Sayılı Kanun, Yönetmelik ve ilgili düzenlemeler; organize sanayi bölgelerinin kuruluşu, yapımı ve işletilmesi ile yer seçimi, kuruluş protokolünün onayı, imar ve parselasyon planlarının onayı, arsa tahsisleri, altyapı tesisleri kurma, kullanma ve işletme hakkı ile ilgili hususları kapsamaktadır.

OSB’lerin amacı, farklı nitelikte ve toplu üretimin yanı sıra, yerli veya yabancı ham maddeyi işleyerek ticaret yaşamıyla sanayi arasında güçlü bir bağ kurmaktır. Sanayi yatırımlarına ilgi duyulmasının, gelişim göstermemiş bölgelerin kalkınmaları için istek oluşturulmasının, temel altyapı tesisleriyle çevre kirliliğinin giderilmesinin, sanayiler arası bütünlüğünün sağlanması, OSB’lerin en önemli amaçları arasındadır.

OSB’lerde; OSB yöneticiliği tüzel kişiliği ile OSB’lerde faaliyet gösteren işletmeler olmak üzere iki farklı işletme biçimi mevcuttur. Makalenin konusunu yönetici konumundaki OSB tüzel kişiliği oluşturmaktadır.

Devlet tarafından OSB’lerin gelişmelerinin sağlanması için her konuda desteklenmesi, her zaman öncelikleri arasında olmuş ve devamlı teşvik edilmeye çalışılmıştır. Devlet, imkânları dâhilinde OSB’lerin ve bu bölgelerdeki işletmelerin lehine her türlü ekonomik destek olmaya çalışmaktadır.

Ülke ekonomisine katkısı büyük olan OSB’lerin finansal nitelikteki olaylarının muhasebeleştirilmesi ve vergi mevzuatlarının ilgili kanun hükümleri çerçevesinde doğru yapılması önem arz etmektedir. OSB yönetimleri vergi mevzuatınca “vergi mükellefiyeti” haiz olup, OSB’lerin vergilendirilmesinde muafiyet ve istisna yoluyla imtiyaz ve bağışıklıklar tanınmıştır. Çalışmada, OSB yönetimlerinin vergi mevzuatları karşısındaki durumu değerlendirilecektir.

1. VERGİ KANUNLARINDA OSB’LERE İLİŞKİN YAPILAN DÜZENLEMELER

1.1- Kurumlar ve Gelir Vergisi Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

5520 sayılı KVK 1’inci maddesinde verginin konusuna giren kurumlar sayılarak; aynı maddenin 1’inci fıkra ç bendi ile, dernek veya vakıflara ait olan iktisadi işletmeleri kurumlar vergisi kapsamına alınmış, dernek ve vakıflar ise kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmamıştır.

KVK’nun 2’inci maddesinin 5’inci fıkrasında dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeleri tanımlayarak; “dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan ve bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler ile benzer nitelikteki yabancı işletmeler, dernek veya vakıfların iktisadî işletmeleri” olduğu,

yine kanunun 2’nci maddesinin 6’ıncı fıkrasında, “dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmaması mükellefiyetlerini etkilemeyeceği; mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kar edilmemesi veya karın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi niteliğini değiştirmeyeceği” maddesiyle hüküm altına alınmıştır.

1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 4.16. Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerine ait iktisadi işletmeler başlıklı bölümünde, “Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin alt yapılarını hazırlamak ve buralarda faaliyette bulunanların; arsa, elektrik, gaz, buhar ve su gibi ortak ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla kamu kurumları ve kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları ile gerçek ve tüzel kişilerce birlikte oluşturulan ve kazancının tamamını bu yerlerin ortak ihtiyaçlarının karşılanmasında kullanan iktisadi işletmeler Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (n) bendi kapsamında kurumlar vergisinden muaftır.

Öte yandan, organize sanayi bölgeleri, tüzel kişilikleri itibarıyla kurumlar vergisinin konusuna girmemektedirler. Ancak, organize sanayi bölgelerinin, muafiyet kapsamı dışındaki iktisadi işletmelerinin bulunması halinde, bu iktisadi işletmelerin kurumlar vergisi mükellefi olup olmayacakları hususu Tebliğin (2.4) bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde değerlendirilecektir.” açıklamalarıyla organize sanayi bölgesinin, iktisadi işletmelerinin kurumlar vergisine tabi olacağı belirtilmiştir.

Aynı Tebliğin (2.4.) bölümünde ise; "...Kazanç sağlama amacı olmasa dahi işletmenin konusunun ve faaliyetinin, her türlü mal ve hizmet satışı ya da bunlara benzer şekillerde olması ve devamlı surette yapılması durumlarında da dernek veya vakıflara ait iktisadi işletme oluştuğu kabul edilecektir.

