Harun Kurnaz
Vergi Müfettişi
harunkurnazz@hotmail.com

Vergi Hukukunda Düzeltme Beyanları ve Düzeltme Beyanları Kapsamında Uzlaşma Müessesesi

Giriş

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’ nun Ek 1. maddesinde; ikmalen, re' sen veya idarece tarh edilen vergilere ilişkin, vergi ziyaı cezalarının (tarhiyat sonrası) uzlaşma kapsamında olduğu düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanunu’ nun Ek 11. maddesinde ise vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilere ilişkin, kesilecek vergi ziyaı cezalarının tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamında olduğu düzenlenmiştir.

368 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’ nde, beyan üzerine tarh ve tahakkuk ettirilen vergilere ilişkin beyannamelerin ilgili vergi kanunlarında belirlenen sürelerde verilmesinin esas olduğu açıklanmıştır. Kanuni süresi içerisinde verilen bir beyannamenin eksik ve/veya hatalı olduğu hallerde, mükellef tarafından kanuni süre geçmeden veya kanuni süre geçtikten sonra bu ve hata /veya eksiklikleri düzeltici mahiyette yeni bir beyanname verilmesinin mümkün olduğu, daha önce verilmiş bulunan beyanname veya beyannamelerdeki hata ve/veya eksikliklere ilişkin verilecek düzeltme beyannamelerinin, daha önce verilen beyanname ya da beyannamelerdeki bilgileri de kapsayacak şekilde verilmesi gerektiği açıklanmıştır.

Yazımızda vergi incelemesine başlanmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verilen pişmanlık talepli düzeltme beyanları, izaha davet müessesi kapsamında verilen düzeltme beyanları, kanuni süresinden sonra verilen düzeltme beyanları ile vergi incelemesine başlandıktan veya takdir komisyonuna sevk edildikten sonra verilen düzeltme beyanlarının uzlaşma müessesesi ile ilişkisi değerlendirilecektir. Bu kapsamda, vergi incelemesine başlandıktan veya takdir komisyonuna sevk edildikten sonra verilen düzeltme beyanlarına istinaden, verginin beyanen tarh edildiği kabul edildiğinde; vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergiden bahsedilemeyeceğinden tarhiyat öncesi uzlaşma hükümlerinin uygulanamaması, ikmalen, re’ sen veya idarece yapılmış vergi tarhiyatından bahsedilemeyeceğinden (tarhiyat sonrası) uzlaşma hükümlerinin uygulanamaması gündeme gelebilecektir.

I- Pişmanlık Talepli Düzeltme Beyanları

Vergi Usul Kanunu’ nun (VUK) Pişmanlık ve Islah Başlıklı 371. Maddesinde, beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin, kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermesi hâlinde, sayılan şartların sağlanması durumunda vergi ziyaı cezası kesilmeyeceği düzenlenmiştir. Bahsi geçen maddede haber verilen olayın ilgili olduğu vergi türüne ilişkin bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın ve ilgili olduğu vergi türünün takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olmasının şart olduğu düzenlenmiştir.

VUK’ un re’ sen vergi tarhı başlıklı 30. maddesinde vergi beyannamesini kanunî süresi geçtikten sonra vermiş olanlara bu beyannamede gösterdikleri matrah üzerinden re' sen gerekli tarhiyat yapılacağı ve bu beyannamelerin re' sen takdir için takdir komisyonuna sevk edilmeyeceği düzenlenmiştir.

Pişmanlık talepli verilen düzeltme beyanlarında, vergi ziyaı cezası kesilmeyeceği kanun lafzında açıkça düzenlenmiştir. Bilindiği üzere, 02.08.2024 tarihi itibariyle vergi aslı uzlaşma kapsamı dışına çıkarılmıştır.

Dolayısıyla, vergi incelemesine başlanmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce VUK 371 maddesi pişmanlık ve ıslah kapsamında verilen düzeltme beyanlarına istinaden VUK 30 kapsamında re’ sen vergi tarh edilecektir. Bu kapsamda pişmanlık talepli verilen ve kanunun aradığı şartları sağlayan düzeltme beyanlarına istinaden vergi ziyaı cezası kesilmeyecek ve pişmanlık talepli düzeltme beyanlarının uzlaşma müessesesi ile ilişkisi bulunmayacaktır.

