Muhasebeci ve Denetçilerin Dönem Sonu İşlemlerinde Dikkat Etmeleri Gereken İşlemler

MUHASEBECİ VE
DENETÇİLERİN DÖNEM SONU İŞLEMLERİNDE DİKKAT ETMELERİ GEREKEN İŞLEMLER

Tarih:
28.11.2007

1- GİRİŞ

Genel muhasebe öğretide
dönem içi işlemleri ve dönem sonu işlemleri olarak ikiye ayrılmaktadır.
Dönem sonu işlemleri envanter ve değerleme işlemleri olarak ta anılmaktadır.
Çalışmamızda, uzun yıllardır bir çok işletmenin dönem sonu işlemlerinin
incelenmesi sırasında edindiğimiz tecrübeler ve yaptığımız tespitler
doğrultusunda, uygulamaya dönük pratikte yapılması gerekenlere ve
önerilerimize yer vereceğiz.

Çalışmamızda, tekdüzen
hesap planında yer alan tüm hesapların ve dönem sonu işlemlerinin ayrı ayrı
incelenmesi değil
(ki, bilindiği üzere böyle bir çalışma başlı başına bir kitap kapsamında
ele alınacak kadar geniş mevzuudur), tamamıyla uygulamaya dönük bazı
hesap ve işlemler konusunda tespit, öneri ve düşüncelerimiz ile
uygulayıcılar açısından dikkat edilmesi gereken konular açıklanacaktır.   

2- KASA HESABI VE ORTAKLAR
CARİ HESABINDA ADAT YÖNTEMİYLE FAİZ HESAPLANMASI

Dönem sonu işlemleri
aşamasında ve tabii ki dolayısıyla vergiye tabi kazancın tespiti
işlemlerinde özellikle kasa hesabına ve ortaklar cari hesabına dikkat
edilmelidir.

İşletmelerin mali
işlemlerinin vergisel açıdan denetlenmesinde, özellikle kasa hesabı
hareketleri ile kasada tutulan paranın miktarı ve işletmenin ilişkili olduğu
kişiler ve işletmelerle olan cari hesap hareketleri ile para transferleri
özellikle incelenmekte ve bu işlemlerde işletme kaynaklarının kayıt dışı bir
ortamda değerlendirildiği ya da kayıtlı olsa dahi emsaline nazaran düşük bir
fiyat veya faizden değerlendirildiği, kullandırıldığı..v.b. durumlar tespit
edilirse, söz konusu kaybın işletme kayıtlarına gelir olarak intikalinin
sağlanması ve bu yolla vergi matrahına dahil edilerek, vergi kaybının
telafisi edilmesinde uygulanan bir yöntemdir adat yöntemiyle faiz
hesabı.

2.1- Kasa
Hesabı

Ticari hayatın
bir gerçeği de, hiçbir işletmenin elinde atıl fon tutmayacağıdır. Gerçekten
ticari ilişkileri içerisinde, tabiri caiz ise bir kuruşunun dahi hesabını
yapan basiretli bir tüccar, kasasında asla normal ihtiyacı dışında bir
meblağ tutmayacak ve bu nakit fazlasını mutlaka çeşitli finansal araçlar
vasıtasıyla değerlendirecektir.

Uygulamada bir
çok küçük ve orta ölçekli işletmenin kasa hesabının günlük olağan
ihtiyaçlarının üzerinde olduğu görülebilecektir. Buradaki vergisel yaklaşım;
kasada fiilen yer almayan meblağın işletme sahipleri tarafından
işletmeden çekildiği ve kendi şahsi inisiyatiflerinde ve şahsi ihtiyaçları
için kullanıldığı şeklinde olacaktır.

Önerimiz;
kasanızın bilfiil alabileceğinden daha fazla bir nakdi asla hesaplarınızda
tutmayın(!) 
Elbette bu
olaya mizahi bir yaklaşımdır. Olması gereken işletmenin olağan ihtiyaçları
kadar nakdin işletme kasasında bulunması ve nakit fazlasının banka
hesaplarında yer almasıdır.

Bilindiği gibi
Maliye Bakanlığı tarafından getirilen nakit hareketlerinde tevsik 
(nakit hareketlerinin banka havalesi veya çek, PTT veya özel finans
kurumları vasıtasıyla ödenerek belgelenmesi) zorunluluğu sonrası 
işletmeler, eskiden olduğu gibi sadece tahsilat veya tediye makbuzu (işletme
içinde düzenlenen ve işletmede kalan evraklardır bunlar ve genel kabul
görmüş denetim standartları açısından itibar edilmesi, kanıt nitelikleri en
az olan evraklar işletme içinde düzenlenen ve işletmede kalan evraklardır)
düzenleyerek, kendi inisiyatiflerinde oldukça yüksek tutarlı kasa nakit
hareketlerini aslında gerçekleşmediği halde gerçekleşmiş gibi
gösterememektedirler.

Bu kısıtlama
bazı işletmelerin yüksek tutarlı kasa bakiyelerinin de fiktif bir şekilde
azaltılması yolunu engellemiştir. Eskiden herhangi bir işletme yüksek
tutarlı kasa bakiyesini ortağa ödeme şeklinde gösterebilmekte ve azaltmakta
ya da tam tersini, kasa hesabında kayıt dışı işlemler nedeniyle oluşan ters
bakiye durumlarını ortaktan tahsilat şeklinde aslında olmayan işlemleri
kaydederek düzeltebilmekteydi. Bu açıdan bakılınca tevsik zorunluluğu
uygulaması çok isabetli bir düzenleme olmuştur ve bizce 8.000 YTL’lik üst
sınır daha aşağıya indirilmelidir.

2.1.1- Kasa
Hesabına Adat Yöntemiyle Faiz Hesabı

Bu noktada
adat kavramını açıklamak istiyoruz. Adat finansal literatürde (gün
x kredi tutarı) şeklinde açıklanabilmektedir. Dolayısıyla
bilindiği üzere klasik günlük faiz hesabı ise (gün x kredi tutarı x faiz
oranı) / 36.000 şeklinde olmaktadır. Vergisel açıdan yapılacak adat
yöntemiyle faiz hesabında buradaki kredi tutarı; kasa hesabı açısından
ticari hayatın gerekleri, işletme olağan nakit çıkışları üzerinde  olduğu ve
işletmenin gelir hanesine girmeyen bir şekilde, işletme kayıtları dışında
değerlendirildiği kabul edilen tutardır.

Ancak dikkat
edilecek husus, kasa hesabı bakiyesinin tamamı faiz hesabında dikkate
alınmayacak, normal olarak kabul edilebilecek azami kasa tutarı (azami
bakiye) tespit edilecek ve asgari tutarın üzerinde kalan bakiyeler faiz
hesabında dikkat alınacaktır. 

Aşağıda örnek
bir kasa adat faizi hesabı çalışmasına yer verilmiştir. İşletmenin örnek
olarak ocak 2006 dönemi kasa hareketleri listelenmiştir. İşletmenin olağan
kasa çıkışları dikkate alınarak bu işletmenin azami kasa bakiyesinin (kasada
bulundurması gereken, günlük nakit ihtiyacını karşılayacak maksimum nakit
tutarı)  5.000 YTL olması gerektiğine karar verilmiştir. Bu belirleme için
standart bir ölçüt yoktur. Kasa çıkışlarına göre (tabii tevsik zorunluluğuna
uygun bir şekilde) günlük kasa ödemeleri 20.000 YTL civarında seyreden bir
işletme içinde bu azami bakiye 20.000 YTL olabilecektir. Burada denetçinin
şahsi kanaati ön plana çıkmaktadır. Sonuçta bu tutarın az tespit edilmesi
kasa fazlası olarak tespit edilecek tutarı arttıracağından daha fazla bir
faiz hesabını gündeme getirecektir.

Örnek olarak
hesaplama mantığını izah etmek açısından sadece bir ay verilmiştir. Ancak bu
gibi durumlarda hesaplama 3, 6, 9 veya 12 aylık dönemler şeklinde
yapılmaktadır.  

2.1.2- Kasa
Hesabına Yapılan Adat Yöntemiyle Faiz Hesabı Sonucu Bulunan Tutarın
Muhasebeleştirilmesi

Yukarıda da
açıklandığı gibi kasadaki fiktif fazlalık vergisel açıdan bu tutarın işletme
sahipleri tarafından işletmeden çekildiği ve şahsi tasarruflarında
kullandıkları, değerlendirdikleri şeklinde yorumlanmaktadır. Bu yorumdan
hareketle olması gereken ideal muhasebe kaydı;

----------------------------------------- /
----------------------------------------------

131
ORTAKLARDAN ALACAKLAR                 1.035,88

                               679 DİĞER OLAĞANDIŞI
GELİR                                    1.035,88

                                      VE KARLAR

…..dönemi kasa
adat faizinin kaydı

------------------------------------------- /
--------------------------------------------

Tekdüzen hesap
planı gereği olması gereken gelir hesabının 679 Diğer Olağandışı Gelir ve
Karlar hesabı olduğunu düşünüyoruz. 642 Faiz Gelirleri hesabı hesap planında
mali yatırımlar sonucu elde edilen faiz gelirlerinin izlendiği hesap
şeklinde açıklanmıştır. Burada mali bir yatırım söz konusu değildir. Ayrıca
642, 645 hesaplar aynı zamanda 193 Peşin Ödenen Vergiler hesabı ile de elde
edilen faiz gelirleri üzerinden yapılan stopajların takibi açısından
bağlantılıdır.

Bu kayıt şekli
ile işletmeden çekilen değerler nedeniyle işletmenin kaybı olan gelir
kayıtlara alınmış olacak ve aynı zamanda nakit girişi de sağlanacaktır. Eğer
bu tutar ortaklar tarafından en kısa sürede ödenmezse, 131 hesaba da ayrıca
adat yöntemiyle faiz gündeme gelecektir. Bir sonraki bölümde de işletmenin
ortaklardan olan alacakları ile ilgili işlemlerde adat yöntemiyle faiz
hesabını işleyeceğiz.

Uygulamada
aşağıdaki şekilde yapılan muhasebe kayıtlarına da rastlanmaktadır.