İktisadi işletmenin tanımı içinde yer alan ve devamlı olarak yapılan ticari, sınai veya zirai faaliyetten söz edebilmek için bu işletmenin tedavül ekonomisine katılması, başka bir ifadeyle işletmede üretilen veya alınan malların veya verilen hizmetin bir bedel karşılığı satılmış olması gerekir. Aksi halde diğer unsurlar var olsa dahi bir iktisadi işletmenin varlığından söz edilemez." denilmek suretiyle konuya iktisadi işletme tanımına açıklık getirilmiştir.

Vergi uygulamaları bakımından dernek olarak değerlendirilen (Özelge: B.07.1.GİB.4.09.15.01-1.2010.10.KVK.4.n/-4- 27/01/2012) OSB'ler, tüzel kişilik olarak kurumlar vergisi mükellefi olmayıp, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunmayan ve devamlılık arz eden  ticari, sınai ve zirai faaliyetlerinin bulunması halinde iktisadi işletme oluşacak ve söz konusu iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilecektir. 5520 Sayılı KVK’nun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (n) bendinde sayılan faaliyetler nedeniyle oluşan iktisadi işletmeleri ise kurumlar vergisinden muaf tutulacaktır.

Öte yandan, 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgeleri Kanununun 21 inci maddesinde yer alan "OSB tüzel kişiliği, bu Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır" hükmü, işlemler üzerinden alınan vergi ve harçları kapsamakta olduğundan, OSB'lerin Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (n) bendinde belirtilen faaliyetleri dışındaki faaliyetleri nedeniyle elde edeceği gelirlerinin kurumlar vergisine tabi tutulmasına da engel teşkil etmemektedir.

OSB'lerin ortak ve mutat giderlerini karşılamak için OSB bünyesinde faaliyet gösteren veya gösterecek olan katılımcılardan alınan aylık aidatlar dolayısıyla ticari, sınai ve zirai bir faaliyetten söz edilemeyeceğinden, iktisadi işletme oluşmayacaktır.

OSB'ler tarafından bu bölgede faaliyet gösterecek katılımcılara yapılan arsa tahsisi veya satışı karşılığında altyapı harcamaları için alınan altyapı katılım payları ile OSB içindeki su, elektrik, doğalgaz ve arıtma tesisi vb. gelirleri dolayısıyla, Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (n) bendi uyarınca iktisadi işletme oluşmayacaktır. Ancak bu OSB sınırları dışındaki arsa ve işyeri teslimleri iktisadi işletme oluşturacak nitelikte ise OSB'ye bağlı bir iktisadi işletme söz edilecektir.

Diğer taraftan, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "Taşınmazların kiralanması karşılığında yapılan kira ödemeleri" başlıklı (15.3.2.) bölümünde,

"Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendi uyarınca, vakıflara (mazbut vakıflar hariç) ve derneklere ait taşınmazların kiralanması karşılığında, bunlara yapılan kira ödemelerinden gelir vergisi kesintisi yapılmaktadır.

Bu kesintinin yapılmasında, kendisine kira ödemesinde bulunulan derneğin, kamuya yararlı dernek veya vakfın Cumhur Başkanınca vergi muafiyeti tanınmış vakıf olması önem arz etmemektedir. Başka bir deyişle, mazbut vakıflar hariç, hiç bir ayrım yapılmaksızın tüm dernek veya vakıflara ödenen kira bedellerinden bu kesintinin yapılması gerekmektedir.

Diğer taraftan, sendikalar, ticaret odaları, sanayi odaları, ticaret borsaları, esnaf odaları ve bunların birlikleri ile diğer mesleki kuruluşlara ait oda ve birlikler, siyasi partiler, emekli ve yardım sandıklarına yapılan kira ödemelerinden de gelir vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.

KVK’nun 1 inci maddesinde sayılan kurumlar vergisi mükelleflerine (kooperatifler hariç) ait taşınmazların kiralanması karşılığında bunlara yapılan kira ödemelerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır. Bu kurumların elde ettikleri kira gelirleri ilgili hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir.

Dernek veya vakıflara ait taşınmazların bir iktisadi işletme oluşturacak şekilde kiralanması halinde, oluşacak iktisadi işletme kurumlar vergisi mükellefi olduğundan elde edilen kira gelirleri üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır." açıklamalarına yer verilmiştir.

