Fırat İnsel
Vergi Müfettişi
firat_insel88@hotmail.com

Gelir Vergisi Kanununda Uygulanan Sistemler ve Sistemden Sapmalar

Giriş

Kamu harcamalarının finansmanında, maliye politikalarının uygulanmasında ve diğer kamusal hizmetlerin finansmanında vazgeçilmez araçlar vergilerdir. Dolaysız vergilerden gelir vergisi bunlardan en önemlisidir. Gelir vergisinde verginin konusu olan gelirin yani vergilendirilebilir gelirin belirlenmesinde literatürde “Kaynak Teorisi” ve “Safi Artış Teorisi” olmak üzere iki teori bulunmaktadır. Bu teoriler esas alınarak gelir tanımı yapılmakta, vergilendirilebilir gelirin kapsamı ve sınırları belirlenmektedir.

Türk vergi sistemimizde gelir unsurlarının ilk altısında kaynak teorisi, yedinci gelir unsuru olan “diğer kazanç ve iratlar”da ise kısmen safi artış teorisi esas alınmaktadır. Bu yönüyle Gelir Vergisi Kanunumuzun her iki teoriyi de esas alan karma bir sisteme sahip olduğu söylenebilir. Çünkü bu gelir unsurunun kapsamına bütün değer artışları değil, bazı değer artışları ile süreklilik arzetmeyen, arızi nitelikli, bazı gelirler girmektedir.

Makalemizde vergilendirilebilir gelirin kapsamına giren teorilerden yola çıkılarak dünyada uygulanan vergi sistemlerine ve bunların özelliklerine değinip ülkemizde uygulanan vergi sistemine ve bu sistemden sapmalara neden olan kanuni düzenlemelere değineceğiz.

Anahtar Kelimeler: Üniter Vergi Sistemi, Sedüler Vergi Sistemi, Gelir Vergisi

1-Gelir Vergisi Sistemleri

Dünyada Uygulama şekilleri açısından gelir vergisi sistemleri, “sedüler gelir vergisi sistemi”, “üniter gelir vergisi sistemi” ve her iki sistemi birlikte esas alan “bileşik gelir vergisi sistemi” şeklinde bir ayrıma tabi tutulmaktadır. Gelir vergisi sistemleri de kaynak ve safi artış teorilerinin gelir tanımlarından yola çıkarak vergilendirilebilir geliri belirlemektedirler.

1-1-Üniter Vergi Sistemi

Üniter gelir vergisi sisteminde, mükelleflerin farklı kaynaklardan elde ettikleri gelirleri elde edilen kaynak türüne bakılmaksızın bir arada toplanarak vergilendirme işlemleri yapılmaktadır. Safi gelire ulaşmak için zarar varsa karlara mahsup edilir ve mükellefin kişisel ve ailevi durumu da dikkate alınarak bir takım indirimler yapılır. Bu indirimlerin amacı vergilemede ödeme gücü ile adalet ilkesinin sağlanmasıdır. Gelir vergisinin üniterliği yani gelirlerin bir arada toplanıp vergilendirilmesi aslında vergilemede ödeme gücü ve adalet ilkelerinin sağlanmasına yönelik bir araçtır. Üniter vergi sisteminin uygulamaları kendini gelir vergisi kanunun da göstermektedir. Gelir unsurlarının tamamı mezkur kanunun 85. Maddesi gereği toplanır gene mezkur kanunun 88. Maddesi gereği zararlar karlara mahsup edilir. Gene mezkûr kanunun 32. maddesi gereği asgari geçim indirimi gibi indirimler uygulanır.[1]