------------------------------------------ /
------------------------------------------

689 DİĞER
OLAĞANDIŞI GİDER VE ZARARLAR

       689.01
Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler

                               780 FİNANSMAN GİDERLERİ

….. dönemi
kasa adat faizinin kaydı

------------------------------------------ /
-------------------------------------------

Bu kayıt şekli
ile finansman giderleri azaltılmakta, ancak 689 hesap kullanılmak suretiyle
ticari kazançta herhangi bir değişiklik olmamaktadır. Ancak 689 hesaba
kaydedilen tutar K.K.E.G. olarak mali karın hesabında ilave olarak dikkate
alınmakta ve adat faizi vergiye tabi kazanca (matraha) dahil edilmiş
olmaktadır. Ancak bu kayıt şekli muhasebe ilkeleri açısından doğru değildir.
Ayrıca işletmeye nakit girdi de sağlanmadığından bu yönüyle de eksiktir.

2.1.3- Yüksek
Bakiyeli Kasalara Adat Yöntemiyle Sürekli Faiz Hesaplamak Vergisel Yönden
Oluşabilecek Tüm Eleştirileri ve Olumsuz Sonuçları Engeller mi?

Kesinlikle
hayır !
Kasa bakiyesi sürekli olarak kabul edilemeyecek derecede fazla olan
işletmelere vergisel açıdan kesinlikle kayıt dışı işlemleri olan işletme
gözüyle bakılacaktır. Bu nedenle mali işlemleri, ortakları ile olan
ilişkileri, ortaklarının şahsi vergi beyanları daha detaylı bir incelemeye
tabi tutulacaktır. Olması gereken kasa hesabında yüksek tutarların
bulundurulmaması, işletme nakdinin mümkün olduğunca bankada tutulması ve
tahsilat ve ödemelerde kesinlikle banka kanalının tercih edilmesidir.

2.1.4- Döviz
Cinsi Kasa Bakiyelerinde Adat Yöntemiyle Faiz Uygulaması ve Görüşlerimiz

Türkiye’de
uzun yıllar boyunca döviz kurları sürekli yükselmiştir. İşletmeler
ellerindeki döviz cinsi varlıklar ve alacakları için değerleme günlerinde
sürekli kambiyo geliri yazmak zorunda kalmışlardır. Ancak artık Türkiye
ekonomisi belirli bir istikrar kazanmakta olduğundan kurlarda da düşüş
gerçekleşmektedir. Bu nedenle işletmeler varlıkları ve alacakları için
değerleme günlerinde artık kambiyo zararı da yazabilmektedirler. Hatta bir
çok döviz cinsi borcu çok yüksek olan işletmeler, döviz kurlarındaki düşüş
nedeniyle mali tabloları üzerinde kâra geçmiş ve vergiye tabi kazançları
oluşmuştur.

Kasa hesabına
adat yöntemiyle faizde genellikle akıllara YTL cinsi kasa bakiyeleri
gelmektedir. Oysa olayın mantığı işletmede ihtiyaçtan çok fazla nakit
bulunması, bunun fiili sayım ile de tespit edilebiliyor olması ve vergisel
yaklaşım sonucu bu fiktif nakit fazlasının işletme ortakları tarafından
işletmeden çekildiğidir. Bu vergisel açıdan cezalı tarhiyat gerektiren
işlemin YTL, USD veya EURO ..v.b. herhangi bir para birimine göre olması
fark etmez. Önceleri, zaten yüksek tutarlı da olsa kambiyo geliri
yazıyoruz şeklinde bizce geçersiz bir görüşle savunulan döviz cinsi kasa
bakiyelerine adat yöntemiyle faiz hesaplanamayacağı fikri, artık döviz
kurlarındaki düşüş sayesinde hepten geçersiz bir tez olmuştur.

Bizce, döviz
cinsi kasa bakiyelerinde normalin üzerinde bir bakiye varsa ve bu süreklilik
arz ediyorsa, uygun şekilde tespit edilecek faiz oranı ile bu kasa
hesaplarına da adat yöntemiyle faiz hesaplanmalıdır.

Yukarıdaki
örnekte yer verilen tutarsal bilgilerin USD cinsi olduğunu varsayalım. Bu
durumda işletmenin ocak 2006 dönemine ait USD kasa hesabının, USD cinsi
hareketleri aşağıdaki gibidir.

31.01.2006
tarihinde 1 USD’nin 1,35 YTL olduğunu varsayalım. Bu durumda hesap edilen
1.035,88 USD faizin YTL karşılığı 1.398,44 YTL olacaktır.

--------------------------------------------- /
----------------------------------------------

131
ORTAKLARDAN ALACAKLAR                 1.398,44

       131.02
USD Cinsi Alacaklar

                               679 DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR
                                   1.398,44

                                      VE KARLAR

USD kasasına
….. döneminde hesaplanan adat faizi

------------------------------------------------ /
--------------------------------------------

Söz konusu
1.398,44 YTL (1.035,88 USD) ortaktan tahsil edilecektir. Tahsil edildiği
günü döviz kuruna tahsil edilecek veya bilfiil 1.035,88 USD tahsil edilecek
ve tahsil tarihindeki döviz alış kuruna muhasebe kayıtlarına alınacaktır.

Söz konusu
tutar tahsil edilmediği süre 131 hesapta sürekli değerlemeye tabi tutulacak
ve ayrıca cari hesapta adat yöntemiyle faiz hesabına konu edilecektir.

2.2- Ortaklar Cari Hesabı

İşletme ortakları ile
sürekli ilişki içinde olacaktır ve bu normaldir. Vergisel yönden eleştirilen
ise ortaklara işletme kaynaklarının bedelsiz, karşılıksız ve uzun süreli
olarak tahsis edilmesi, kullandırılmasıdır. Ayrıca, tersi durumda ise, yani
ortak işletmeye yüksek tutarlarda borç verdiyse bu borç için işletmeden faiz
isteyemez. Bu faiz vergi mevzuatımız açısından kanunen kabul edilmeyen
giderdir. (GVK. Md.41/4)

Vergi uygulaması açısından
ve muhasebe ilkeleri gereği de işletmenin sahiplerinden ayrı bir tüzel
kişiliği vardır. İşletmenin geliri, gideri, kaynakları işletme sahiplerinden
ayrıdır. İşletme sahipleri, kendilerine tanınan yasal yollar haricinde
(sermaye azaltımı, kar dağıtımı, tasfiye, ..v.b.) haricinde işletme
kaynaklarını kesinlikle bedelsiz olarak kullanamazlar. İşletmeye konu
malları bedelsiz veya emsalinden daha düşük bir bedelle satın alamazlar.

Uygulamada işletmeler
ortaklarına çok yüksek tutarlarda borçlu gözükebildikleri gibi (331
Ortaklara Borçlar Hesabı) ortaklarından çok yüksek tutarlarda alacaklı da
(131 Ortaklardan Alacaklar) olabilmektedirler. Tabii bu cari hesap
ilişkileri bazen başka hesaplarda da gerçekleşebilecektir. Önemli olan;
ticari olsun veya olmasın, işletmenin ilgili kişilerle, özellikle de
ilişkili şirketlere ve ortaklarına cari hesap ilişkilerinde emsal kurum veya
kişilere nazaran avantaj, menfaat sağlayıp sağlamadığıdır.

2.2.1- Ortaklar Cari
Hesabında Adat Yöntemiyle Faiz Hesaplanması

Aşağıda bir önceki bölümde
kasa hesabı açısından ele aldığımız nakit hareketlerini bu defa 131
Ortaklar Cari Hesabı açısından ele alıyoruz.

Görüldüğü üzere adat
hesabında bir değişiklik olmamaktadır. Sadece kasa hesabında olduğu gibi
azami bir bakiye tespit edilmemekte, mevcut hesabın bakiyesi
üzerinden gidilmektedir.

Buradaki mantık ise,
işletme kaynaklarının hiçbir şekilde, ne kadar olursa olsun, işletme ile
ilişkili kişilere kesinlikle bedelsiz, karşılıksız kullandırılamayacağıdır.

Hesaplanan faiz aşağıdaki
şekilde kayıtlara alınacaktır.

------------------------------------------- /
------------------------------------------------

131 ORTAKLARDAN
ALACAKLAR                 1.077,57

                               679 DİĞER OLAĞANDIŞI GELİR
                                   1.077,57

                                      VE KARLAR

Ortak (A)’nın cari hesabına
…. dönemi için hesaplana adat faizi

-------------------------------------------- / 
----------------------------------------------

Bu noktada hatırlatmak
istediğimiz bir diğer hususta, işletme sahiplerine kullandırılan nakitler
için hesaplanan faizde KDV hesaplanıp hesaplanmayacağıdır. Bu konu sürekli
tartışılmıştır. Maliye’nin görüşü bu faizler ortağa verilen bir finansman
hizmeti karşılığı olduğu için ayrıca KDV’de hesaplanması ve faiz +
KDV’nin ortağa fatura edilmesidir. Şahsi kanaatimizde bu yönde olmakla
birlikte, Danıştay tarafından verilen kararlarda KDV hesaplanmayacağı da
belirtilmektedir. Bize göre, kasa hesabı için ortağa yansıtılan faiz
tutarları tartışmaya açık olsa bile, bilfiil ortağa transfer edilen,
kullandırılan nakitler için cari hesap üzerinden hesaplanan faiz için ayrıca
KDV’de hesaplanmalı ve ortağa fatura edilmelidir.

2.3- Genel Olarak

Kasa hesabı,
ortaklar cari hesabı gibi hesaplardaki yükseklik, anormallik bilanço
üzerinden de tespit edilebilecektir.
Ancak bu demek değildir ki; bilanço günü bakiyeler bir şekilde makul
seviyeye inerse bütün bir yıl eleştirilmez. Ya da bilanço günü YTL
kasadaki fazla tutarın döviz satın alınmış olarak gösterilerek döviz
kasasına aktarılması, YTL kasadaki yıl içinde meydana gelen yüksek bakiyeli
işlemlere faiz hesabını engellemez. Üstüne üstlük bu gibi bir
işlem döviz kasasına da faiz hesabı için çok sağlam bir gerekçe oluşturur.

Bu nedenlerle
işletmeler kasalarında asla fazla bir tutar tutmamalı, tahsilat ve
ödemelerini banka kanalı vasıtasıyla yapmalı ve işletme sahiplerine kâr
dağıtımı haricinde para transferi gerçekleştirilmemeli, eğer para transferi
olacaksa da mutlaka faiz hesaplanmalı ve en kısa sürede hesap tahsilat
yapılarak kapatılmalıdır.