OSB'ler vergi uygulamalarında dernek olarak kabul edildiğinden OSB'lere yapılan kira ödemelerinden de gelir vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir. Ancak, bunlara ait taşınmazların bir iktisadi işletme oluşturacak şekilde kiralanması halinde ise, oluşacak iktisadi işletme kurumlar vergisi mükellefi olduğundan ve elde edilen kira gelirleri kurum kazancına dahil edilerek beyan edildiğinden, vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.

5520 sayılı KVK’na 5766 sayılı Kanunla eklenen geçici 2 nci maddenin birinci fıkrasının (a) bendi ve 17.11.2020 tarihli, 7256 Sayılı Kanunun 36 ncı maddesi değişen hükmüyle, 1/1/2008 - 31/12/2025 tarihleri arasında uygulanmak üzere, dernek veya vakıflarca elde edilen Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (5) numaralı bendi ve geçici 67 nci maddesi kapsamında kesinti suretiyle vergilendirilmiş kazanç ve iratlar dolayısıyla iktisadi işletme oluşmayacağı hüküm altına alınmıştır.

Bu düzenleme sonucunda, dernek veya vakıflar ile vergi uygulamalarında dernek veya vakıf olarak değerlendirilen kurum ve kuruluşların elde ettikleri gelirlerin münhasıran Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (5) numaralı bendi ve geçici 67 nci maddesi kapsamında kesinti suretiyle vergilendirilmiş kazanç ve iratlardan ibaret olması halinde, elde edilen bu gelirler dolayısıyla 1/1/2008 - 31/12/2025 tarihleri arasında dernek veya vakfa bağlı iktisadi işletme oluşması söz konusu olmayacağından, bu süre zarfında anılan gelirler nedeniyle dernek veya vakıf ile vergi uygulamalarında dernek veya vakıf olarak değerlendirilen kurum ve kuruluşlar adına kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmeyecek ve söz konusu vergi kesintileri de nihai vergileme niteliğinde olacaktır.

Mevduat faizlerinden, GVK’nun Menkul Sermaye İradı Başlıklı 75’inci maddesinin ikinci fıkrasının yedinci alt bendinde bahsedilmiştir. Aynı kanunun vergi tevkifatı başlıklı 94’üncü maddesinde sayılanların, yine aynı maddede sayılan mevduat faizi ödemelerini nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben, tevkifat yapmaya mecburiyeti bulunmaktadır ve bu kesinti suretiyle nihai bir vergilendirmedir.

1.2- Katma Değer Vergisi Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

KDVK’nun 1’inci maddesinin birinci fıkrasında “Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu”; KDV Kanununun 6 ncı maddesinde “işlemlerin Türkiye'de yapılmasının; malların teslim anında Türkiye'de bulunmasını, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği” hükmü yer almaktadır.

Bu maddeler doğrultusunda, OSB'ler tarafından gerçekleştirilen söz konusu teslim ve hizmetler genel hükümler çerçevesinde KDV ye tabi bulunmaktadır. Ayrıca üyelerden ve katılımcı kurum ve kuruluşlardan alınan aidatlar ile toplanan bağış ve yardımlar, belirli bir teslim veya hizmetin karşılığını teşkil etmemek şartıyla KDV nin konusuna girmemektedir.

KDV-60/2011-1 sayılı KDV Sirküleri 1.3. Aidatlar, başlıklı hükmüyle, “Üyelerden veya katılımcılardan alınan aidatlar, herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığını teşkil etmemek şartıyla KDV'nin konusuna girmemektedir. Örneğin dernek tüzüğünde belirtilen gelirlerden olan üye aidatları KDV'ye tabi tutulmayacaktır.”  ve alınan özelgelerde OSB’lerde yönetim aidatları herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığını teşkil etmemek şartıyla KDV’ye tabi tutulmayacaktır. Teslim ve hizmet niteliği taşıyan ve bu harcamaların karşılığı olarak katılımcılardan toplanan bedellere ise genel oranda KDV uygulanacaktır.

Teslim ve hizmetlerin karşılığı olarak tahsil edilen bedeller için uygulanacak oranlar, KDV Genel Uygulama Tebliğinde KDV Kanunun 28.maddesine atıf yapılarak, 2007/13033 sayılı BKK’nın 1 inci maddesiyle mal teslimleri ile hizmet ifalarına uygulanacak KDV oran listelerindeki oranlara göre tespit edilir.

KDVK’nun 24 üncü maddenin (c) fıkrasında “Vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerlerin” KDV matrahına dahil edilmesi gerektiği belirtilmiştir. KDV’ye tabi bulunan teslim ve hizmetlerle ilgili olmak kaydıyla gecikme cezası, gecikme zammı, gecikme faizi gibi adlar altında alınan bedeller de, ait olduğu teslim veya hizmetin tabi olduğu KDV oranında vergilendirileceği belirtilmiştir.

