Ferhat Fahran
Yeminli Mali Müşavir
E. Maliye Baş Hesap Uzmanı
ferhatfahran@ffyeminli.com.tr

7194 Sayılı Kanuna Göre Aktifleştirilen Binek Otomobillerin, Enflasyon Düzeltmesi Yapıldıktan Sonra Satılması Halinde, K.K.ED. Giderlere Atılmış Birikmiş Amortismanların Nasıl İşlem Göreceği Hakkında Değerlendirmelerimiz

“Doğa, İnsana Yalanın Hemen Ardından, Kendisini Ele Versin Diye Utanç Hissini Bahşetmiştir.” E. KANT

I-GENEL AÇIKLAMALAR;

7194 sayılı DİJİTAL HİZMET VERGİSİ İLE BAZI KANUNLARDA VE 375 SAYILI KANUN HÜKMÜNDE KARARNAMEDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASI HAKKINDA KANUN ile Gelir Vergisi Kanunu’nun “İndirilecek Giderler” başlıklı 40’ıncı ve “mesleki giderler” başlıklı 68’inci maddelerinde önemli değişiklikler yapılmıştır. Söz konusu düzenlemeler 1/1/2020 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi gelir ve kazançlarına uygulanmak üzere 7.12.2019 tarihi itibariyle yürürlüğe girmiştir.

Öte yandan bu yasal değişiklikler, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunun 40'ıncı maddesine atıf yapan 6'ıncı maddesine göre, şirketlerin aktiflerine kayıtlı binek otomobiller içinde geçerli olacaktır.   

Aşağıda ayrıntılı olarak açıklayacağımız üzere, 7194 sayılı Kanunun 13 ve 14'üncü maddelerinin parantez içi hükümlerinde; iktisadi işletmelerin aktiflerine ve serbest Meslek Kazanç sahibi mükelleflerin defterlerine kaydedilen binek otomobillere ilişkin amortisman ayrılmasında; ÖTV ve K.D.V. inin giderlere veya maliyete atılması tercihine bağlı olarak değişen, Kanun tarafından belirlenmiş tutarsal sınırlar esas alınmıştır. Bu sınırların aşılmasına isabet eden ayrılan amortisman tutarları, K.K.E.Gid.olarak işlem görecektir..

Yasada belirlenen binek otomobilin aktifleştirilmesi sırasında dikkate alınacak bu sınırlamalar; her yıl 7194 Sayılı Kanunun 19'uncu maddesi uyarınca, G.V.K. unun Mükerrer 123'üncü maddesinde yapılan düzenlemelere istinaden, YENİDEN DEĞERLEME ORANINDA artırılacaktır.

Öte yandan, V.U.K.’ ununa 7338 Sayılı Kanunla eklenen Geçici 33’üncü maddesiyle, 2021 Yılında, V.U.K. Mükerrer 298’inci maddesinde öngörülen şartların gerçekleşmesiyle uygulanması gereken enflasyon düzeltmesi 2024 Yılına ertelenmiştir.   Buna göre, 31.12.2023 Bilançosu başlangıç düzeltmesine esas olmak üzere, enflasyon düzeltmesi 2024 yılında uygulanacaktır. Görülüyor ki, 2024 yılında uygulanacak enflasyon düzeltmesi için, 31.12.2023 Tarihli bilanço başlangıç bilançosu olarak düzeltmeye tabi tutulacaktır. Nitekim, 5024 Sayılı Kanunla değişik V.U.K. Mükerrer 298 ve Geçici 25’inci maddelerine ilişkin hükümlerde, 31.12.2003 tarihli bilançonun başlangıç bilançosu olarak enflasyon düzeltmesine tabi olacağı belirtilmiştir.

2021 Yılında uygulanması gereken, ancak 7338 Sayılı Kanunla 2024 yılına ertelenen enflasyon düzeltmesi nedeniyle, taslak Tebliğ olarak kalmaya devam eden enflasyon düzeltmesi Tebliğinde, 5024 Sayılı Kanunla değişik V.U.K. Mükerrer 298 ve Geçici 25’inci maddelerin ve VU.K. 328, 337 ve 338 Seri no.lu Tebliğlerin, 9,11 ve 17 no.lu sirkülerin aynen geçerliliğini koruduğu belirtilmiştir. Bu nedenle, gerek örnek olaylardaki hesaplamalarımızda, gerekse değerlendirmelerimizde, söz konusu mevzuat esas alınmıştır.       

Makalemizde, 7194 Sayılı Kanun yürürlüğe girdikten sonra iktisap edilen bir binek otomobilin; 31.12.2023 tarihli bilançoda yer aldığı, düzenli olarak amortisman ayrıldığı ve aktifleştirme tercihinin ötv ve k.d.v.’nin maliyete atılması şeklinde gerçekleştiği hususları göz önünde bulundurularak, enflasyon düzeltmesi yapıldıktan sonra satılması halinde, yasal ve yasal olmayan birikmiş amortismanların değerlendirilmesi yapılacaktır.