Ayrıca
unutulmamalıdır ki; ortaktan olan sürekli ve yüksek tutarlı alacak vergisel
açıdan eleştirileceği gibi ortağında işletmeden çok yüksek tutarlarda ve
sürekli alacaklı olması, hele ki işletme bir de zarar eden ve yıllardır kâr
dağıtmayan bir işletme ise kayıt dışı işlemler ve ortağın açıktan satışlar
yoluyla yaptığı tahsilatları işletmeye borç para olarak koyması şeklinde
değerlendirilecektir.

Kasa hesabına
ve ortaklar cari hesabına dönem içinde (vergi beyanı yapılmadan önce) faiz
hesaplanması ve işletmenin faiz gelirinden mahrum kalmasının önlenmesi,
işletmenin 5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanunu madde 13: Transfer
Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı hükümleri açısından
eleştirilmesini önleyecek ve bu madde kapsamındaki karmaşık geriye dönük
düzeltme işlemlerinden de kurtulmasını sağlayacaktır.

Son olarak
ise, bu çalışma (adat yöntemiyle faiz ve fatura edilmesi) sadece 100-Kasa ve
131-Ortaklardan Alacaklar hesabı için değil, tüm ilişkili kişilerden olan
alacakların izlendiği hesaplar (101, 120, 121, 127..v.d.) için geçerlidir.

3-
YABANCI PARA CİNSİ HESAPLARIN DEĞERLENMESİ 

Dönem sonu
işlemleri açısından önemli etkisi olan bir işlemde yabancı para cinsi
hesapların değerlemesidir. Uygulamada en çok karşılaşılan durum,
işletmelerin yabancı para cinsi değerlemelerine ait ayrıntılı bir tablo
oluşturmamalarıdır.

Eğer,
kullanılan muhasebe programı değerleme işlemleri açısından ayrıntılı bir
raporlama veremiyorsa, aşağıdaki şekilde bir tablonun tüm yabancı para cinsi
hesaplar için (en detay hesap kodunda) oluşturulması, zorunludur.  

Bu şekilde bir
raporlama/tablolama yapılması,

a)
Öncelikle VUK gereği işletmenin yapması zorunlu olan envanter işlemlerinden
birisinin yerine getirilmesini sağlayacaktır.

Ülkemizde
envanter denince sadece stokların sayılması anlaşılmaktadır. Oysaki envanter
işlemleri tüm hesaplar için söz konusudur. Yapılmasa da zorunludur.
Ayrıntılı bir şekilde oluşturulacak envanter listeleri, tabloları..v.b.
vergiye tabi kazancın hesaplanmasında en önemli işlemlerden olan değerleme
işlemlerinin temel dayanağı olacaktır.

b)
Bu şekilde bir raporlama yapılması, yanancı para cinsi hesapların değerleme
işlemlerinin kontrolü, denetlemesi için gereklidir. Bu alandaki denetim
demek, değerleme işlemlerinin doğru olup olmadığı yani, değerleme kuru doğru
mu, değerleme işlemi doğru mu, kur farkı gelir ve gideri ilgili hesaba
kaydedilmiş mi? sorularına cevap bulunmasıdır.

Tabloda gelir
gider tespit edilirken yapılan hatalardan birisi de, aktif hesaptaki
azalışın zarar olması gerektiği halde gelir, pasif hesaptaki bir azalışın
gelir olması gerektiği halde zarar yazılmasıdır. Bu hataya genel olarak
aktif hesap (alacak ve mevcut) değerlemesinde gelir pasif hesap (borçlar)
değerlemesinde zarar çıkar şartlanması sebep olmaktadır. Bu nedenle
değerleme öncesi ve değerleme sonrası YTL değerleri, hesabın adına göre iyi
analiz edilmelidir. Örneğin; tablomuzda 320 hesapların değerlenmesi sonucu
toplamda 52.500 YTL kur farkı zararı oluşmuştur. Eğer kurda bir düşme
olsaydı ve bunun tam tersi, yani 320 hesap YTL bakiyesi azalsaydı ancak buna
rağmen tabloda yanlış sütunun kullanılması sebebiyle 52.500 YTL yine de
zarar yazılsaydı (gelir yazılması gerektiği halde), bu gibi basit bir hata
nedeniyle (işletmede vergi matrahı oluşuyorsa) 52.500 YTL vergi matrahı az
beyan edilecekti. Bu sebeple envanter ve değerleme işlemlerinin hiç birisi
basit ve kolay bir iş olarak görülmemeli ve azami dikkat gösterilerek yerine
getirilmelidir.

4- AKTİFLEŞTİRİLMESİ
GEREKEN KUR FARKI VE FAİZ GİDERLERİ

VUK gereği bir sabit kıymet
edinildiyse (finansal kiralama yoluyla aktifleştirilen finansal kiralamaya
konu kıymet bedeli dahil), bu sabit kıymet ile ilgili aktifleştirme yılına
ait (01.01. – 31.12. arası) oluşan TÜM kur farkları ve faiz giderleri
maliyet bedeli ile ilişkilendirilmek zorundadır. Kur farklarında artış ve
azalışlar maliyet bedeli ile ilişkilendirilecek ve kur farkı gelir ya da
gideri olara yazılmayacaktır. Faizler finansman giderine kaydolunmayacak ve
maliyet bedeline eklenerek amortismana tabi tutara dahil olacaktır.

İşletmeler genellikle bir
sabit kıymet ile doğrudan ilişkisi olmayan (örneğin taşıt kredisi gibi)
kredileri işletme kredisi olarak görmekte ve finansman giderlerinden ilgili
varlığa pay vermemektedir. Oysa olması gereken, işletme kullandığı kredi ile
bir sabit kıymet aldıysa, bu sabi kıymete makul bir dağıtım anahtarı
kullanmak suretiyle finansman giderlerinden pay vermelidir. Bazen, bir
işletmenin yıl içindeki finansman kaynakları (bilançonun pasif yapısındaki
yabancı kaynaklar içinde yer alan mali borçlar) incelendiğinde, işletmenin o
yıl varlıklarının büyük bir kısmını kredi yoluyla temin ettiği nakit
sayesinde alabildiği analiz edilmektedir. Ancak, işletme o yıl tüm banka
kredi faizlerini gider yazmıştır. Oysa, banka kredisinin aktarıldığı vadesiz
mevduat hesabının izlenmesi suretiyle de bu kredinin sabit kıymet ve stok
edinilmesinde kullanıldığı tespit edilebilir. Kaldı ki bu derece detaya
girmeden, sadece mali tablolara analiz yöntemiyle ve nakit akım tablosunun
üzerinden giderek bu sonuca ulaşılabilir.

5- FAİZ GİDER VE (MENKUL
KIYMET) GELİR TAHAKKUKLARI

Bilindiği gibi VUK gereği
kullanılan banka kredileri için 31.12 itibariyle doğru bir hesap kesimi
yapılmalı ve hesap dönemine ait kredi faizi için (fiilen ödenmemiş olsa
dahi) gider tahakkuku yapılmalıdır. Aynı şekilde, 31.12 itibariyle vadeli
hesaplar, repo hesapları, yatırım fonları, devlet tahvili ve hazine
bonoları…v.b dönemsel ya da sabit getirili ya da getirisi hesaplanabilen her
türlü menkul kıymet geliri için gelir tahakkuku yapılmalıdır.

Çoğu banka artık
kredilerine ait faiz tahsilatlarını buna göre ayarlamakta ve genellikle her
üç ayda bir işletmenin banka hesabından faizi tahsil etmektedir.

İşletmeler, VUK gereği
zorunlu olan bu durumunda envanterini yapmak zorundadırlar. 
Bu sebeple, faiz gelir
ve gider tahakkuklarının yapıldığını ispat etmek ve ayrıca envanter
açısından yukarıda dövizli hesapların değerlenmesine benzer bir tablo
yapılmalıdır. Bu tablodan, tüm banka kredilerine ait faiz giderlerinin
ödenmek suretiyle ya da hesaplanarak tahakkuk ettirilmek suretiyle gider
yazıldığı ispatlanmalı ve belgelenmelidir. Aynı şekilde tüm menkul kıymet
gelirleriyle ilgili gerekli gelir tahakkuklarının da yapıldığı belgelenmeli
ve envanteri yapılmalıdır. Yatırım fonuna yatırım
yapan işletmeler, 31.12 günü itibariyle sahip oldukları fon miktarı ve fonun
fiyatı hakkında ilgili bankadan döküm almalıdırlar. Fon hesaplarında gelir
kaydı buna göre tespit edilecektir. (((Fon katılma belgesi adeti x 31.12 fon
fiyatı) – (Fonun muhasebedeki hesap bakiyesi)) = gelir veya gider kaydı.)
Borsada hisse senedi yatırımı yapan işletmeleri aracı kurumlarından 31.12
günü itibariyle sahip oldukları hisse senetleri ve değerleri hakkında bilgi
almalıdırlar. Bununla beraber, hisse
senetlerinin ve fon portföyünün %51’i Türkiye’de kurulu şirketlerin hisse
senetlerinde oluşan yatırım fonlarının katılma belgelerinin alış bedeli ile
değerlenmesi gerektiği (yani 31.12’de herhangi bir gelir veya gider kaydı
yapılmayacağı) unutulmamalıdır. (VUK Md.279)

6- AMORTİSMANLAR 

VUK gereği, işletmeler
amortisman tablolarını detaylı bir şekilde oluşturmak zorundadırlar.
Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin (ATİK) ve amortismanlarının sağlıklı
bir şekilde takibi ve kontrolü için asgari olarak aşağıdaki bilgilerin
amortisman listelerinde bulunması gerektiği görüşündeyiz. .

a) ATİK’in bulunduğu
departmanın veya yerin (üretim, pazarlama, yönetim, muhasebe, insan
kaynakları, depo, bahçe, ..v.d.) kodu. (İşletme içinde ATİK’lerin takibi ve
envanteri için bu gibi kodlama sistemi oluşturulmalıdır.)

b) ATİK’in kendisine ait
kodu. (Her bir ATİK için bir kod verilmelidir.)

c) ATİK’in türü, cinsi,
taşıt ise modeli ve plakası, adı..v.b. bilgiler

ç) ATİK’in maliyet bedeli

d) ATİK için uygulanan
amortisman yöntemi. (Azalan bakiyeler / Hızlandırılmış veya normal
amortisman yöntemi)

e) ATİK’in amortisman oranı

f) ATİK’in amortisman
oranına göre faydalı ömrü (Özellikle amortisman ayırma işleminin hangi yılda
biteceğinin bilinmesi, azalan bakiyeler yöntemiyle amortismanda kalan bakiye
üzerinden sürekli amortisman ayrılması hatasına düşülmesini engelleyecektir.
Örneğin %20 oranı, normal amortisman oranı mı, yoksa normal amortisman oranı
%10 da bu iki katımı gibi. Bunu sakıncayı önlemek için (d) maddesi de göz
önünde bulundurulmalıdır.)

g) Cari yıl amortisman
tutarı

ğ) Birikmiş Amortisman

h) Özel maliyet
bedellerinde, harcamanın hangi kiralık yer için yapıldığını ifade eden bir
kod.