OSB tüzel kişiliğinin KDV muafiyeti bulunmamakta, ancak aşağıda belirtilen hususlarda KDV istisnası bulunmaktadır.

* 17 nci maddesinin (4) numaralı fıkrasının (k) bendinde “Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan iktisadi işletmelerin arsa ve işyeri teslimlerinin” KDV den istisna olacağı belirtilerek;

Ayrıca; KDVGUT’inde, 4.23. Organize Sanayi Bölgeleri ve Küçük Sanayi Sitelerine Tanınan İstisna, başlıklı hükmünde, “Organize sanayi bölgesi veya küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla, müteşebbis heyet, kooperatif veya diğer isimler altında iktisadi işletmeler oluşturulmaktadır. Bu organizasyonlar, arsayı temin etme, altyapıyı tamamlama, işyerlerini inşa etme gibi hizmetlerin tamamını veya bir kısmını yürütmek üzere kurulmaktadır.

Sözü edilen organizasyonların sadece arsa teslimleri ile işyeri teslimleri istisna kapsamına alınmıştır. Bu organizasyonların yapacakları her türlü hizmetler ile arsa ve işyeri dışındaki teslimlerinin yanı sıra bölge ve site dışındaki arsa ve işyeri teslimleri de genel hükümler çerçevesinde KDV'ye tabi olacaktır.

3065 sayılı Kanunun (17/4-k) maddesinde yer alan istisna kapsamındaki arsa teslimine, söz konusu arsa için organize sanayi bölgeleri tarafından yapılan ve parsel birim maliyeti içinde yer alan harcamalar da dahil edilir.” açıklamasına yer verilmiştir. Buna göre, organize sanayi bölgelerinin sadece arsa ve işyeri teslimlerinin KDV’den istisna olacağı, bu organizasyonların üyelerine yapacakları arsa ve işyeri dışındaki teslim ve hizmetlerin genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabi tutulacağı açıklanmıştır.

* 13 ncü maddesinin (1) numaralı fıkrasının (j) bendinde “Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin su, kanalizasyon, arıtma, doğalgaz, elektrik, haberleşme, yenilenebilir ve diğer enerji tesisleri ile yol yapımına ve küçük sanayi sitelerindeki işyerlerinin inşasına ilişkin, bunlara veya bunlar tarafından oluşturulan iktisadi işletmelere yapılan mal teslimleri ile hizmet ifaları,” KDV’den istisna olduğu ile,

KDVGUT, 13. Organize Sanayi Bölgeleri ile Küçük Sanayi Sitelerinin İnşasına İlişkin İstisna, başlıklı hükmünde; “İdari bina, sosyal tesisler, spor tesisleri ve benzeri tesislerin yapım işlerine ilişkin organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerine yapılan teslim ve hizmetler istisna kapsamına girmez.

Organize sanayi bölgeleri ile bunlar tarafından oluşturulan iktisadi işletmeler ve küçük sanayi sitesi yapı kooperatiflerinin makina, teçhizat, demirbaş, mobilya, mefruşat ve benzeri alımları istisna kapsamında değerlendirilmez.” şeklinde istisna konusuna girmeyen işlemleri belirtilmiştir.

KDVK, İndirilemeyecek KDV başlıklı 30/a maddesinde; “Aşağıdaki vergiler mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemez: a) Vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası (Bu Kanunun 17 nci maddesinin (2) numaralı fıkrasının (b), (c) ve (d) bentleri ile (4) numaralı fıkrasının (ı) ve (ö) bentleri uyarınca katma değer vergisinden istisna edilen işlemler hariç) ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisi,” bahsedilerek, arsa ve binalar için yüklenilen KDV’nin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak KDV’den indirim veya iade konusu yapılması mümkün değildir. İndirim konusu yapılamayan KDV’nin, KDVK’nun 58.maddesinin mefhumu muhalifince ve KDVGT’nin B. Çeşitli Hususlar, 1. Verginin Gider Kaydedilemeyeceği başlıklı hükmüyle “Diğer yandan indirilemeyecek KDV’nin gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınacağı tabii” olacağı belirtilerek, indirilemeyen KDV’nin gider veya maliyet unsuru olarak değerlendirileceği belirtilmiştir.