II- BİNEK OTOMOBİLİN İKTİSABINDA, ÖTV ve K.D.V.’ inin MALİYETE ATILMASI TECİHİNE GÖRE AKTİFE KAYDI VE AMORTİSMAN AYRILMASI;

Yukarıdaki açıklamalarımızı örnek olaylar üzerinden somutlaştırmak konunun anlaşılması bakımından yararlı olacaktır.

ÖRNEK OLAY-1;

(X)  A.Ş. 2020 yılının Nisan ayında, aşağıda fatura detayları belirtilen binek otomobilini satın almıştır. Fatura bedeli banka havalesi ile peşin olarak ödenmiştir. Şirket, binek otomobili aktifleştirirken,7194 sayılı Kanun’a istinaden, ÖTV veKDV’yi giderlere atmayı tercih etmiştir.

B.O. NET ALIŞ BEDELİ 300.000 TL

ÖTV 330.000 TL (%110)

KDV 113.400 TL

Bu tercihin kullanılması halinde 2020 yılı için yasal amortisman ayırma sınırı; 300.000TL.dir.

*Binek Otomobilin Aktife Kaydedilmesi;

254- Taşıtlar.     743.400TL

                            102- Banklar.   743.400TL

*2020 Yılı Amortisman Giderleri;

         770-01 Genel Yönetim Giderl.   45.000TL

         770-02 Genel Yönetim Giderl.   66.510TL(K.K.Ed.Gidr.)

257-01 Birikmiş Amort. 45.000TL

257-02 Birikmiş Amort. 66.510TL

*31.12.2023 Tarihi İtibariyle Binek Otomobilin Birikmiş Amortismanları;         

Tutarsal Yasal Sınır	Yasal  Amortisman	Tutarsal Yasal Sınır Dışında Kalan	Ayrılan Amortisman	K.K.Ed. Gid. Amort.
300.000T.L (2020) (9ay)	45.000 TL	443.400T.L	66.510 TL	66.510T.L
300.000TL (2021)	60.000TL	443.400 TL	88.680 TL	88.680T.L
300.000T.L (2022)	60.000TL	443.400 TL	88.680 TL	88.680 TL
300.000 TL (2023)	60.000TL	443.400 TL	88.680 TL	88.680 TL

                    225.000TL                           332.550TL.     332.550TL     

*31.12.2023 Tarihli Bilançoda Yer Alan Binek Otomobilin veBirikmiş Amortismanlarının Enflasyon Düzeltmesine Göre Değerleri;

-Binek Otomobilin Aktife Kayıtlı Değeri; 743.400TL.

-Birikmiş Amortismanların Tutarı; 557.550TL

Yukarıdaki verileri ve binek otomobilin aktife Kayıt tarihini dikkate alarak, enflasyon düzeltme katsayısı aşağıdaki gibi olacaktır;

- Aktife Kayıt Tarihi; Nisan/2020

- Nisan/2020 Yİ-ÜFE Endeksi;474. 69

   - Aralık/2023 Yİ-ÜFE Endeksi; 3.233,90 (Tahmini olup, Aralık/2022 Yİ-ÜFE endeksi 0.60 oranında artırılmıştır.

- Düzeltme Katsayısı; 3.233,90/474.90=6.80              

-Düzeltme Katsayısına Göre, Binek otomobilin ve Birikmiş Amortismanların Enflasyona Göre Düzeltilmiş Bilançoda Değerleri;

743.400*6.80=5.055.120TL

557.550*6.80= 3.791.340TL veya (5.055.120-743.400=4.311.720/743.400=5.80 kendisi ile birlikte 6.80)

Yukarıda anılan enflasyon muhasebesi mevzuatına göre, 698- Enflasyon Düzeltme hesabında, Binek Otomobilin ve Birikmiş Amortismanların Enflasyon Düzeltme Farkları; 5.055.120- 743.400= 4.311.720TL, 3.791.340-557.550=3.233.790TL. olacaktır.