Üniter gelir vergisinin tek elemanlı ve çift elemanlı üniter gelir vergisi sistemi olmak üzere iki tür uygulama şekli vardır. Tek elemanlı üniter gelir vergisi sisteminde, mükellefin tüm kaynaklardan elde ettiği gelirin safi tutarına artan oranlı bir vergi tarifesi uygulanır. “Cermen Tipi” gelir vergisi olarak da adlandırılan tek elemanlı gelir vergisi sitemi Türkiye’de uygulanan sistemdir. Bunun yanında Fransa, Almanya ve Hollanda gibi ülkelerde de uygulanmaktadır. Çift elemanlı üniter gelir vergisi sisteminde ise tüm kaynaklardan toplanan safi gelir ikili bir vergi tarifesi uygulanarak vergilendirilmektedir. Safi gelire öncelikle tek oranlı bir tarife uygulanır, gelirin belirli bir seviyeyi aşması halinde, aşan kısma artan oranlı bir vergi tarifesi daha uygulanır. “Anglosakson Tipi” gelir vergisi de denen çift elemanlı gelir vergisi sistemi İngiltere ve ABD gibi ülkelerde uygulanır. Türkiye'de de 1950 den bu yana uygulanan sistem tam anlamıyla olmasa da üniter vergi sistemdir.

1-2-Sedüler Vergi Sistemi

Sedüler gelir vergisinde mükelleflerin çeşitli kaynaklardan elde ettikleri gelirler, üniter sistemde olduğunun aksine bir araya toplanarak değil, her bir gelir unsuru bakımından ayrı ayrı vergilendirilir. Sedüler gelir vergisi sisteminde vergi oranı gelirin her bir unsuruna ayrı ayrı uygulanmaktadır. Brüt gelir her bir gelir unsurunda ayrı ayrı tespit edilir ve indirimler her gelir unsuruna göre ayrı ayrı değerlendirilir. Vergi oranları her bir gelir unsurunda farklılık gösterebilmektedir.

Bu sistemde yükümlünün bir kaynaktan zarar etmesi halinde bu zararlar diğer kaynaklardan elde edilen karlara mahsup edilmemektedir. Her bir gelir unsuru birbirinden bağımsız değerlendirilmektedir. Bu yönüyle sedüler sistemin kişisel olmayan ve objektif bir niteliğe sahip olduğu söylenebilir. Ancak karlarla zararların karşılıklı mahsubu yapılmamakla birlikte, kişisel ve ailevi durumlar da dikkate alınarak çeşitli indirimler yapılabilmekte ve böylece vergi yarı kişisel bir hale getirilebilmektedir.

Sedüler gelir vergisi sisteminde öncelikle her bir gelir kaynağından ayrı ayrı tek oranlı bir vergi alınmakta, çift elemanlı üniter gelir vergisi sisteminde olduğu gibi gelirin belirli bir miktarı aşması halinde yeniden bir vergilendirme söz konusu olabilmektedir. Ancak aradaki fark, çift elemanlı üniter gelir vergisinde kazanç ve iratların toplamı belirli bir miktarı aşıyorsa sadece aşan kısma artan oranlı bir vergi tarifesi uygulanırken, sedüler gelir vergisi sisteminde aşan kısma değil tüm toplama bir vergi uygulanır.[2]

Üniter gelir vergisi sistemi sedüler gelir vergisi sistemine göre uygulamaya daha elverişli bir sistemdir. Çünkü sedüler vergi sisteminde mükellefin gelirinin birden fazla vergi rejimine ayrılarak vergilendirmesi halinde, artan oranlı vergilendirmenin ve kişisel indirimlerin (istisna, indirim ve iade gibi) uygulaması zorlaşmakta hatta imkânsız hale gelmektedir 

1-3-Bileişk Vergi Sistemi

Bileşik gelir vergisi sisteminde vergilendirilecek gelir sedüler vergi sistemine göre yani her bir gelir unsuru ayrı ayrı olmak üzere belirlenir ve belirlenen gelir kaynaklarına farklı, genellikle tek oranlı vergi tarifeleri uygulanır. Eğer toplam gelir belirli bir miktarı aşıyorsa ek bir vergilendirme işlemi söz konusu olacaktır. Bu aşamada yapılan vergilendirme işleminde vergi; gelir dilimlerinin düşük olduğu artan oranlı bir vergi ya da tek oranlı bir vergi tarifesiyle yapılabilmektedir. Böylece sisteme kısmen de olsa sübjektif bir nitelik kazandırılmaktadır.