* KDVK’ nun 1/1 inci maddesinde; Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, aynı maddenin 4 üncü fıkrasında ise, ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliği Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuata göre tayin ve tespit edileceği, 1’inci maddesinin üçüncü fıkrasının (f) bendinde “Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemlerinin” verginin konusuna girdiği ve KDVK’nun 17/4-d maddesinde ise “iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri KDV'den müstesna”  olduğu hükme bağlanmıştır. Bu hükümler çerçevesinde OSB’ye ait mal ve hakların OSB’ye ait iktisadi işletmesine dahil olması veya bu kiralama işlemi nedeniyle bir iktisadi işletme oluşması halinde, söz konusu kiralama işlemi Kanunun 1/1 inci maddesine göre KDV'ye tabi olacaktır.

* KDVGUT, 2.1.3.1. Kısmi Tevkifatın Mahiyeti ve Tevkifat Uygulayacak Alıcılar başlıklı hükmüyle, kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler arasında “b) Belirlenmiş alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın):- Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, …,” ifadesiyle OSB’ler de sayılmış olup; “tevkifat uygulaması kapsamındaki her bir işlem bazında tevkifat yapması gerekenler, söz konusu gruplardan birine veya ikisine veyahut söz konusu gruplar kapsamında olan bazı sorumlulara atıf yapılmak suretiyle Tebliğin ilgili bölümlerinde belirtilmektedir…”

“Belirlenmiş alıcıların birbirlerine karşı yaptıkları teslim ve hizmetlerde (şirketleşenler dahil profesyonel spor kulüplerince yapılanlar hariç), KDV tevkifatı uygulanmaz.” şeklinde açıklanarak, OSB’lerin belirlenmiş alıcılar arasından sayıldığından vergiye tabi işlemlere taraf olmaları halinde KDV Tevkifatı yapma sorumluluğu bulunmaktadır.

Yarıdan fazla hissesi doğrudan OSB’ye ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmelerin de vergiye tabi işlemlere taraf olmaları halinde, KDV Tevkifatı yapma sorumluluğu açısından belirlenmiş alıcılar kapsamında değerlendirilir.

Diğer yandan,

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 229 ve müteakip maddelerinde fatura ve fatura yerine geçen belgeler sayılmış olup, 227 nci maddesinde de bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait kayıtların tevsik edileceği hükme bağlanmıştır.

OSB'lerin KDV mükellefiyeti bulunduğundan tüm gelir ve giderleri için ispat edici vesika olarak fatura veya benzeri vesikaların düzenlenmesi ve kullanılması gerekmektedir. Buna göre, istisna kapsamına giren teslimleri için düzenlenecek faturada istisna hükmüne atıfta bulunularak KDV gösterilmeyerek, istisna kapsamına girmeyen diğer teslim ve hizmetler için düzenlenecek faturalarda ise genel hükümlere göre KDV gösterilecektir.

KDVGUT’nin 3.2.2. Mahsubu Talep Edilebilecek Borçlar madde hükmüyle, “Mükellefler, indirimli orana tabi işlemlerden doğan iade alacaklarının, Tebliğin (IV/A-2.1.1.) bölümünde belirtilen borçlara mahsubunu talep edebilirler. Ayrıca mükelleflerin iade alacaklarının, (%51) veya daha fazla hissesi kamuya ait kuruluşlardan temin ettikleri elektrik ve doğalgaz borçları ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri elektrik, su, doğalgaz, internet hizmetleri, altyapı katılım payları ve aidatlara ilişkin borçlarına mahsubu da mümkün” hale getirilen düzenleme ile katılımcıların indirimli orana tabi işlemlerinden doğan KDV iadesi alacaklarını Organize Sanayi Bölgelerinden temin ettikleri elektrik, su, doğalgaz, internet hizmetleri, altyapı katılım payları ve aidatlara ilişkin borçlarına mahsup etmeleri mümkün hale gelmiştir.

Diğer bir ayrıcalıklı konu ise, OSB’nin verdiği atıksu hizmetlerinde uygulanacak KDV oranı genel orana tabi olup,  Ekli (II) Sayılı Listede bahsedilen” 27- Belediyeler ve bunların iktisadi işletmeleri tarafından verilen atık su hizmetleri.” satırındaki oran sadece belediyeler tarafından uygulanacak orandır.