698- Enflasyon Düzeltme Hesabı                                         

Birikmiş Amortismanlar              3.233.790TL          Binek Otomobiller   4.311.720TL

Enflasyon Geçmiş Yıllar Karları 1.077.930

Burada, binek otomobilin ve birikmiş amortismanların, örnek bir bilançodaki varlıklar, borçlar ve öz varlıklar içinde yer alarak enflasyon düzeltmesi yapmak yerine, enflasyon düzeltmesi yalnızca bu iki değer üzerinde yapılarak, bu iki değerin enflasyon düzeltme hesabının sonucunu etkilemesinin görülmesi istenmiştir. Burada enflasyon düzeltme hesabı alacak bakiyesi verdiği için, ENFLASYON GEÇMİŞ YILLAR KARLARI ile kapatılmıştır. Kayıt aşağıdaki gibi olacaktır;

698- Enflasyon Düzeltme Hesabı    1.077.930TL

                      570-02 Enflasyon Geçmiş Yıllar Karları     1.077.930TL

Bu tespit ve açıklamalarımızdan sonra söz konusu şirketin 31.12.2023 tarihli enflasyona göre düzeltilmiş bilançosunda, Binek Otomobilin değeri 5.055.120TL, Birikmiş Amortismanları değeri de 3.791.340TL olacaktır.

III-ENFLASYONA GÖRE DÜZELTİLMİŞ BİNEK OTOMOBİLIN SATIŞI HALİNDE, MALİ KARIN TESPİTİ VE DEĞERLENDİRMELERİMİZ;

ÖRNEK OLAY-2;

Yukarıdaki örnek olaydan hareketle, söz konusu binek otomobilin k.d.v dahil, 2024 yılı şubat ayında 1.250.000T.L.na peşin bedelle satıldığını varsayalım.

Yapılması gereken kayıt aşağıdaki gibi olacaktır;

102- Bankalar                                1.250.000TL

257-Birikmiş Amortismanlar           3.791.340TL

689- Olağan Dışı Gid. Ve Zararl.      26.156TL

                                                              254- Taşıtlar   5.055.120TL

                                                               391- K.D.V         12.376.TL

Yukarıda yürürlükte olduğu belirtilen V.U.K. Mükerrer 298’inci Maddesinin A/5 inci bendinin 4üncü paragrafında, “Enflasyon düzeltmesine tabi tutulan değerlerin elden çıkarılması halinde, bunlara ilişkin enflasyon düzeltme farklarının maliyet sayılacağı” hüküm altına alınmıştır. Örnek olayımızda, söz konusu satış bedeli ve düzeltilmiş değerler sonucu, satış zararla sonuçlanmıştır. Burada, zarar söz konusu olduğu için, kanunen kabul edilmeyen birikmiş amortismanların kar çıkması halinde mükerrer vergilemeye yol açmaması nedeniyle, beyannamede bu amortismanların indirimi söz konusu değildir.

Örnek olayımızı, kar çıkması durumuna göre kurgulayacak olursak, binek otomobilin aktife kaydedildiği tarihin Nisan/2022 olduğunu varsayalım.

Düzeltme Katsayısı; 3.233,90/1.423,27=2.272

    - Nisan/2022 Yİ-ÜFE endeksi; 1.423,27

   - 31.12.2023 Yİ-ÜFE endeksi(tahmini); 3.233,90

- Binek Otomobilin 31.12.2023 Tarihli Bilançoda Düzeltilmiş Değeri; 743.400*2.272=1.689.005TL 

    - 31.12.2023 Tarihi İtibariyle Birikmiş Amortisman; 260.190TL(111.510+148.680)

-31.12.202 Tarihi İtibariyle Birikmiş Amortismanın Düzeltilmiş Değeri;    260.190*2.272=591.152TL

- 2022 Yılı Amortismanı; 743.400*0.20/12*9=111.510TL

- 2023 Yılı Amortismanı; 743.400*0.20= 148.680TL

- 2022 Yılı Yasal Amortismanı;430.000*0.20/12*9=64.500TL

-2022YılıK.K.Ed. Amort(743.400- 430.000=) 313.400*0.20/12*9=47.010TL

- 2023 Yılı Yasal Amortismanı; 430.000*0.20=86.000TL

- 2023 Yılı K.K.Ed. Gid. Amort.=62.680TL

Bu tespitleri ortaya koyduktan sonra, söz konusu binek otomobilin ayni bedelle satıldığını varsayalım. Yapılması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır;

102- Bankalar          1.250.000TL

257- Birikmiş Amort.   591.152TL

                                           254- Taşıtlar.                        1. 689.005TL

                                           391- K.D.V.                                 12.376TL

                                           679- Olağan Dışı Gel. Ve Karl. 139.771TL

Bu örnek olayımızda, söz konusu binek otomobilin satışında, 139.771TL kar elde edilmiştir.