ı) Maddi olmayan diğer
duran varlıklarda, bu varlıkların ait olduğu iktisadi kıymet ile bağlantı
kodu. (Örneğin; bilgisayar programı hangi bilgisayarda kullanılmaktadır.? Ya
da elde edilen bir takım gayri maddi haklar hangi iş, proje, makine..v.b.
ile ilgili?..v.b.)

Özellikle (a) ve (b)
maddelerinde oluşan kodlardan bir barkod etiketi oluşturulmalı ve iktisadi
kıymetin üzerine yapıştırılmalıdır. Bu özellikle sabit kıymet sayımlarında
çok faydalı olacaktır.

Amortisman listelerinde,
her bir iktisadi kıymet için VUKGT’lerindeki (333, 339 ve 365 seri numaralı
VUK Genel Tebliğleri) kaçıncı sıradan (hangi koddan) amortisman oranı tespit
edildiği belirtilmelidir. Özellikle geriye dönük denetimlerde, çoğu zaman
muhasebe sorumluları dahi hangi koddan amortisman oranı aldıkları
hatırlayamamaktadırlar.

Normal şartlarda amortisman
listelerinde, şirketin muhasebe kayıtlarına giren tüm maddi ve maddi olmayan
duran varlıkların olabilecek en ayrıntılı şekilde yer alması gerekir. Aynı
şekilde, amortisman listelerinde yer alan her bilginin de muhasebe ile eşit
olması gerekir. Sonuçta envanterin bir parçası da amortisman listeleridir.

Amortisman listelerinde
itfa olmuş, amortisman süresi dolmuş olsa da, işletmede yer alan tüm
ATİK’ler gösterilmelidir. Amortisman listelerindeki maliyet bedelleri
toplamı muhasebede 25’li ve 26’lı hesapların bakiyelerine eşit olmalıdır.
Maddi duran varlıkların birikmiş amortisman toplamları da 257 hesabın
bakiyesine, maddi olmayan duran varlıkların amortismanı ise 268 hesabın
bakiyesine eşit olmalıdır.

Sayım dendiği zaman ülkemiz
muhasebe uygulamalarında ilk ve tek akla gelen husus stok sayımları
olmaktadır. Oysa sabit kıymetlerde numaralanmalı ve işletmelerde sabit
kıymet envanteri de yapılmalıdır. Bu envanter sonuçları sayım tutanağına
bağlanmalı ve sorumlu kişilerce imzalanmalıdır.

Amortismanlar konusunda bir
diğer önemli konu ise amortisman listeleri ile muhasebe arasında eşitliğin
sağlanmasıdır. Bu konuda Mali Pusula dergisinin Ağustos 2007
sayısında, “Amortisman Tablolarının Kontrolü” başlıklı
çalışmamızdan yararlanabilirsiniz.

7- ŞÜPHELİ TİCARİ
ALACAKLARDA TEMİNAT, DÖNEMSELLİK VE TAKİP

Şüpheli ticari
alacağın kanunen kabul edilen bir gider olmasının birinci ve temel şartı, bu
alacağın geçmişte gelir yazılan ticari bir alacak olmasıdır. Bu sebeple
işletmeler, şüpheli ticari alacak karşılıklarına ait muhasebe fişlerinin
ekine ya da bu davaları takip ettikleri dosyalara, alacağın zamanında gelir
yazıldığına dair ve ticari bir alacak olduğuna dair ispatlayıcı vesika
fotokopilerini (fatura, gelir kaydına ait muhasebe fişi ve sözleşme..v.d.)

İşletmeler
bazen bir alacakları şüpheli hale geldiği halde karşılık ayırmayı
unutabilmektedirler. Muhasebe yöneticilerine dava açılan alacaklar hakkında
düzenli bilgi verilmelidir. Aynı zamanda muhasebe yöneticileri de açılan
davalar hakkında düzenli bilgi almalıdır. Şüpheli alacaklarda karşılık
gideri ayrılması hakkında Maliye görüşü kesin ve kesin olarak, davanın
açılarak icrai takibatın başladığı yıl içinde karşılık ayrılması
şeklindedir. Danıştay’ın bazı kararları, VUK madde 323’de dönemselliğe
yönelik bir şart olmadığı ve bu sebeple dava açıldıktan sonraki yıllarda da
karşılık ayrılabileceği şeklinde olabilmektedir. Önerimiz, ileride bir
sorunla karşılaşılmaması için dava açılan ve icrai takibat başlatılan yılda
mutlaka şüpheli ticari alacak karşılığının ayrılmasıdır.

Bununla birlikte,
alacağın teminatlı olup olmaması da çok önemlidir.
Çoğu işletme, bir alıcı ile başlangıçta yapılan sözleşmelere ve sözleşmede
teminat alınıp alınmadığına bakmamakta ve dava ettiği alacağın tamamı için
karşılık ayırmaktadır. VUK gereği bir alacağın teminatlı kısmı için karşılık
gideri yazılamaz. Bu sebeple, muhasebe yöneticileri dava konusu
edilen bir alacak için karşılık ayırmadan önce, borçludan zamanda alınan bir
teminat (teminat çeki, arsa/bina ipoteği veya nakit teminat …v.b.) olup
olmadığını incelemelidirler. Aksi takdirde vergi beyan eden bir işletmede
buradan cezalı tarhiyatlar oluşabilir.

İşletmelerde,
çeşitli sebeplerle (dönem geçmesi ya da alacağın ticari olmaması sebebiyle)
ayrılan şüpheli alacaklar kanunen kabul edilmeyen gider olarak izlenmeli ve
ilerleyen dönemlerde bu karşılıklar ile ilgili tahsilatlar olması halinde
ise gelir yazılan bu tahsilatlar beyanname üzerinde indirim olarak
gösterilmelidir. Bu nedenle, gerek Kanun gereği gerekse muhasebe ilkeleri
gereği şüpheli alacaklar hem kanunen kabul edilen ve edilmeyen detayında ve
hem de tek tek borçlu detayında izlenmelidir.

Diğer bir
husus ise, şüpheli alacak karşılığı ayrılan bir işlem, dava konusu olay,
sıkı takip gerektirir. Dava açmak, karşılık ayırmak ile iş bitmemektedir. 
Muhasebe yöneticisi işletme avukatı ile sıkı takip içinde olmalı, düzenli
olarak dava dosyalarının seyri hakkında yazılı bilgi almalı ve dava
dosyasının dönemsel yenileme harçlarını ayrıca dava dosyaları içinde de
dosyalamalıdır. Çoğu zaman işletmelerin 128 – 129 hesaplarında uzun
yıllardır bekleyen, tabiri caiz ise unutulmuş kayıtlar görülmektedir. Buna
imkan verilmemelidir ve açılan davalar avukat ile sıkı bir şekilde takip
edilmelidir. Bu ticari hayatın genel mantığı açısından da geçerlidir.
Normalde, bir tüccar alacağını en kısa zamanında tahsil etmek için elinden
geleni yapar. Sıkı bir takibi yapılmayan karşılıklar iptal edilerek cezalı
tarhiyat yapılabileceği unutulmamalıdır.

8- ÇEK VE SENET HESAPLARI

İşletmeler,
envanter günü itibariyle 101, 103, 121, 321 hesap bakiyelerini oluşturan tüm
çek ve senetlerin ayrıntılı bir listesini yapmak zorundadırlar. 
Bir çok
muhasebe programı buna imkan vermektedir. Ancak asıl önemli olan envanter
günü (31.12) itibariyle alınmış bir listedir. Bazı programlar geriye dönük
olarak bu listeleri verememektedir. Bu listelerde (en az) borçlu yada
alacaklı kişi/firma, borç ya da alacak tutarı ve vade bilgileri yer
almalıdır. Bu listeler ilgili hesapların bakiyelerine eşit olmalıdır. 

Listelerde
vadesi geçtiği halde henüz tahsil edilmeyen veya ödenmemiş gözüken çek ve
senetler için ise açıklayıcı bilgiler hazırlanmalı ve listelere
eklenmelidir. Bazı durumlarda, vadesi geçen ve dava edildiği halde şüpheli
ticari alacak karşılığı ayrılmayan alacaklara bu şekilde bir kontrol sonucu
ulaşılabilmektedir.

Bu noktada
elbette döviz cinsi olan çek ve senetlerin liste bilgileri ile muhasebe
karşılaştırmasında döviz bazında eşitlik yönünden bakılacaktır. Çünkü,
muhasebede döviz cinsi alacaklar için değerleme yapılmakta ve YTL tutarları
değişebilmektedir.

Senetli alacak
ve borçlarda reeskont işlemi için ise elbette detaylı bir tablo yapılması
gerektiği açıktır.

İşletmelerin
envanter yükümlülüklerinden birisi de tıpkı kasa ve stok sayımlarının kasa
ve stok sayım tutanağına bağlanması ve yetkili kişilerce imzalanması
gerektiği gibi, çek ve senetler içinde değerleme günü (31.12) itibariyle
sayım yapılmalı, tutanak hazırlanmalı ve yetkililerce imzalanmalıdır. 

9-
CARİ HESAP MUTABAKATLARI

İşletmeler
cari hesap mutabakatlarını sadece envanter günü itibariyle değil, yıl
boyunca sürekli yapmalıdırlar. Bir çok işletmede yapmaktadır.

Ancak,
envanter açısından yapılacak cari hesap mutabakatları (31.12 günü
itibariyle) mutlak olarak daha bir özenle, titiz şekilde yapılmalıdır ve iyi
bir şekilde muhafaza edilmelidir. Bu mutabakat mutlaka yazılı olarak
yapılmalıdır. Telefonla bilgi alınması şeklinde yapılmamalıdır. 
Unutulmamalıdır ki, cari hesap mutabakatları da bir envanter işlemidir ve
mutlaka yazıya dökülmeli, belgelenmelidir. Belgeleme, karşı firmaya
gönderilen mutabakat yazısının karşı firma tarafından kaşelenip imzalanması
ve posta veya faks yoluyla gönderilmesi ya da e-posta yoluyla teyitleşilmesi
şeklinde olabilir. Bir diğer yöntem ise karşı firmanın ilgili cari hesabının
(sadece 31/12 bakiyesi değil, hesap dönemine ait cari hesap muavin defter
dökümünün) faks, posta veya e-posta yoluyla alınması şeklinde de olabilir.