1.3- Damga Vergisi Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

DVK’nun 1 inci maddesinde, “bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi”, olduğu, “bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği”;

3 üncü maddesinde ise; “damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu ve resmi daireler ile kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisinin kişiler tarafından ödeneceği”;

8 inci maddesinde, “bu Kanunda yazılı resmi daireden maksadın genel ve özel bütçeli idarelerle il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı”;

24 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, “birden fazla kişi tarafından imza edilen kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu olduğu, bunlar arasında vergiden müstesna olanların bulunmasının damga vergisinin noksan ödenmesini gerektirmeyeceği, damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kağıtlara ait verginin tamamının kişiler tarafından ödeneceği, ancak bu kağıtlara ait verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde vergi ve cezanın tamamından kişilerle birlikte kurumların müteselsilen sorumlu olacağı” hükme bağlanmıştır.

DVK Ekli II sayılı damga vergisinden istisna edilen kağıtların listesinin, IV-Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar bölümünde “53. Organize sanayi bölgeleri, serbest bölgeler, endüstri bölgeleri, teknoloji geliştirme bölgeleri ve sanayi sitelerinde bulunan arsaların tahsisine ilişkin olarak düzenlenen sözleşmeler ve taahhütnameler.” ‘in istisna olduğu,

Öte yandan, 4562 sayılı OSB Kanununun, 20 nci maddesinde, “Organize Sanayi Bölgelerinin ihtiyacı olan elektrik, su, kanalizasyon, doğalgaz, arıtma tesisi, yol, haberleşme, spor tesisleri gibi alt yapı ve genel hizmet tesisleri kurma ve işletme, kamu ve özel kuruluşlardan satın alınarak dağıtım ve satışını yapma, üretim tesisleri kurma ve işletme hakkının sadece Organize Sanayi Bölgesinin yetki ve sorumluluğunda” olduğu;

21 inci maddesinde ise, Organize Sanayi Bölgesi tüzel kişiliğinin, bu Kanunun uygulaması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu” hükmüne yer verilmiştir.

Buna bağlamda, 4562 sayılı OSB Kanununun 21 inci maddesi ile belirtilen muafiyet hükmü Organize Sanayi Bölgesi tüzel kişiliğine tanınmış olup, damga vergisinden muaf olmayan kişi veya kurumlar ile organize sanayi bölgesi tüzel kişiliği arasında düzenlenecek (I) sayılı listede belirtilen kağıtlara ait damga vergisinin tamamının muafiyet kapsamı dışındaki kişi veya kurumlarca ödenmesi, verginin ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde ise vergi ve cezanın tamamından kağıdın imzalanmasına taraf olan kişi veya kurumlar ile birlikte Organize Sanayi Bölgesi tüzel kişiliğinin de müteselsil sorumlu tutulması gerekmektedir.

1.4- Belediye Gelirleri Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

1.4.1-Elektrik ve Hava Gazı Tüketim Vergisi Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

2464 Sayılı Belediye Kanunun;

Elektrik ve Hava Gazı Tüketim Vergisi Konusu başlıklı 34 üncü maddesinde, “Belediye sınırları ve mücavir alanlar içinde elektrik ve havagazı tüketimi, Elektrik ve Havagazı Tüketim Vergisine tabidir.” ,

Mükellef ve Sorumlu, başlıklı 35 üncü maddesinde, “ Elektrik ve Havagazı tüketenler, Elektrik ve Havagazı Tüketim Vergisini ödemekle mükelleftirler.

20/2/2001 tarihli ve 4628 sayılı Elektrik Piyasası Kanununa göre elektrik enerjisini tedarik eden ve havagazını dağıtan kuruluşlar, satış bedeli ile birlikte bu verginin de tahsilinden ve ilgili belediyeye yatırılmasından sorumludurlar. Organize sanayi bölgelerinde tüketilen elektrik enerjisinin vergisini organize sanayi bölgeleri tüzel kişiliklerine elektriği temin eden kuruluş öder.” hükümleri yer almakta olup,

İstisnalar başlıklı 36 ncı maddesinde, tüketilen elektrik ve havagazı için elektrik ve havagazı vergisinden istisna olan yerler arasında organize sanayi bölgeleri sayılmamıştır.

39 uncu maddesinde ise, "Elektrik enerjisini tedarik eden veya havagazını dağıtan kuruluşlar tahsil ettikleri vergiyi, tahsil tarihini takibeden ayın 20 nci günü akşamına kadar belediyeye bir beyanname ile bildirmeye ve vergiyi aynı sürede ödemeye mecburdurlar." hükümleri yer almaktadır.

Aynı Kanunun 104 üncü maddesinde, "Elektrik ve Havagazı Tüketim Vergisi ile Bina, İnşaat, İşyeri Açma İzni, İmar Mevzuatı Gereğince Alınacak Harçların mücavir alanlarda uygulanabilmesi için belediye hizmetlerinin bu mahallere götürülmüş olması şarttır." hükmüne yer verilmiştir. Mücavir alanlara götürülmesi gerekli hizmetler de 2 ve 12 Seri Nolu Belediye Gelirleri Kanunu Genel Tebliğde açıklanmıştır.