II- İzaha Davet Müessesesi Kapsamında Düzeltme Beyanları

VUK’ un İzaha Davet başlıklı 370. maddesinde, vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce, verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitler hakkında tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olması kaydıyla mükelleflerin izaha davet edilebileceği, izaha davet yazısı tebliğ edilen mükelleflerin, davet konusu tespitle sınırlı olarak, 371 inci madde kapsamında pişmanlık ve ıslah hükümlerinden yararlanamayacağı, mükelleflerce yapılan izahın yeterli bulunmaması hâlinde, değerlendirme sonucunu içeren yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren otuz gün içerisinde; hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi ve kanunda belirtilen şartların sağlanması durumunda vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesileceği düzenlenmiştir.

VUK’ un re’ sen vergi tarhı başlıklı 30. maddesinde vergi beyanlarını kanunî süresi geçtikten sonra vermiş olanlara bu beyannamede gösterdikleri matrah üzerinden re' sen gerekli tarhiyat yapılacağı ve bu beyannamelerin re' sen takdir için takdir komisyonuna sevk edilmeyeceği düzenlenmiştir.

VUK Ek 1. maddesinde; 370. maddenin (b) fıkrası kapsamında kendilerine ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilen mükelleflere mezkur maddeye göre kesilen cezaların (tarhiyat sonrası) uzlaşma kapsamında olmadığı düzenlenmiştir.

519 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’ nin 7.3. bölümünde de konuya ilişkin “ Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinin (a) fıkrası kapsamında kendilerine izaha davet yazısı tebliğ edilen mükellefler, bu maddeye göre %20 oranında kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamelerin tebliği üzerine süresi içerisinde tarhiyat sonrası uzlaşma başvurusunda bulunabilir. Ancak, maddenin (b) fıkrası kapsamında ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilen mükellefler, bu madde uyarınca kesilecek vergi ziyaı cezası için uzlaşma başvurusunda bulunamaz”  açıklamaları yapılmıştır.

Dolayısıyla, vergi incelemesine başlanmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce, izaha davet müessesesi kapsamında verilen düzeltme beyannamelerine istinaden kanuni süresinden sonra verilen beyan olarak, VUK 30. maddesi kapsamında re’ sen vergi tarh edilecektir.  Bu beyanlara ilişkin kesilmesi gereken %20 vergi ziyaı cezası ise (370. maddenin b fıkrası hariç) VUK Ek 1. maddesi kapsamında (tarhiyat sonrası) uzlaşmaya konu edilebilecektir.

III-Kanuni Süresinden Sonra Verilen Düzeltme Beyanları

Düzeltme beyanları, kanuni süresinden sonra pişmanlık talepli olmadan da verilebilmektedir. VUK 371. maddesi kapsamında pişmanlık talepli verilen düzeltme beyanlarına ilişkin kanunun aradığı ödeme vb. şartların sağlanamaması durumunda da, VUK 371. maddesinin vergi ziyaı uygulanmayacağına ilişkin hükmünün uygulanamaması gündeme gelebilecektir. Benzer şekilde, VUK 370. maddesi izaha davet müessesi kapsamında verilen düzeltme beyanlarına ilişkin, kanunun aradığı ödeme vb. şartların sağlanamaması durumunda da, VUK 370. maddesindeki vergi ziyaı cezasının %20 olarak uygulanmaması gündeme gelebilecektir. Aşağıda açıklanacağı üzere bu durumlarda VUK 30 kapsamında re’ sen tarh edilecek vergi üzerinden, VUK 344. maddesi kapsamında vergi ziyaı cezasının %50 oranında kesilmesi gündeme gelecektir.

VUK’ un re’ sen vergi tarhı başlıklı 30. maddesinde, vergi beyannamesini kanunî süresi geçtikten sonra vermiş olanlara bu beyannamede gösterdikleri matrah üzerinden re' sen gerekli tarhiyat yapılacağı ve bu beyannameler re' sen takdir için takdir komisyonuna sevk edilmeyeceği, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra kendiliğinden verilen beyannameler için ise bu hükmün uygulanmayacağı düzenlenmiştir.

VUK’ un vergi ziya başlıklı 344. maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için bu madde uyarınca kesilecek ceza yüzde elli oranında uygulanacağı düzenlenmiştir.

Dolayısıyla, vergi incelemesine başlanmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verilen düzeltme beyannamelerine istinaden, VUK 30. maddesi kapsamında re’ sen vergi tarh edileceğinden, bu beyanlara ilişkin kesilmesi gereken % 50 vergi ziyaı cezası, VUK Ek 1. maddesi kapsamında (tarhiyat sonrası) uzlaşmaya konu edilebilecektir.