2-Üniter Yapıyı Bozan Uygulamalar

Bütün gelir kaynaklarından doğan kazanç ve iratlar ile zararların yıllık beyannamede toplanarak beyan edilmesini ve vergilendirmenin bu şekilde bulunan gelir üzerinden yapılmasını sağlayan üniter sistemin amacı, 1982 Anayasası’nın 73. maddesinde belirtildiği gibi mali ödeme gücü ilkesinin ve vergi de adaletin sağlanmasıdır.

Üniter vergi sistemi aynı zamanda, artan oranlı vergi tarifesinin ve gelirlerin gerçek ve safi tutarlarının alınması ilkesinin temelini oluşturmaktadır. GVK 2. maddesindeki unsurların toplanması ve 85. Madde gereği beyan edilmesi de üniter sistemin temelini oluşturur

2-1-Beyanname Verilmeyen Haller

GVK’nin 86. maddesine göre yıllık beyanname verilmeyecek ve diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde beyannameye dâhil edilmeyecek gelir unsurları üniter vergi sisteminden sapmaya ilişkin uygulamalardan biridir. Beyanname verilmeyen haller aşağıdaki gibidir.

• Gerçek usulde vergilendirilmeyen zirai kazançlar
• Kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı
• Tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilen ücretler
• Tevkifat ve istisnaya konu olmayan ve belli tutarı aşmayan msi , gmsi
• Mevduat faizi, repo, katılım bankalarınca ödenen kar paylar

2-2-İstisna Ve Muafiyetler

Üniter gelir vergisi sisteminin temeli, tüm gelir unsurlarından elde edilen kazanç ve iratların bir arada toplanarak tek bir beyanname ile bildirilmesine dayanmaktadır. Ancak özellikle sosyal amaçlarla bir kısım mükelleflerin vergi kanunları ile vergilendirme dışı bırakılması mümkündür. Yine aynı şekilde bazı vergi konuları da kanunlarla vergi dışı bırakılabilmektedir. Elde edilen kazanç ve iratlar istisna kapsamında ise beyannameye dâhil edilmeyecektir. Gelir elde eden kişinin vergiden muaf olması halinde ise yine beyanname verme yükümlülüğü söz konusu olmayacaktır. Bu nedenle Türk Gelir Vergisi uygulamasında yer alan muafiyet ve istisnalar her ne kadar sosyal, iktisadi ve mali amaçlarla uygulansalar da üniter gelir vergisi sistemine ters düşen uygulamalardır.

Üniter yapıyı bozan istisna ve muafiyete ilişkin uygulamalar Türkiye de aşağıdaki gibidir.

• Diplomat muafiyeti, Esnaf Muafiyeti
• Telif Kazançları İstisnası
• Kreş ve Gündüz Bakımevi İstisnası
• Genç Girişimcilerde Kazanç İstisnası
• Mesken İstisnası
• Ücretlerde Müteferrik istisnalar

2-3-Stopaj Uygulaması           

Üniter gelir vergisi sisteminde çeşitli kaynaklardan elde edilen gelirler tek bir beyannamede toplanarak vergilendirme işlemi yapılmaktadır. Ancak özellikle kaynakta kesinti uygulamasının gelir vergisinde önemli bir yer tutması, üniter gelir vergisi sisteminden sapmalara neden olmaktadır, yani stopaj uygulaması üniter gelir vergisi sisteminin özüne aykırı bir uygulamadır. Sistemin özü, tüm gelir unsurlarından elde edilen gelirlerin çeşitli indirimlerin yapılması sonrasında kalan safi tutara vergi oranının uygulanmasıyla ödenecek verginin bulunmasıdır.[3]

Türkiye de özellikle ücret gelirlerinde kaynakta kesinti yoluyla vergileme çok yaygındır ve üniter sisteme aykırı ve mükellefleri beyan yoluyla vergilemeden uzaklaştıran uygulamadır.

2-4-İhtiyari Beyan Esası

GVK’nın geçici 67. maddesi kapsamında tevkifata tabi tutulan ve yıllık veya münferit beyanname ile beyan edilmeyeceği belirtilen menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından doğan kazançlar için dar mükellefler de dâhil olmak üzere takvim yılı itibariyle yıllık beyanname verilebilecektir.