Öte yandan, 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgesi Kanununun muafiyet başlıklı 21 inci maddesinde, "OSB tüzel kişiliği, bu Kanunun uygulanması ile ilgili işlemlerde her türlü vergi, resim ve harçtan muaftır."  hükmüne  yer verilmiştir.

Organize sanayi bölgelerinde tüketilen elektrik için, OSB’nin mücavir alan sınırları içerisinde olup olmadığı, mücavir alan sınırları içerisinde ise anılan mevzuat hükümlerinde yer alan hizmetlerden yararlanıp yararlanmadığı durumuna göre, elektrik ve havagazı tüketim vergisinin uygulanmasında farklılık arz etmektedir.

Buna göre organize sanayi bölgelerinde tüketilen elektrik için, 2464 sayılı Kanunda herhangi bir istisna hükmünün bulunmaması ve 4562 sayılı Kanunun 21 inci maddesinde yer alan muafiyet hükmünün de katılımcıları kapsamaması nedeniyle katılımcılar tarafından tüketilen elektrik için elektrik ve havagazı tüketim vergisinin alınması gerekmektedir.

1.4.2-İlan ve Reklam Vergisi Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

Bilindiği üzere, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanununun;

12 nci maddesinde, "Belediye sınırları ile mücavir alanları içinde yapılan her türlü ilan ve reklam, İlan ve Reklam Vergisine tabidir.";

13 üncü maddesinde de, "İlan ve Reklam Vergisinin mükellefi, yurt dışından gönderilen ilan ve reklamlar dahil olmak üzere, ilan ve reklamı kendi adına yapan veya yaptıran gerçek veya tüzelkişilerdir." hükmü yer almaktadır.

Ayrıca aynı Kanunun 14 üncü maddesinde, ilan ve reklam vergisine ilişkin istisna ve muafiyet hükümleri düzenlenmiş olup organize sanayi bölgesi içerisinde yer alan firmaların yaptığı veya yaptırdığı ilan ve reklamların söz konusu vergiden istisna olduğuna dair bir hüküm bulunmamaktadır.

Diğer taraftan, 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanununun 7 nci maddesi ile büyükşehir ve ilçe belediyelerinin görev ve sorumlulukları belirlenmiş olup, 4562 sayılı Organize Sanayi Bölgeleri Kanunuyla Sanayi ve Ticaret Bakanlığına ve organize sanayi bölgelerine tanınan yetki ve sorumluluklar bu kanunun kapsamı dışında olduğu; 23 üncü maddesinin (e) bendinde, 7 nci maddenin birinci fıkrasının (g) bendinde belirtilen alanlar ile bu alanlara cephesi bulunan binalar üzerindeki her türlü ilân ve reklamların vergileri ile asma, tahsis ve bakım ücretleri büyükşehir belediyesinin gelirleri arasında olduğu hükme bağlanmıştır.

Ancak, organize sanayi bölgesi tüzel kişiliğince yapılan veya yaptırılan ilan ve reklamların, 4562 sayılı Kanunun 21'inci maddesine göre ilan ve reklam vergisinden muaf tutulması gerekir.

1.4.3-Çevre Temizlik Vergisi Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

14 ve 30 Seri No’lu Belediye Gelirleri Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen hizmetlerin ilgili belediyelerce verilmesi halinde organize sanayi bölgesindeki binalar çevre temizlik vergisine tabi tutulacaktır. Öte yandan, söz konusu çevre temizlik hizmetinin organize sanayi bölgesi tarafından verilmesi halinde ise, organize sanayi bölgesindeki binalar için çevre temizlik vergisi aranılmayacağı değerlendirilmektedir.

1.5-Harçlar Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

İşyeri açma ve çalışma ruhsatının verilmesi sırasında işyeri açma ve çalışma ruhsatına ilişkin harçlar, OSB tarafından tahsil edilerek ilgili belediye veya il özel idaresi hesabına yatırılır.

OSB tüzel kişiliğinin devir veya iktisap edeceği gayrimenkullerle ilgili olarak tapuda yapılacak işlemlerinden dolayı 4562 sayılı Kanunun 21 inci maddesi ve 492 sayılı Harçlar Kanununun 123 üncü maddesinin birinci fıkrasında “Özel kanunlarla harçtan muaf tutulan kişilerle, istisna edilen işlemlerden harç alınmaz. “ ifadesinde yer alan hükümce harçlar vergisinden muaf tutulmuştur.