10- VERGİ ÇALIŞMALARI

İşletmeler
gerek geçici vergi gerekse yıllık vergi bildirimleri ile ilgili olarak
yaptıkları çalışmaları ayrıntılı bir şekilde gerçekleştirmek, belgeye
bağlamak ve muhafaza etmek zorundadırlar.

Bir 
beyanname üzerinde yer alan ilavelerin, kanunen kabul edilmeyen giderlerin,
indirim ve istisnaların, vergi mahsuplarının ayrıntılı bir şekilde yazıya
dökülmesi, bunlar hakkında gerekli tevsik edici evrakların da bu yazıya
eklenmesi gerekir.

Bilindiği
gibi, işletmelerin vergiye tabi kazançları asıl olarak defter kayıt ve
belgelerinden tespit edilmekteyse de, beyanname üzerinde de bazı işlemler
yapılmaktadır. Bu işlemler ise bazen defter kayıt ve belgelerinden tam
olarak görülmeyebilir. Ya da kontrolü zaman isteyebilir. Bu sebeple
işletmeler, beyanname üzerinde gerçekleştirdikleri işlemler için de ayrıca
bir dosya hazırlamalıdırlar.

Özellikle, SPK
mevzuatına tabii halka açık anonim ortaklıklar veya yurt dışı raporlamaları
olan yabancı sermayeli şirketler, çoğu zaman Türk Vergi Mevzuatı açısından
kabul edilmese de bazı kayıtlar ve işlemler (gider veya gelir tahakkukları,
karşılıklar, farklı değerleme yöntemleri, …v.b.) yapmak durumunda
kalmaktadırlar. Bu sebeple, bu gibi işletmelerin beyannameleri üzerinde
gerçekleştirilen indirim ve ilave işlemleri çok büyük önem arz etmektedir.
İndirim ve ilave işlemleri çoğu zaman birbirini takip eden dönemler arasında
da bağlantılıdır. Örneğin; bir önceki beyan döneminde ilave olarak
gösterilen bir hususun ertesi hesap döneminde indirimlerde gösterilmesi
gerekebilir. Bu nedenle, bu çalışmalar çok dikkatli, titiz ve detaylı
açıklama notları ile dosyalanarak takip edilmelidir.

11- BANKALAR
İLE İLGİLİ İŞLEMLER

Bankalar ile
gerçekleştirilen HER TÜRLÜ işlemin, ilgili bankadan alınan belge ile tevsik
edilmesi gerekir.

Vadeli ve
vadesiz hesap bakiyeleri ve kullanılan krediler için hesap ekstreleri, elde
edilen gelirler üzerinden yapılan vergi kesintilerine dair onaylı banka
yazıları, her türlü fona ait ekstre, kredi sözleşmeleri, şirket kredi kartı
varsa buna ait kredi kartı ekstresi temin edilmelidir.

Bugün artık
bir çok banka internet bankacılığı sayesinde bu belgeleri rahatlıkla
vermektedir. Ancak bunlardan vergi kesintilerine ait yazılar mutlak
olarak orijinal ve onaylı, imzalı bir şekilde temin edilmelidir. Bu 
vergi kesinti yazıları muhasebedeki 193 hesaba kaydedilen vergi
kesintilerine eşit olmalıdır. Fark varsa düzeltme kaydı girilmelidir.

Vadeli ve
vadesiz hesaplara, fonlara ve kredilere ait ekstreler düzenli bir şekilde
dosyalanmalıdır. Olması gereken, her bir hesap için ayrı bir dosya açılması
ya da kalın bir klasör içinde seperatörler ile hesapların ayrılması ve her
hesabında kendi içinde yine ayraçlar ile ay bazında ayrılmasıdır. Bazı
işletmelerde muhasebeciler bu evrakları öyle dağınık bir şekilde
dosyalamaktadır ki (!), istendiği zaman kendileri bile uzun süre dosya
karıştırmak (!) zorunda kalmaktadırlar.

Unutmayalım,
muhasebenin en temel disiplini düzendir..! Buna bağlı olarak muhasebe fişi
eklerine evraklar düzgün bir şekilde takılmalı, evraklar ve fişler dosyalara
düzgün bir şekilde ve belirli bir sistem dahilinde yerleştirilmeli ve bu
dosyalar temiz ve sistemli bir şekilde arşivlenmelidir.

12- STOKLAR

Mal alım satım
işi yapan ya da mamul üreten bir işletmenin en önemli maliyet kalemi
stoklarıdır. Bu nedenle, dönem sonu işlemleri açısından da en ayrıntılı ve
titiz şekilde envanter ve değerleme işlemleri stoklar üzerinde yapılacaktır.

Burada
stokların envanteri ve değerlemesi mevzuuna uzun bir şekilde girmeyeceğiz.
Zaten bu konu başlı başına bir kitap konusu olmaktadır. (Konu
hakkında tarafımızca yazılmış ve Maliye ve Hukuk Yayınları
tarafından basılan ve dağıtılan “Vergisel Yönden Stokların Denetimi
ve Randıman Analizi” adlı kitabımıza bakabilirsiniz.) 

İşletmeler,
özellikle de imalat işletmeleri, üretimlerine dair ayrıntılı raporlama
yapmak zorundadırlar. Hammadde, yarı mamul ve mamul bazından ayrıntılı
miktar ve tutar
dengesi kurulması zorunluluktur. 
 En
basit şekli ile bu tablolarda denkli aşağıdaki gibi kurulur:

(Dönem Başı
Hammadde + Dönem İçi Alınan Hammadde = Üretim Sevk Edilen Hammadde + Dönem
Sonu Hammadde)   ve  (Dönem Başı Mamul + Dönem İçi Üretim = Satılan Mamul +
Dönem Sonu Mamul)

Elbette
işletme tercihlerine ve üretim detaylarına göre eklenecek bilgiler ile bu
tablolar geliştirebilir.

Bu tabloları
hazırlamayan işletmeler bu durumda imalat defteri tutmak zorundadırlar.

Muhasebeye
kaydedilen bazı tutarlar ile miktar- tutar denge tabloları arasında bağlantı
vardır. 710 hesap hammadde miktar-tutar dengesinde üretime sevk edilen tutar
toplamına eşittir, aynı
şekilde mamul miktar-tutar dengesi tablosunda
dönem içi üretim tutar bilgisi de 152 hesaba borç kaydına eşittir, yine aynı
tabloda satış tutarı bilgisi de 620 hesaba borç kaydına eşittir. Buna bağlı
olarak hammadde tablosunda yer alan dönem sonu stok tutarı 150 hesabın borç
bakiyesi ile, mamul tablosunda yer alan dönem sonu mamul tutarı da 152
hesabın borç bakiyesi ile eşit olmalıdır. Elbette bu tabloların dönem başı
tutar bilgileri de 150 ve 152 hesabın açılış bakiyeleri ile eşit olmalıdır.

Uygulamada,
sadece stok sayım listesi/tutanağı hazırlanması yeterli görülebilmektedir.
Oysa, özellikle 31.12 envanter ve değerlemesi açısından stoklar ve üretim
konusunda çok geniş kapsamlı bir belgeleme yapılmalıdır. Aşağıda basit ve
ufak çaplı bir örneğini vereceğimiz miktar – tutar dengesi haricinde, ayrıca
stok kartlarının (her bir hammadde ve mamul için ayrıntılı stok
kartları/ekstreleri oluşturulmalıdır ve değerlemeye esas birim maliyetler bu
stok kartlarına dayanmalıdır.) çıktıları kağıt ortamında ya da CD…v.b
elektronik ortamda ayrıca muhafaza edilmelidir. Üretim reçeteleri de aynı
şekilde (her bir mamul için) en ayrıntılı şekilde hazırlanmalı ve bunlarda
kağıt veya elektronik ortamda muhafaza edilmelidir. 




 

En basit şekli
ile hammadde ve mamul için miktar – tutar dengesi tabloları aşağıdaki gibi
hazırlanabilir. Tabloda ağırlıklı ortalama maliyet

stok değerleme
yöntemi esas alınmıştır. İşletme üretim yapısına, yönetim tercihlerine
..v.d. hususlara göre tablo daha detaylı ve geniş bir

şekilde
hazırlanabilir.

HAMMADDE MİKTAR TUTAR DENGE TABLOSU 

Stok sayımları
mamul grupları itibariyle değil (bazı işletmelerde üretimin ya da mamulün
niteliğinden dolayı zorunlu sebepler haricinde), her bir mamul/mal için detayda,
tek tek yapılmalı ve sayım tutanağına bağlanmalıdır.  

Üretim süreci
sonunda oluşan fireler için ayrıntılı bir raporlama yapılmalıdır.

Miktar tutar denge
tabloları her bir mamul için oluşturulmuş üretim reçeteleri ile entegre edilmiş
bir şekilde hazırlanmalıdır.

Uygulamada stoklar
ve maliyet açısından yaygın olarak kullanılan ve vergisel yönden her zaman için
eleştiriye açık ve muhasebe ilkelerine ve maliyet muhasebesi sistemlerine
uymayan bir yönteme dair eleştirilerimiz için, “Uygulamada Sıkça
Kullanılan ve “Sondan Başa”  Olarak Adlandırılan Götürü Bir Maliyet Yöntemi ve
Muhasebe Kayıtları” başlıklı ve Mali Pusula dergisinin
Şubat 2007 sayısından yayınlanan yazımızdan yararlanabilirsiniz.

13- SAYIM / ENVANTER LİSTELERİ

Çalışmamızda sürekli sayım,
envanter kavramlarını kullandık. Vergiye tabi kazancın
ve ticari kazancın tespit edilmesi amacıyla yapılacak değerleme işlemlerinin
birinci ve en önemli ayağı envanter, sayım işlemleridir. Tabii envanteri sadece
saymak değil, ölçmek ve tartmak olarak ta ele almak gerekir.

