Güngör Demirer
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
gungordemirer@gmail.com

Enflasyon Dünyasında Bağımsız Denetim

1.Enflasyon nedir?

Enflasyon deyince herkesin aklına gelen ilk şey hayat pahalılığı ve alım gücünün düşmesidir. Merkez Bankası’nın 2004 yılında yayımladığı “Enflasyon” başlıklı broşürde enflasyonun tanımı şu şekilde yapılmıştır; mal ve hizmetlerin fiyatları zaman içinde artabilir veya azalabilir. Enflasyon sadece belli bir malın veya hizmetin fiyatının tek başına artması değil, fiyatların genel düzeyinin sürekli bir artış göstermesidir.

Yazımın başında da belirttiğim gibi, enflasyon bireylerin hayatını idame ettirebilmek için zorunlu olarak katlanılması gereken alımların artık neredeyse alınamaz hale gelmesi olup, fiyatlarda genel bir artış söz konusudur. Enflasyon işletmeler için sürdürülebilirliğin sağlanması açısından önem arz etmektedir.

Enflasyon, bireylerin olduğu gibi işletmelerinde alım gücünü etkilemektedir. Hammadde ve hammaddeye ulaşımda yaşanan olağanüstü fiyat artışlarından dolayı üretim etkilendi, satış etkilendi, nihai tüketici etkilendi, kredi verenler ve kredi alanlar etkilendi ve hepsinin sonucunda vergi otoritesi etkilendi. Bağımsız denetçiler ise yukarıda sayılanların her birinden ayrı ayrı etkilenmektedir.

2.Bağımsız Denetim ve Bağımsız denetimin amacı

Bağımsız denetim, işletmelerin yıllık finansal tablo ve diğer finansal bilgilerinin, bu tablo ve bilgiler için belirlenen kriterlere (örneğin, uluslararası finansal raporlama standartlarına, BOBI FRS) uygunluğu ve doğruluğu hususunda, makul güvence sağlayacak yeterli ve uygun bağımsız denetim kanıtlarının elde edilmesi amacıyla genel kabul görmüş bağımsız denetim standartlarında öngörülen gerekli tüm bağımsız denetim tekniklerinin uygulanarak defter, kayıt ve belgeler üzerinden denetlenmesi ve değerlendirilerek rapora bağlanmasını ifade eder.

Bağımsız denetimin amacı; finansal tabloların finansal raporlama standartları doğrultusunda bir işletmenin finansal durumunu ve faaliyet sonuçlarını tüm önemli yönleriyle gerçeğe uygun ve doğru bir biçimde gösterip göstermediği konusunda bağımsız denetçinin görüş bildirmesini sağlamaktır.

Bağımsız denetim kanunların, yönetmeliklerin, standartların işletmelere dayattığı bir zorunluluk değil aksine günümüz işletmeleri için vazgeçilemez bir ihtiyaçtır. Şeffaf, açık ve anlaşılır bilgi alabilmek ve bunu sunabilmek oldukça değerlidir, bu da ancak bağımsız denetimle mümkündür.

3.Enflasyon, işletmeler, vergi otoritesi ve bağımsız denetim ekseni,

İşletmeler enflasyonist ortamda aktif yapısını koruyamaz, maliyet artışlarına engel olamaz, finansman sıkıntısı çeker, belirsizlik nedeniyle reel piyasada oluşan ağır faiz yüküne maruz kalırlar, yatırımlar durma noktasına ulaşır ve üretimde daralmaya giderler.

Hal böyle olunca işletmelerin finansal tabloları reel ekonomik gerçeklikten uzaklaşmaktadır. Gerçeği yansıtmayan finansal tablolar ile ticari hayatta ilerleme kaydetmenin mümkün olmadığı malumdur. Öte yandan bağımsız denetçilerin bu tabloları denetlemesi de olası değildir. Zira farklı dönemler ve farklı hesaplar itibarıyla karşılaştırmalı analiz yapılamaz. İşletmelerin iktisadi kıymetleri ve stokları gerçeğe uygun değerlerinden gösterilememektedir. Stokların dönem başı değerleri ile dönem sonu değerleri arasındaki fark ölçülemez. İktisadi kıymetlerin mevcut bilanço değerleriyle satılması durumunda (gerçeği yansıtmayan değerleriyle) gerçeği yansıtmayan karlar oluşacak ve işletmeler yüksek vergi yüküne maruz kalacaklar. Bağımsız denetçiler tarafından gerçeği yansıtmayan, doğruluğu olmayan, karşılaştırma ve ölçüm yapılamayan finansal tabloların denetlenme olanağı bulunmamaktadır.