 Mükelleflere böylesine seçimlik bir hakkın tanınması üniter gelir vergisi sisteminin özüne ters bir uygulama olarak karşımıza çıkmaktadır. Çünkü üniter gelir vergisi sistemi, tüm kazançların ve kazançlardan mahsup edilecek zararların tek bir beyannamede gösterilmesi esasına dayanmaktadır.

3-Sonuç

Bu gibi sebeplerde GVK’n unda üniter sistemden uzaklaşılmıştır. Bu uzaklaşma Anayasımızda yer alan ödeme gücü ilkesine aykırıdır. Beyanname dâhil edilmeyecek unsuların artması gelirin vergilendirilmesi ve tabanın geniş tutulması hedefini anlamsızlaştırmaktadır. Gelir vergisinin beyan esaslı olmasına karşılık vergi gelirlerinde büyük kısmın stopaj gelirleri oluşturmaktadır. 2018 merkezi yönetim bütçesinde gelir vergisi gelirlerinin yüzde 93’ünü stopaj gelirleri oluşturmaktadır. Stopajın büyük kısmını da ücret gelirlerinden sağlanan vergiler oluşturmaktadır bu hem ayırma ilkesine aykırıdır hem de üniter sisteme aykırı bir yöntemdir. Ülkemizde vergi bilincinin az olması ve kayıt dışılığın yaygın olması verginin beyan edilerek ödenmesi oranını azaltmaktadır. Bu nedenle ülkemizde beyan sistemi yaygınlaştırılması gerekmektedir. Gelir vergisinde yer alan üniter sistemden sapmalar, vergilendirmede artan oranlılığı da olumsuz bir şekilde etkilemektedir. Zira bu uygulamalar nedeniyle artan oranlı gelir vergisi tarifesindeki artan oranlılığın şiddeti azalmaya başlamış ve bu durum gelir vergisinin artan oranlılık yönünden sübjektiflik (şahsilik) özelliğini bozmaya başlamıştır. Beyannamede gösterilen gelir kapsamının daralması, artan oranlı gelir vergisinin anlamını kaybetmesine neden olmaktadır. Dolayısıyla sübjektif özelliği en baskın vergi türü olan gelir vergisinin bu özelliği etkisini kaybetmektedir. Üniter sistemden sapmalar beyan yoluyla vergilendirilen birçok mükellefin kayıt dışılığa yönelmelerine ve peçeleme işlemelerinin artmasına neden olmaktadır. Ayrıca vergi tabanını daraltmaktadır.

KAYNAKÇA

• T.C. Yasalar (06.01.1961). 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu. Ankara: RG. (10700 sayılı)

. T.C Yasalar (18.10.1982). Türkiye Cumhuriyeti Anayasası  Ankara  R.G.(17863 sayılı)

. Selahattin TUNCER, “TÜRKİYE'DE VERGİ ADALETİNİ SAĞLAYACAK ÖNLEMLER, Lebib YALKIN,  2002, Sayı 113,

. Zeynep ARAIKAN ve Ahmet İNNECİ, “Vergilendirilebilir Gelir ve Gelir Vergisinde Üniter Yapıyı Bozan Uygulamalar, Sosyoekonomi,  2016, Vol. 24(30), 11-28,

---

[1] Zeynep ARAIKAN ve Ahmet İNNECİ, “Vergilendirilebilir Gelir ve Gelir Vergisinde Üniter Yapıyı Bozan Uygulamalar, Sosyoekonomi,  2016, Vol. 24(30), 11-28,

[2]Zeynep ARAIKAN ve Ahmet İNNECİ, “Vergilendirilebilir Gelir ve Gelir Vergisinde Üniter Yapıyı Bozan Uygulamalar, Sosyoekonomi,  2016, Vol. 24(30), 11-28,

[3] Selahattin TUNCER, “TÜRKİYE'DE VERGİ ADALETİNİ SAĞLAYACAK ÖNLEMLER, Lebib YALKIN,  2002, Sayı 113,

20.06.2022

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.