Uygulamadan
edindiğimiz tecrübelerimize göre, hangi hesap için olursa olsun (stoklar, sabit
kıymetler, çek ve senetler, kasa, banka, dövizli hesaplar, cari hesap
mutabakatları, …v.d.), envanter listeleri mutlaka yetkililerce imzalanmalıdır.

Yetkililerden
kastımız; sadece sayım yapan en aşağıdaki memur değil, sayımı gerçekleştiren
kişiler, bölüm şefi ve müdürü, genel muhasebe – maliyet muhasebesi - finansman
müdürü, mali işler koordinatörü ve yönetime kadar uzanan bir süreçteki birden
çok kişidir. Elbette işletme yapısına göre bu değişebilir. Ancak asıl
anlatmak istediğimiz; işletmenin yönetim (aile tipi şirkette asıl patron,
kurumsal bir şirkette ise genel müdür ya da yönetim kurulu mali işler sorumlusu
ve şirket denetçisi) tarzına bağlı olarak, işletmenin asıl sahibi, kâr payı elde
edeni ya da bu kişilere karşı sorumlu olan mümkün olan en tepe yönetimin işletme
envanterinden haberi olmasıdır. Örneğin; stok envanterinde (en az) stok
sayımı yapan kişiler, depo şefi, maliyet muhasebesi müdürü, genel muhasebe
müdürü, iç denetçi ve genel müdürün imzaları olmalıdır. Kasa, banka ve çek-senet
envanterinde (en az) sayım yapan kişi, finansman müdürü, genel muhasebe müdürü,
iç denetçi ve genel müdürün imzaları olmalıdır. Bir diğer söyleyişle, envanter
yapılan bölümün envanteri sadece o bölümün sorumlusu tarafından değil, bölüm
dışından ancak şirketin genel mali işlemlerinden sorumlu olan diğer kişilerce de
imzalanmalıdır.

14- 
ÖZELLİK ARZ EDEN DÖNEM SONU HESAPLARI

193-Peşin Ödenen
Vergiler

370- Dönem Kârı
Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları

371- Dönem Kârının
Peşin Ödenen Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülükleri (-)

590- Dönem Net
kârı

591- Dönem Net
Zararı (-)

540- Yasal
Yedekler

570- Geçmiş Yıllar
Kârları

580- Geçmiş Yıllar
Zararları (-)

690- Dönem Kârı
veya Zararı

691- Dönem Kârı
Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülük Karşılıkları (-)

Yukarıda yeri
geldiğinde de belirtildiği üzere, 193 hesaba yıl içinde kaydedilen her tutar
belgeleriyle tevsik edilmelidir. Banka vergi kesintileri için ilgili bankalardan
mutlaka orijinal ve onaylı kesinti yazıları alınmalıdır. Geçici vergilerin ise
mutlak olarak (nakden veya mahsuben) ödenmiş olması gereklidir.

31.12’de
hesaplanan ve karşılık ayrılan ve 370 hesaba kaydedilen vergi tutarı kadar bir
tutar 193 hesaptan 371 hesaba çekilmelidir. 193 hesabın tamamı 371 hesaba
çekilmez. 371 hesabın bilançodaki bakiyesi en fazla 370 hesabın bakiyesi kadar
olabilir.

590 hesap
üzerinden 500 hesabın %20’sine ulaşıncaya %5 ayrılması gereken birinci tertip
kanuni yedek akçe 31.12’de kayıtlara alınmayacaktır. 31.12’de kayıt yapılması
halinde gelir tablosunda gözüken dönem net kârı, bilanço ve kayıtlarda gözüken
dönem net kârı ile eşit olmayacaktır. Yedek akçe ayrımı takip eden yıl içinde
yapılmalıdır. En uygun zaman genel kurul toplantısı ve yıllık beyan sonrasıdır.

590 hesap kurumlar
vergisi eki gelir tablosu ve bilanço üzerinde gözüken dönem net kârına eşit
olmalıdır. Aynı eşitlik kontrolü zarar olması halinde 591 hesap içinde
geçerlidir.

Beyanname üzerinde
hesaplanan yıllık vergiden mahsup edilen vergiler 371 hesap bakiyesi ve
bilançoda gözüken 371 hesap ile eşit olmalıdır. Aynı şekilde beyannamede
hesaplanan yıllık vergi de 370 hesap bakiyesi ile bilançoda gözüken 370 hesap ve
gelir tablosunda gözüken vergi karşılığı tutarı ile eşit olmalıdır. 

Normal şartlarda
kâr çıkan bir işletmede vergi karşılığı kayıtları aşağıdaki gibi olur:

-------------- /
------------------

691 –

                               370 –

-------------- / 
-----------------

371 –

                               193 –

-------------- / 
-----------------

690 –

                               691 –

                               692 –

--------------- / 
----------------

692 –

                               590 –

--------------- / 
----------------

Zarar çıkan bir
işletmede ise vergi karşılığı gündeme gelmeyeceği için 690 hesabın borç bakiyesi
692 hesabın borcuna aktarılır ve daha sonra 692 hesaptan da 591 hesabın borcuna
yazılır. Uygulamada genel olarak karıştırılan konu (oldukça özellikli bir
durumda çok seyrek rastlansa da), ticari kâr olmasına rağmen vergi karşılığı
sebebiyle dönemin zarar ile sonuçlanması ya da ticari zarar olmasına rağmen
vergiye tabi kazancın (matrah) oluşması halinde yapılacak kayıtlardır.

Örnek : (Ticari
kâr olmasına rağmen vergi sonrası zarar oluşması)

(M) A.Ş.’nin dönem
kazancı (vergi öncesi kârı) 100.000,00.- YTL’dir. Hesap dönemine ait kanunen
kabul edilmeyen giderler (KKEG) ise 350.000,00.- YTL’dir. İşletmenin hasılatı
içerisinde 15.000,00.- YTL tutarında iştirak kazancı bulunmakta olup, ayrıca
kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde kurum kazancına ilave edilecek unsurlar
toplamı 250.000,00 YTL’dir.[1]
Hesap dönemi içerisinde ödenen geçici vergiler toplamı 130.000,00 YTL’dir. Bu
verilere göre şirketin vergi hesabı aşağıdaki gibi olacaktır:

Kurum
kazancı                                : 100.000,00.-

K.K.E.G.
(+)                                                      : 350.000,00.-

İlaveler
(+)                                                        : 250.000,00.-

İstisnalar
(-)                                                     :   15.000,00.-

Kurumlar Vergisi
Matrahı                              : 685.000,00.-

Kurumlar Vergisi
%20                   : 137.000,00.-

Ödenen Geçici
Vergi                      : 130.000,00.-

Ödenecek Kurumlar
Vergisi         :     7.000,00.-

İşletmenin dönem
sonu yansıtma kayıtları sonucunda 690- Dönem Kâr veya Zararı hesabı 100.000,00.-
YTL alacak bakiye vermektedir. Vergi karşılığı kaydı ve diğer dönem sonu
kayıtları aşağıdaki gibi olacaktır.

------------------------------------ /
------------------------------------------

691 DÖNEM KÂRI
VERGİ VE DİĞER                         137.000,00.-

       YASAL
YÜKÜM. KARŞILIKLARI

            370
DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER                             137.000,00.-

                
  YASAL YÜKÜM. KARŞILIKLARI

------------------------------------ /
-------------------------------------------

371 DÖNEM KÂRININ
PEŞİN ÖDENEN    130.000,00.-

       VERGİ VE
DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLERİ

            193
PEŞİN ÖDENEN VERGİLER                                   130.000,00.-

------------------------------------ /
-------------------------------------------

 ------------------------------------ /
-------------------------------------------

690 DÖNEM KÂRI
VEYA ZARARI                                100.000,00.-

692 DÖNEM NET KÂRI
VEYA ZARARI          37.000,00.-

            691
DÖNEM KÂRI VERGİ VE DİĞER                             137.000,00.-

                  
YASAL YÜKÜM. KARŞILIKLARI

 ------------------------------------ /
-------------------------------------------

591 DÖNEM NET
ZARARI                                            37.000,00.-

            692
DÖNEM NET KÂRI VEYA ZARARI                           37.000,00.-

-----------------------------------/
---------------------------------------------

Bu kayıtlar
sonucunda gelir tablosunda dönem kârı 100.000,00 YTL olarak, dönem net zararı
ise 37.000,00 YTL olarak gözükecektir. Vergi karşılığı ise 137.000,00 YTL olarak
yer alacaktır. Bilançoda ise 370 ve 371 hesaplar arasındaki fark ödenecek
kurumlar vergisi borcunu (7.000,00.- YTL) gösterecektir.

Bir sonraki hesap
döneminde 580- Geçmiş Yıllar Zararları hesabına aktarılacak olan örneğimizde yer
alan 37.000,00.- YTL, kurum kazancından mahsup edilebilecek bir mali zarar
değildir. 
Ancak, kâr
dağıtımlarında ve yasal yedek ayrımlarında Türk Ticaret Kanunu açısından dikkate
alınacak bir ticari zarardır.

Eğer işletmenin
hesap dönemi içerisinde ödediği geçici vergi tutarı, yıllık kurumlar vergisi
tutarından fazla olsaydı, örneğin; 140.000,00. YTL olsaydı, şirketin nakden veya
mahsuben iadesini isteyebileceği geçici vergisi (3.000,00.- YTL) oluşacaktı. Bu
tutar ise 193 hesapta bakiye olarak kalacaktı. Çünkü, tekdüzen hesap planı
gereği 193 hesaptan 371 hesaba yapılacak yansıtmalar, 370 hesap bakiyesinden
daha fazla olamaz.

Normal şartlarda,
yukarıdaki gibi bir örneğin oluşması çok nadir karşılaşılan bir durumdur.
İşletmenin, giderleri veya indirimleri arasında önemli bir paya sahip işleme ait
tutar, vergi mevzuatı açısından kabul edilmezse bu gibi bir tablo karşımıza
çıkacaktır.

Ancak şu husus çok
iyi bilinmelidir ki; bir gideri kanunen kabul edilmeyen gider yazmak, kesin
çözüm değildir!

Kanunen kabul
edilmeyen giderlerde vergi incelemesinde ayrıca ele alınacak işlemlerdir. Hele
ki, 
böyle bir tablo ortaya sunan işletmenin K.K.E.G.’leri özellikle
incelenebilecektir. Örneğin; K.K.E.G.’ler içerisinde aslında işletmeden
fatura düzenlenerek ve KDV hesaplanarak çıkarılması gereken işlemler varsa,
ücret olarak değerlendirilecek ve vergi kesintisine tabi tutulması gerekecek
işlemler varsa, ..v.b. bu işlemler için zamanında hesap edilerek beyan edilmeyen
vergiler cezalı olarak tarh ettirilecektir.