Vergi otoritesi bütün bunların önüne geçmek ve işletmeleri enflasyon etkisinden nispeten korumak adına enflasyonist ortamın oluşması durumunda finansal tabloların düzeltilmesi amacıyla yapılacak muhasebe işlemlerini Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 298/A maddesine göre belirli şartlara bağlamıştır.

VUK 298/A maddesine göre;

1. Üç senelik kümülatif enflasyon oranının %100’ü aşması, (içinde bulunulan dönem dahil)
2. Cari muhasebe döneminde enflasyon oranında %10’dan fazla artış olması,

Yukarıda sayılan iki kriterin birlikte sağlanması durumunda genel bir fiyat endeksi belirlenir ve bu endekse göre işletmeler finansal tablolarını düzeltirler. Ülkemizde enflasyon oranlarını belirleme ve açıklama yetkisi Türkiye İstatistik Kurumuna verilmiştir. Eski adıyla TEFE’nin (Toptan Eşya Fiyat Endeksi) yeni adıyla Yİ-ÜFE’nin (Yurt İçi Üretici Fiyat Endeksi) son üç yılda yüzde 100’ü geçmesi ve cari yılda da yüzde 10’u geçmesi halinde enflasyon muhasebesi devreye girmektedir. (Buraya dipnot geçmek gerekirse KGK’ nın TÜFE mi ÜFE mi uygulanması gerektiği noktasında bir açıklaması bulunmuyor) Yine aynı şekilde iki koşulun birden sağlanmadığı dönemden itibaren enflasyon muhasebesi devreden çıkacaktır.

4.Bağımsız denetime tabi olup TFRS, BOBİ FRS uygulayan işletmelere TMS 29

29.01.2022 tarihli Resmî Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 7352 sayılı Kanun ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na (VUK) eklenen Geçici 33’üncü madde uyarınca enflasyon düzeltmesi uygulaması 2023 yılı sonuna kadar ertelendi. Ancak TFRS’ de nasıl olacağına ilişkin netlik kazanmış bir durum bulunmuyor.

Vergi kanunları yukarıda sayılan bu iki kriteri enflasyon muhasebesi uygulanması için yeterli görürken TFRS enflasyon muhasebesine TMS29- “Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama Standardı” ile yaklaşıyor. Bu standart, geçerli para birimi yüksek enflasyonlu bir ekonominin para birimi olan işletmelerin, konsolide finansal tabloları da dahil olmak üzere tüm temel finansal tablolarında uygulanacağını açıklamaktadır.

TMS29 standardı, yüksek enflasyonun varlığına ilişkin kesin oran tanımlamaz. Finansal tabloların bu standarda göre düzeltilmesinin ne zaman gerekli hale geleceği konusu bir takdir meselesidir. Yüksek enflasyon, bir ülkenin, bunlarla sınırlı kalmamak üzere, aşağıdakileri de içeren ekonomik özelliklerince belirlenir;

(a) Nüfusun çoğunluğu servetini parasal olmayan varlıklarda ya da nispeten istikrarlı bir yabancı para biriminde tutmayı tercih eder. Elde tutulan yerel para, satın alma gücünü korumak üzere hemen yatırıma dönüştürme vb. suretiyle değerlendirilir;

(b) Nüfusun çoğunluğu parasal tutarları yerel para biriminden değil, nispeten istikrarlı bir döviz cinsinden dikkate alır. Fiyatlar da bu döviz cinsinden belirlenebilir;

(c) Kredili satış ve satın almalardaki fiyatlar; süre kısa bile olsa, kredi süresi boyunca satın alma gücünde beklenen zararları karşılayacak şekilde belirlenir;

(d) Faiz oranları, ücretler ve fiyatlar bir ‘fiyat endeksi’ne bağlıdır ve

(e) Son üç yılın kümülatif enflasyon oranı %100’e yaklaşmakta ya da aşmaktadır.