492 sayılı Harçlar Kanununun, Madde 59 hükmüyle, “n)Organize sanayi bölgeleri, serbest bölgeler, endüstri bölgeleri, teknoloji geliştirme bölgeleri ve sanayi sitelerinde yer alan gayrimenkullerin ifraz veya taksim veya birleştirme işlemleri, söz konusu bölgelerde bulunan arsaların tahsisi nedeniyle şerhi gerektiren işlemleri ile bu arsa ve üzerine inşa edilen binaların tahsis edilene devir ve tescili işlemleri ve cins değişikliği işlemleri” harçtan müstesna tutulan işlemleri arasındadır.

Arsa tahsis sözleşmelerinin noter huzurunda yapılması durumunda, belirtilen mevzuat hükümleri doğrultusunda tahsis sözleşmelerinde damga vergisi istisnası bulunduğundan herhangi bir oranda damga vergisi tahsil edilmemesi ancak Organize Sanayi Bölgesinin harçtan muaf olması sebebiyle 492 sayılı Harçlar Kanunu (2) sayılı tarifesinde belirlenen sözleşme bedeli üzerinden sadece karşı tarafının imzasına tekabül eden harç alınması gerekmektedir.

1.6-Emlak Vergisi Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

1319 Sayılı Emlak Vergisi Kanununun, Daimi Muaflıklar Başlıklı, 4’üncü maddesinde, “Aşağıda yazılı binalar, kiraya verilmemek şartıyla Bina Vergisinden daimi olarak muaf” olduğu, aynı fıkranın m)  bendi ile “Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıflara ait binalar ile organize sanayi bölgeleri, serbest bölgeler, endüstri bölgeleri, teknoloji geliştirme bölgeleri ve sanayi sitelerinde yer alan binaların; daimi muaflığının olduğu hüküm altına alınmıştır. Organize sanayi bölgelerinde yer alan binaların kiraya verilmemek şartıyla daimi olarak emlak vergisinden muaf olduğu hüküm altına alınmıştır.

Organize Sanayi Bölgelerinin kendi binalarını kiraya vermeleri durumunda muafiyetten faydalanıp faydalanamayacakları konusu 4562 sayılı Kanun 21’nci maddesi ve 1319 sayılı Kanun 22’nci maddesi birlikte değerlendirildiğinde tereddütlü hale geldiği değerlendirilmektedir.

1.7-Motorlu Taşıt Vergisi Kanununda OSB’lere İlişkin Düzenlemeler

197 Sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunun 1 inci maddesinden vergisini konusu, 4’üncü maddesinde de istisnalar tanımlanarak bu istisnalar arasında OSB’ler sayılmamıştır. Aynı bendin devamında “Motorlu taşıtlar vergisi ile ilgili muaflık ve istisna hükümleri, bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenlenir. Bu Kanunda yer almayan istisna ve muaflıklar hükümsüzdür.” denilerek, OSB tüzel kişiliğine ait taşıtlar için istisna hükmü yer almadığından OSB Tüzel kişiliğine ait taşıtlar motorlu taşıtlar vergisine tabi olduğu değerlendirilmiştir.

SONUÇ

Bu çalışmayla, OSB tüzel kişiliğinin vergi kanun ve ilgili düzenlemeleri kapsamında uğraştıkları faaliyetleri bakımından, vergiyi doğuran olayın verginin konusuna girdiğini ve böylelikle OSB tüzel kişiliğine vergi mükellefiyeti tanımlanmaktadır. OSB’nin hem kendi kanun ve düzenlemelerinden gelen, hem de vergi kanun ve mevzuatlarında yer alan istisna ve muafiyetlerden dolayı vergiden muaf veya bağışık tutulduğu haller, vergi düzenlemeleri kapsamında incelenmiştir.

KAYNAKÇA :

- ( gib.gov.tr, 2023 ). Erişim tarihi: 27.12.2023.

- ( osbuk.org.tr, 2023 ). Erişim tarihi: 27.12.2023.

- T.C. Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı Rehberlik ve Teftiş Başkanlığı, Organize Sanayi Bölgeleri Denetim Rehberi, Şubat 2021/Revize-1, Erişim tarihi: 27.12.2023.

- BOZDEMİR, E.- DEMİR, E. (2020), Organize Sanayi Bölgelerinde Muhasebe Ve Vergi Uygulamalarının İncelenmesi: Bir Osb Örneği, Örnek Olay (Vak’a) Tahlili, Muhasebe ve Vergi Uygulamaları Dergisi, Temmuz 2020; 13 (2): 309-335

08.01.2024

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.