İşletmenin eğer
tam tasdik denetimlerini gerçekleştiren Yeminli Mali Müşaviri de var ise, YMM
yazacağı tam tasdik raporunda işletmenin K.K.E.G.’lerini ve ilave unsurlarını,
muhasebenin tam açıklama ilkesi çerçevesinde detaylı bir şekilde açıklamalıdır.
Aynı şekilde işletme de mali tablo kullanıcılarının yapacakları analizlerde
doğru bir karar vermeleri için yine tam açıklama ilkesi çerçevesinde mali tablo
dip notlarında gerekli açıklamaları yazmalıdır.

Bu işletmenin yine
muhasebede tam açıklama ilkesi çerçevesinde ve ayrıca V.U.K.’nun re’sen takdir
nedenlerini düzenleyen 30. maddesi kapsamında eleştiriye maruz kalmaması için
(özellikle 30/4) K.K.E.G.’lerin kaydedildiği hesabın bir torba hesap şeklinde
değil, mümkün olduğunca K.K.E.G. unsurlarına görse detaylandırılmış alt hesaplar
şeklinde oluşturulması gerekmektedir.

Örnek : (Ticari
zarar olmasına rağmen vergi karşılığı oluşması)

Böyle bir
durumunda oluşması için işletmenin yüksek tutarda kanunen kabul edilmeyen gider
ya da vergiye tabi kazanca ilave edilmesi gereken unsurlarının bulunması
gerekir. KKEG ve/veya ilaveler dönem ticari kazancından fazla ise beyanname
üzerinde vergi matrahı oluşacaktır. Vergi sonrası ile dönem zararı vergi tutarı
kadar artmış olacaktır.

Dönem ticari
zararı:  30.000 YTL

KKEG ve İlaveler

Toplamı                  : 50.000 YTL

Vergi
matrahı         : 20.000 YTL

Vergi
%20              :   4.000 YTL

--------------------------------------- /
------------------------------------------

691 – DÖNEM KÂRI
VERGİ VE                         4.000.-

          DİĞER
YASAL YÜKÜMLÜLÜK

         
KARŞILIKLARI

                               370 – DÖNEM KÂRI VERGİ VE                      
  4.000.-

                                         DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK

                                         KARŞILIKLARI

---------------------------------------- /
------------------------------------------

692 – DÖNEM NET
KÂRI VEYA                       34.000.-

         
ZARARI      

                               690 – DÖNEM KÂRI VEYA ZARARI                
30.000.-

                               691 – DÖNEM KÂRI VERGİ VE                      
  4.000.-

                                         DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜK

                                         KARŞILIKLARI

----------------------------------------- /
----------------------------------------

591 – DÖNEM NET
ZARARI                            34.000.-

                               692 – DÖNEM NET KÂRI
                                34.000.-

                                         VEYA ZARARI

----------------------------- -----------/
----------------------------------------

15- 
BEYANNAME ÜZERİNDE ZARAR VE VERGİ MAHSUBU

Uygulamada
sıklıkla karşılaşılan bir diğer hata ise, beyanname üzerinde zarar mahsubu
olarak 580 hesapta gözüken tutarın düşülmesidir. Vergi beyanı üzerinden
mahsup edilebilecek geçmiş yıl zararı MALİ ZARARDIR ve bu zarar 580 hesaptan
görülemez. Mali zarar geçmiş yıllar beyannameleri üzerinden takip edilir. 
Mali zararlar en fazla beş yıl boyunca nakledilir. Zaten beyanname formatları da
her yıl buna göre yenilenir.

Bir diğer hata
ise, ödenmediği halde geçici verginin mahsup edilmesidir. Yıl içinde nakden
veya mahsuben ödenmeyen geçici vergiler yıllık beyan üzerinden hesaplanan
vergiden mahsup edilemez.

Tekrar edeceğimiz
bir diğer konu ise banka kesinti yazıları ile teyit edilmeden hiçbir vergi
kesintisi beyanname üzerinde mahsup edilmemelidir. Ayrıca alınan bu yazılar
193 hesapta yer alan gerekli alt kodlar  ile eşitlenmelidir. Yani bu kesintiler
brüt menkul kıymet geliri içinde yer almış olmalıdır. 193 hesap ile
karşılaştırmadan sadece bankadan alınan yazıda görünen vergi kesinti miktarı
beyannameye yazılmamalıdır.

16- 
RESMİ DEFTERLERİN YAZDIRILMASI

Bilindiği gibi VUK
gereği, bir evrak en geç 10 gün içinde defterlere kaydedilmelidir. Günümüzde
muhasebe artık “bilgisayarlı muhasebe” demektir. Dolayısıyla bu 10 günlük süre
de VUK gereği bilgisayar ortamına kaydedilmesi ve çıktısı alınan muhasebe
fişinin yetkililerce imzalanması halinde geçerli olan süredir. Ancak, bilgisayar
ortamına kaydedilen bu işlem en geç 45 gün içinde (belgenin üzerindeki tarihten
itibaren 45 gün içinde) notere tasdik ettirilen resmi defterlere yazdırılmak
zorundadır.

Bununla birlikte
bazı işletmeler resmi defterlerini yıl boyunca yazdırmayabilmektedirler.  Hatta
ertesi yılın bile başlarında bile yazılmayabilmekte, ertesi yılın ortalarına
doğru (vergi beyanı sonrası) yazdırılabilmektedir. Bu noktada elbette kapanış
tasdiki sorusu akla gelmektedir ancak, VUK’nda kapanış tasdikine dair bir hüküm
yoktur. VUK’nda sadece açılış tasdiki hükümleri mevcut olup, kapanış tasdiki
TTK’ndan gelmektedir ve tek yaptırımı, ileride uyuşmazlık olması halinde
defterlerin lehe delil teşkil edemeyecek olmasıdır. Bununla birlikte kapanış
tasdikine de uygulamada bazı çözümler bulunabildiği de duyulmaktadır…!

Bizim söylemek
istediğimiz ise, en azından resmi defterlerin yazdırıldığı sürekli form
yapraklarının birbirinden ayrılması ve o şekilde ciltlenmesi ya da
dosyalanmasıdır. Yani tüm bir yılın binlerce hatta onbinlerce veya firmasına
göre yüzbinlerce kaydı yıl sonunda veya belirli bir tarihte tek seferde
yazıldığı bu kadar da belli olmasın…!! Bu arada eğer muhasebe programı resmi
defterlerin üzerine işlem yapılan (döküm alınan ) tarihi yazıyorsa lütfen buna
dikkat edin ve bilgi işlemcilerinizle ya da programı satan firma ile görüşün…!

Bize göre Maliye
İdaresi bu yönde sürpriz baskın şeklinde denetimler yapmalıdır. Yani gerek yıl
içinde 45 günlük resmi defter yazdırılması denetimi ve gerekse yıl sonunda
(özellikle ocak ayına sonuna kadar kapanış tasdikinin yapılması gereken yevmiye
defteri) resmi defterlerin süresi içinde yazdırılıp yazdırılmadığı yönünde
denetimler yapılmalıdır. Bu şekilde mükellefler ve muhasebecilerde Kanunda yer
verilen sürelere uymaları yönünde bilinç oluşacak ve “resmi defter” kendisinden
beklenen asıl fonksiyonu yerine getirecektir. Mevcut haliyle yıl içinde ve yıl
sonunda her türlü geriye dönük düzeltmeler yapılabilmekte ve “resmi defter” bu
açıdan formalite bir defter olmaktan pek öteye gidememektedir.

17- 
YIL SONU CİRO PRİMLERİ VE PERSONEL İKRAMİYELERİ VE PRİMLERİ

İşletmeler
alıcılarına verecekleri ciro primleri için almaları gereken faturaları en geç
Aralık ayı KDV beyannamesi verilinceye kadar ve en geç 31.12 tarihli olarak
almış olmalıdır. Aksi takdirde bu faturalarda yer alan KDV indirilemez. (KDV
Kanunu Md. 29/3.) Çünkü ciro priminde vergiyi doğuran olay (26 no.lu KDVGT L/2.
no.lu bölümü açıklamasına göre alıcının satıcıya karşı verdiği  hizmet) yıl
içinde olmaktadır. Bununla birlikte fatura ertesi yıl tarihli gelirse de olay
asıl olarak bir önceki yılın gideri olduğu için ertesi yıl defter kayıtlarına
gider olarak kaydedilemez.

Her şeye rağmen
ciro primini hak eden taraf faturayı zamanında gönderemez ya da ertesi yıl
tarihli gönderir ise firmanın yapabilecekleri vardır. KDV indirim hakkı
kaybolmuştur ancak, KDV Kanunu madde 58 gereği indirilemeyen KDV gider olarak
dikkate alınabilir. Bu durumda fatura bedeli KDV dahil olarak yıllık beyanname
üzerinde indirimler içinde gösterilebilir. Ertesi yıl ise KDV dahil fatura
tutarı KKEG olarak kayıtlara alınır. Bu şekilde en azından vergiye tabi kazancın
tespitinde indirim etkisinden yararlanılmış olacaktır.

Aynı şekilde,
işetme eğer bir ciro primine hak kazanıyorsa bu durumda en geç 31.12 tarihli
olarak ciro primi faturasını düzenlemeli, KDV beyanını aralık beyannamesi ile
yapmalı ve ciro primi gelir kayıtlarına girmelidir. Eğer fatura bir şekilde,
herhangi bir nedenle aralık ayına kesilemez ise bu durumda gelir tahakkuku
yapılmalıdır. Ancak faturanın ertelenmesi (bir ay dahi olsa) tespiti halinde
verginin bir ay geç beyanı olarak görülecek ve cezai tarhiyat yapılabilecektir.
Bu durumda KDV açısından da zor durumda kalınmak istenmiyorsa, 181-Gelir
Tahakkukları hesabına KDV dahil gelir tahakkuku yapılabilir ve aralık ayı KDV
beyanı doğru olarak yapılır. Ertesi yıl (ocak ayı içinde) fatura kesildiğinde
ise KDV tutarını da barındıran 181 hesap 120 hesaba devredilir. Ancak bu durumda
fatura üzerine yapılan bu işlem hakkında detaylı açıklama yapılması
tavsiyemizdir. (Faturada gözüken KDV’nin ocak ayı 391 hesabında olmadığı,
vergiyi doğuran olay bir önceki yıl gerçekleştiği için KDV hesabına aralık
ayında kayıt yapıldığı ve beyanın aralık ayında yapıldığı şeklinde…)

Bir diğer konumuz
ise, personele verilecek ikramiyeler, primler hakkında. Eğer, bir personelin
31.12 itibariyle ikramiye ya da prim alacağı kesinleşmiş ise bunun gider kaydı
yapılmalıdır. Ancak, gider kaydı demek ücret sayılan bu unsurda “hesaben ödeme”
anlamına gelmektedir. Maliye Bakanlığı ise tüm görüşlerinde, kayıt yapılan aya
ait muhtasar beyannamesi ile ilgili vergilerin beyan edilmesi gerektiğini ifade
etmektedir.  Personele fiilen ödeme olmasa da gerekli bordro tanzim edilecek ve
ücret kesintileri hesaplanacaktır.