TMS29, her ne kadar raporlama yapılan para birimine sahip olan ülkede yüksek enflasyonun mevcut olduğunun tespit edildiği raporlama döneminin başından itibaren uygulanır dese de karşılaştırmalı olarak rapor sunan işletmeler bunu bir önceki yıldan başlatmak zorundadırlar. Şöyle ki; “TMS1 Finansal Tabloların Sunuluşu” standardı uyarınca istenen önceki dönemlere ait karşılaştırmalı rakamlar ve önceki dönemlere ait herhangi bir bilgide raporlama dönemi sonundaki cari ölçüm birimi cinsinden ifade edilir. Faklı bir para biriminin kullanıldığı finansal tablolarda karşılaştırmalı tutarların sunumunda “TMS21 Kur Değişiminin Etkileri” standardı dikkate alınır.

TMS29’a göre raporlama dönemi sonu itibarıyla cari ölçüm birimine göre ifade edilmemiş finansal durum tablosu (bilanço) kalemleri, genel bir fiyat endeksi kullanılarak düzeltilir.

Parasal kalemler hali hazırda raporlama dönemi sonundaki cari ölçüm birimine göre ifade edildiklerinden düzeltilmezler. Parasal kalemler elde tutulan para ile para olarak alınacak veya ödenecek kalemlerdir.

Endekse bağlı tahviller ve krediler gibi çeşitli anlaşmalarla fiyat değişikliklerine bağlanmış olan aktif ve pasifler, raporlama dönemi sonundaki değerlerine getirilmelerini sağlamak amacıyla anlaşma şartları çerçevesinde düzeltilir. Bu kalemler, düzeltilmiş finansal durum tablosunda (bilançoda) düzeltilmiş değerleri üzerinden taşınır.

Diğer tüm aktif ve pasifler, parasal olmayan kalemlerdir. Bazı parasal olmayan kalemler, raporlama dönemi sonundaki cari tutarlarından taşınır (net kar ve gerçeğe uygun değeri ile değerlenenler gibi) ve bu nedenle düzeltilmezler. Diğer tüm parasal olmayan aktif ve pasifler düzeltilir.

Endekslemeye tabi tutulacak parasal ve parasal olmayan kalemler aşağıdaki tabloda gösterilmiştir.

TFRS’ye göre enflasyon muhasebesine tabi tutulacak kalemler (maliyet modeliyle ölçülen parasal olmayan kalemler)	Stoklar,	TFRS’ye göre enflasyon muhasebesine tabi tutulmayacak kalemler (parasal kalemler)	Nakit ve nakit benzerleri,
	Amortismana tabi iktisadi kıymetler,		Finansal yatırımlar,
	Peşin ödenen giderler,		Ticari alacaklar,
	Maddi olamayan duran varlıklar,		Gerçeğe uygun değerinden ölçülen diğer finansal varlık ve yükümlülükler,
	Yatırım amaçlı gayrimenkuller,		Fiyatı sabitlenmemiş avans ödemeleri,
	Kullanım hakkı varlıkları (kiralamalar gibi),		Finansal borçlar,
	İştirakler,		Kiralama borçları,
	Avans hesapları,		Ticari borçlar,
	Özkaynaklar,		Kısa ve uzun süreli diğer borçlar,
	Gelir tablosu kalemleri.		Vergi ödemeleri ve karşılıklar.

Aynı yüksek enflasyonlu ekonominin para biriminde raporlama yapan tüm işletmeler bu standardı aynı tarihten itibaren uygular. Bu standart, raporlama yapılan para birimine sahip olan ülkede yüksek enflasyonun mevcut olduğunun tespit edildiği raporlama döneminin başından itibaren tüm işletmelerin finansal tablolarına uygulanır.