IV-Vergi İncelemesine Başlandıktan veya Takdir Komisyonuna Sevk Edildikten Sonra Verilen Düzeltme Beyanları

Vergi incelemesine başlandıktan sonra veya takdir komisyonuna sevk edildikten sonra düzeltme beyannamesi verilemeyeceğine ilişkin VUK ta bir düzenleme bulunmamaktadır. Dolayısıyla, vergi incelemesine başlandıktan sonra veya takdir komisyonuna sevk edildikten sonra da düzeltme beyannamesi verilebileceği kabul edilmektedir. Ancak VUK’ ta vergi incelemesine başlanmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verilecek düzeltme beyanlarına ilişkin uygulamalar ile vergi incelemesine başlandıktan sonra veya takdir komisyonuna sevk edildikten sonra verilen düzeltme beyanlarına ilişkin uygulamalar ayrıştırılmaktadır.

VUK’ un re’ sen vergi tarhı başlıklı 30. maddesinde, vergi beyannamesini kanunî süresi geçtikten sonra vermiş olanlara, bu beyannamede gösterdikleri matrah üzerinden re' sen gerekli tarhiyat yapılacağı ve bu beyannamelerin re' sen takdir için takdir komisyonuna sevk edilmeyeceği, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra kendiliğinden verilen beyannameler için ise bu hükmün uygulanmayacağı düzenlenmiştir.

VUK’ un vergi ziya başlıklı 344. maddesinde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameler için bu madde uyarınca kesilecek cezanın yüzde elli oranında uygulanacağı düzenlenmiştir.

Bu kapsamda vergi incelemesine başlandıktan veya takdir komisyonuna sevk edildikten sonra verilen düzeltme beyanları üzerine, VUK 344. maddesine istinaden 1 kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerektiğinden bahisle, incelemeye devam edilmeyerek veya takdir komisyonundan geri çekilerek, kanuni süresinden sonra verilen beyannameye istinaden verginin beyanen tarh edildiği kabul edildiğinde; vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergiden bahsedilemeyeceği (ve zaten vergi tarh edilmiş olduğundan) VUK Ek 11. maddesi kapsamında tarhiyat öncesi uzlaşma hükümlerinin uygulanamaması, ikmalen, re’ sen idarece yapılmış vergi tarhiyatından bahsedilemeyeceğinden, VUK Ek 1. maddesi kapsamında uzlaşma (tarhiyat sonrası) hükümlerinin uygulanamaması gündeme gelebilecektir.

V-Sonuç

VUK 371. maddesi kapsamında pişmanlık talepli düzeltme beyanları, VUK 370. maddesi kapsamında izaha davet müessesesi kapsamında düzeltme beyanları ve kanuni süresinden sonra verilen düzeltme beyanlarına vergi ziyaı cezası uygulanıp uygulanmayacağı ve uygulanacaksa uygulanacak oranlar ayrı ayrı düzenlenmiştir. Diğer yandan kanuni süresinden sonra verilen düzeltme beyanlarına uygulanacak vergi ziyaı cezası oranı, vergi incelemesine başlanılıp başlanmamasına veya takdir komisyonuna sevk edilip edilmemesine göre ayrıştırılmıştır.

Kanunun aradığı şartlara uygun olarak, VUK 371. maddesi kapsamında verilen pişmanlık talepli düzeltme beyanlarına istinaden vergi ziyaı cezası kesilmeyeceğinden,  pişmanlık talepli düzeltme beyanlarının uzlaşma müessesesi ile ilişkisi bulunmayacaktır. VUK 370. maddesindeki şartlara uygun olarak izaha davet müessesi kapsamında verilen düzeltme beyanları üzerine vergi re’ sen tarh edileceğinden, vergi ziyaı cezası (370. maddenin b fıkrası hariç) tarhiyat sonrası uzlaşmaya konu edilebilecektir. Yine kanuni süresinden sonra verilen düzeltme beyanları üzerine vergi re’ sen tarh edileceğinden, vergi ziyaı cezası tarhiyat sonrası uzlaşmaya konu edilebilecektir. Diğer yandan vergi incelemesine başlandıktan veya takdir komisyonuna sevk edildikten sonra verilen düzeltme beyanlarına istinaden incelemeye devam edilmeyerek veya takdir komisyonundan geri çekilerek, kanuni süresinden sonra verilen beyannameye istinaden verginin beyanen tarh edildiği kabul edildiğinde uzlaşma hükümlerinin uygulanamaması gündeme gelebilecektir.

14.03.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.