Bu noktada
yukarıdaki çözümleme bu işlem içinde geçerli olmaz mı diyenler çıkabilir. Yani
ikramiye ya da prim brüt tutarı ile beyanname üzerinde dikkate alınır ve vergiye
tabi kazanç azalır. Ancak ertesi yıl ise brüt tutar KKEG olarak kayıtlara alınır
ve kayıt yapılan ay ile de muhtasar vergileri ödenir. Maalesef bu mümkün
değildir. Çünkü hesaben ödeme GVK Md.96’da açıkça tanımlanmıştır. Buna göre
hesaben ödeme; vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak
sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve 
işlemdir.

18- 
BAĞIŞ VE YARDIMLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ VE BEYANNAMEDE GÖSTERİMİ 

Bağış ve yardımlar
yıl içinde öncelikle kanunen kabul edilmeyen gider olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Vergi mevzuatı açısından kabul edilen bağış ve yardımlar beyanname üzerinde
ayrıca gösterilmek suretiyle indirim konusu yapılacaktır. KKEG olarak ilk
kayıt yapılmazsa, beyanname üzerinde ayrıca gösterilme imkanı olmayacaktır. 

5520 sayılı yeni
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10.’uncu maddesinde yer verilen  bağış ve
yardımlardan, 10/1-c bendinde yer verilenler ancak kurum kazancı olması
durumunda beyanname üzerinde indirim konusu yapılabilir. 10/1-b bendinde yer
verilen yardımlarsan ise sadece profesyonel spor dalları için olanların %50’si
beyanname üzerinde indirim konusu yapılabilir. Bunun haricinde 5520 s.k. madde
10’da sayılan diğer bağış ve yardımların tamamı kurum beyannamesi üzerinde
(%100) indirilebilecektir. %100 indirim hakkı verilen bağış ve yardımlar
kurum kazanç ede etmemiş olsa dahi (zarar da beyan etse) beyanname üzerinde
ilgili satırda indirim olarak gösterilecektir. Bunun haricinde diğer
bağışların indirilebilmesi için kurum kazancı olmalı ve yasal limitler
aşılmamalıdır.

İşletmelerin,
bağış ve yardımları yıl içinde doğrudan gider yazdıkları ve dönem sonunda kurum
kazancı olup olmadığına bakmaksızın ticari kazancın tespitinde indirim olarak
dikkate alabildikleri görülmektedir. Bir diğer husus ise, bağış ve yardım konusu
olan ayni unsurların edinimi sırasında indirilen KDV’leri için KDV indirim
iptali işlemi yapılması unutulmaktadır.

%5 oranın,
işletmenin kurum kazancına (vergiye tabi kazancına) uygulanacaktır.
Bir diğer söyleyişle ticari kazancı olan ancak mali kazancı (vergi matrahı)
oluşmayan bir işletme, %5 ile sınırlı bağış ve yardım tutarını da indiremez.

İndirim ve istisna
uygulamasında sıralama açısından kurumlar vergisi beyannamesinin satır
numaralama sistemine bakılmalıdır. Beyannamenin ilk satırlarında yer verilen
(Ör.: zarar olsa dahi indirilecek indirim ve istisnalar (Ör.:iştirak kazancı
istisnası veya gayrimenkul ve iştirak hissesi satış kazancı istisnası zarar olsa
dahi indirilecek istisna kazançlar arasında sayılmaktadır.) veya yatırım
indirimi..v.d.) indirim ve istisnalar yapılmadan, bağış ve yardımlara
geçilmeyecektir.

19- FİNANSAL
KİRALAMA YOLUYLA EDİNİLEN VARLIKLARDA ÖZELLİK ARZ EDEN DURUMLAR

Bilindiği gibi
VUK’nda
yapılan yeni düzenleme ile artık finansal kiralama konusu kıymet kiracı
tarafından aktifleştirilmekte ve amortisman yoluyla itfa edilmektedir.

Finansal kiralama
yoluyla edinilen varlığa ait ödeme planında gözüken ilk yıla ait faiz
giderleri maliyet bedeline (amortismana tabi tutara) dahil edilmelidir.
Ayrıca döviz cinsi kiralama sözleşmelerinde ilk yıl oluşan tüm kur farkları
(artış ve azalış) maliyet bedeli ile ilişkilendirilmelidir.

Döviz cinsi
finansal kiralama sözleşmelerinde, 301, 302, 401 ve 402 hesaplar her üç ayda
bir topluca değerlenecek ve arada oluşan fark, kur farkı olarak dikkate
alınacaktır.

20- 
İHRACAT İŞLEMLERİNDEN DOĞAN ALACAKLARIN DEĞERLEMESİ

Vergi sistemimizde
ihracattan doğan alacakların genel olarak dövizli alacaklardan herhangi bir
farkı yoktur ve genel esaslara göre değerlemeye tabiidirler.
Buna rağmen ihracat bedelleri ile ilgili muhasebe işlemleri meslek mensuplarının
karşısına her zaman için problemli konu özelliğini korumuştur. Bunun nedeni ise,
ihracat bedellerinin tabi olduğu kambiyo düzenlemelerinin karışık ve muhasebe/
vergi düzenlemelerine paralel olmayışıdır.

İhracat bedelinin
yurda getirilişiyle ilgili düzenlemeler aşağıdaki gibidir:  

1 - İhracat
bedelinin % 70’inin 90 gün içersinde yurda getirilip kalan % 30’unun yurda
getirilmesi zorunlu değildir.

2 - İhracat
bedelinin tamamı 180 gün içersinde getirilmelidir.( bu durumda % 70’nin 90 günde
getirilmesine gerek olmayıp tamamı 180 günde getirilmelidir.)

3 - Her bir Gümrük
Beyannamesi bazında 100.000 USD ve eşiti dövizin yurda getirilmesine gerek
olmadan aracı bankalarca ihracat hesaplarının kapatılması mümkündür.

İhracatçılar yurda
getirmekle zorunlu oldukları ihracat bedelini yurda getirmedikleri taktirde, bu
kıymetin % 5’i tutarında ağır para cezasıyla cezalandırılırlar.(TPKK 3/b))

TPKK Mevzuatı
gereği getirilen zorunlulukların, VUK gereği yapılacak değerleme işlemleri
açısından geçerliliği yoktur. Ortada bir ihracat alacağı olduğu ispatlanabildiği
sürece yurt dışı alacak değerlemeye tabii tutulacaktır. 
Bunun tek
istisnası, yurt dışı alıcı, işetme açısından “ilişkili kişi” ise bu
durumda yurt dışında bırakılan veya tahsil edilmeyen alacak, ister TPKK
mevzuatına uygun olsun ister olmasın, emsaline göre uygun olmayan şekilde
tahsil edilmeyen bu  işlem (alacak) örtülü kazanç dağıtımı sayılacaktır. 

DİPNOTLAR:








[1]
K.K.E.G.’ler dışında ilave olarak dikkate alınacak işlemlere örnek
verecek olursak: (1) Bir önceki yıl vergi mevzuatı açısından
zorunlu olmadığı halde yapılan gelir tahakkuku. Bu tahakkuk 181/600 veya
181/642 şeklinde kayda alınmış olabilir.  Bu gelir tahakkuku vergi
beyanında indirim olarak dikkate alınır. Cari dönemde ise gelir tahakkuk
eder ama gelir yazılmaz. 181 hesap kapatılır. İşte bu tutar bu defa cari
yıla ait kurumlar vergisi beyannamesinde ilaveler arasında gösterilir.
(2) Yine vergi mevzuatı açısından yapılması zorunlu olmayan ancak
işletmenin tabii olduğu diğer yasal mevzuat açısından yapmak zorunda
olduğu gider tahakkuku kayıtlara kanunen kabul edilmeyen gider olarak
yazılmadıysa, beyanname üzerinde ayrıca ilave olarak dikkate alınır. Bu
gider tahakkukuna ait hesap (381, 373, 379..v.b.) ertesi hesap döneminde
kapatıldığında ise bu defa defter kayıtlarına gider olarak
yazılamayacağı için (bir önceki yıl yazılmıştı) ertesi hesap dönemine
ait kurumlar vergisi beyannamesinde indirim olarak dikkate alınacaktır.
Bu gibi örnekler çoğaltılabilir.

Biz, K.K.E.G. denince, Örneğin; G.V.K.
Madde 41, K.V.K. Madde 11, madde 5/3, M.T.V.K. Madde 14, K.D.V.K. Madde
58, V.U.K. Geç.Madde 25/(l), 5510 sayılı SSGSSK Madde 88/8. fıkrası…v.b.
Kanunlarda açıkça gider olarak kabul edilmeyeceği belirtilen işlemleri
anlıyoruz. Bunun dışında indirim olarak kayıtlara alınan ama vergisel
açıdan kabul edilmeyen ve beyannamede vergi matrahına eklenen unsurları
ise “ilaveler” olarak adlandırıyoruz.





NOT: Bu makale Mali Pusula Dergisi'nde yayınlanmıştır (Ekim 2007).

Kaynak:


www.MuhasebeTR.com


(Bu makale yazılı veya
elektronik ortamda kaynak
göstermeden yayınlanamaz.
Kaynak göstermeden yayınlayanlar hakkında yasal
işlem yapılacaktır .) 

İŞLEMİNİZ TAMAMLANMIŞTIR

Beyannameniz gümrükte KAPANMAMIŞTIR, ilgili gümrüğe başvurarak beyannamenizi bilgisayar sisteminde kapattırınız.

Yeni sorgu