Burada bilanço aktifinde yer alan binalar hesabına endeksleme yaparak konuyu örneklendirmek gerekirse;

İşletmenin 31 Aralık 2017 tarihinde 50.000,00.-TL’ye satın alınan ve aktifleştirilen binanın enflasyon etkisi altındaki bilanço değerlerini inceleyelim.

Bina
İktisap tarihi	31.Ara.17
Maliyet	₺50.000,00
Faydalı Ömrü	50-yıl

 

	31.12.2020	31.12.2017	Düzeltme katsayısı
Endeks	568,27	316,48	1,796

 

TFRS 29 Öncesi
31.Ara.20
Bilanço
Bina maliyet	₺50.000,00
Birikmiş Amortisman	-₺4.000,00
NDD (Net Defter Değeri)	₺46.000,00
TFRS 29 Sonrası
31 Aralık 2020 (2020 Endekslenmiş)
Bilanço
Bina - Endekslenmiş Maliyet		89.780
5 yıllık Birikmiş Amortisman		-8.978
NDD (Net Defter Değeri)		80.802
Endekslenmiş Amortisman		1.796

 

Yapılacak muhasebe kaydı;

Bina Maliyet	39.780
Birikmiş Amortisman		4.978
Geçmiş Yıl Karları		34.802

 

 

	31.12.2021	31.12.2017	Düzeltme katsayısı
Endeks	1022,25	316,48	3,230
	31.12.2021	31.12.2020	Düzeltme katsayısı
Endeks	1022,25	568,27	1,799

 

TFRS 29 Öncesi
31.Ara.21
Bilanço
Bina Maliyet	₺50.000,00
Birikmiş Amortisman	-₺5.000,00
NDD (Net Defter Değeri)	₺45.000,00
TFRS 29 Sonrası
31 Aralık 2021 (2021 Endekslenmiş)
Bilanço
Bina - Endekslenmiş Maliyet		161.503
Birikmiş Amortisman		-19.380
NDD (Net Defter Değeri)		142.123
2021 yılı amortisman gideri		1.000
Endekslenmiş Amortisman		3.230

 

Yapılacak muhasebe kaydı;

Bina Maliyet	111.503
Amortisman gideri	3.230
Birikmiş Amortisman		14.380
Geçmiş Yıl Karları		80.514
Parasal kazanç		19.839

 

	31.12.2022	31.12.2017	Düzeltme katsayısı
Endeks	1738,21	316,48	5,492
	31.12.2022	31.12.2021	Düzeltme katsayısı
Endeks	1738,21	1022,25	1,700

 

TFRS 29 Öncesi
31.Ara.22
Bilanço
Bina Maliyet	₺50.000,00
Birikmiş Amortisman	-₺6.000,00
NDD (Net Defter Değeri)	₺44.000,00

 

TFRS 29 Sonrası
31 Aralık 2022 (2022 Endekslenmiş)
Bilanço
Bina - Endeksli Maliyet	274.616
Birikmiş Amortisman	-38.446
NDD (Net Defter Değeri)	236.170
2022 yılı amortisman gideri	1.000
Endekslenmiş Amortisman Gideri	5.492

 

Yapılacak muhasebe kaydı;

Bina Maliyet	224.616
Amortisman gideri	4.492
Birikmiş Amortisman		32.446
Geçmiş Yıl Karları		165.145
Parasal kazanç		31.517

 

Enflasyon muhasebesinin nasıl uygulanacağına ilişkin ilgili otoriteler tarafından yayımlanmış herhangi bir duyuru ya da açıklama bulunmamaktadır. Bu kapsamda vergi otoritesiyle KGK’nın ve SPK’nın birbirleriyle entegre çalışmaları hatta mümkünse aynı masada çalışmaları uygulama farklılıklarının ortaya çıkmasını önleyecek, bağımsız denetimin ve dahi TFRS’lerin birincil amaçları arasında yer alan ortak dilin kullanılmasını sağlama noktasında önemli bir adım olacaktır.

29.08.2022

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.