Bilindiği üzere, enflasyon düzeltmesi, muhasebe tekniğine ilişkin işlemlerdir. Her ne kadar, V.U.K.’ da düzenlenmiş olsa da, düzenlemelerin önemli bir kısmı muhasebe tekniğini ilgilendirmekte, bu teknik düzenlemelerin sonuçları da, vergi mevzuatı yönünden değerlendirmeleri içermektedir. Örneğin, bilançonun enflasyon düzeltmesi sonucu ortaya çıkan ENFLASYON GEÇMİŞ YILLAR KARLARI VEYA ZARARLARI muhasebe tekniğine ilişkindir. Ancak, bu hesabın nasıl işlem göreceği, örneğin dağıtılıp, dağıtılmayacağı, dağıtılırsa nasıl müeyyidelerle karşılaşılacağı, zarar olması halinde nasıl mahsup edileceği, keza enflasyon farklarının işletmeden çekilmesi veya başka hesaba nakledilmesi halinde sonuçlarının neler olacağı doğrudan vergi mevzuatı ile ilgilidir. Bu nedenle, yukarıda da belirttiğimiz üzere, birikmiş amortismanların yasal olanının ve yasal olmayanın enflasyon düzeltmesi bir teknik işlemdir. Bu teknik işlemde, amortismanın mahiyetinin hiçbir önemi yoktur. Ancak, kanunen kabul edilmeyen giderler mahiyetinde olan birikmiş amortismanların binek otomobilin elden çıkarılması durumunda ortaya çıkan ticari karın vergilendirilmesinin doğuracağı mükerrer vergilendirmenin engellenmesi de vergi mevzuatı açısından müdahaleyi gerektirmektedir. Bu müdahalenin enflasyon muhasebesi ile hiçbir ilgisi yoktur. Bu nedenle, müdahale yine beyanname üzerinden yapılacaktır.

Burada dikkat edilecek husus, müdahale, doğrudan doğruya yine beyanname üzerinde söz konusu kanunen kabul edilmeyen giderler mahiyetinde olan ve ilgili dönemin mali karının tespitinde dikkate alınan birikmiş amortismanlar için söz konusu olacaktır. Diğer bir deyişle, beyannamede indirim konusu yapılacak birikmiş amortismanlar, ilgili dönemde kanunen kabul edilmeyen giderleri olarak, dönem matrahına ilave edilen amortismanlar olacaktır. Enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş, geçmiş dönem kanunen kabul edilmeyen birikmiş amortismanlar için herhangi bir işlem yapılmayacaktır.

Örnek olay-2’yi esas alarak, bu açıklamalarımızı somutlaştıralım.

*2022 Yılı Kanunen Kabul Edilmeyen Amortisman Gideri;47.010TL

*2023 Yılı Kanunen Kabul Edilmeyen Amortisman Gideri; 62.680TL

2024 Yılında 1inci Geçici Vergi Döneminde, verilecek kurumlar vergisi beyannamesinde, toplam, 109.690TL kanunen kabul edilmeyen gideri indirim konusu yapabilecektir. Dönem faaliyetinin ticari zararla sonuçlanması halinde de, beyannamede indirim konusu yapılarak mali zarar artırılacaktır.

IV-SONUÇ;

Yukarıda da ayrıntılı olarak açıklandığı üzere, 2021 yılında uygulanması gereken enflasyon muhasebesi, 7338 Sayılı Kanunla 2024 yılına ertelenmiştir. Yeni bir Yasal düzenleme olmadığı sürece, uygulama 2024 yılında olacaktır. 31.12.2023 yılı bilançosu, başlangıç bilançosu olarak düzeltmeye tabi tutulacaktır.

07.12.2019 tarihinde yürürlüğe giren 7194 Sayılı Kanunla Binek otomobillerin aktifleştirilmesinde özel düzenlemeler getirilmiştir. Bu düzenlemelerden konumuzla ilgili olarak, binek otomobilin iktisabı sırasında ödenen ö.t.v. ve k.d.v.’ inin maliyete atılmasının tercihi halinde, yine yasal düzenlemenin gereği, her yıl yeniden değerleme oranında artırılan ve iktisap yılı için geçerli olan sınır ihdas edilerek, aktife kayıtlı değerin bu sınıra isabet eden tutara ilişkin amortismanları yasal amortisman, bu sınırın üstüne isabet tutara ilişkin ayrılan amortisman da kanunen kabul edilmeyen amortisman gideri olarak kabul edilmektedir.

Bu düzende ayrılmış amortismanları olan binek otomobilin enflasyon düzeltmesine tabi tutulduktan sonra elden çıkarılması durumunda, ilgili dönemlerin kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde ilave edilmiş kanunen kabul edilmeyen gider birikmiş amortismanların, enflasyon muhasebesi ve kurumlar vergisi matrahı yönünden değerlendirilmesi yapılmıştır.

Yukarıda ayrıntılı olarak değerlendirdiğimiz üzere, enflasyon muhasebesi bir teknik işlem olup, bu teknik işlem sonuçlarının vergi mevzuatı yönünden değerlendirilmesi vergi hukukunun konusudur. Olayımızda, birikmiş amortismanların yasal olanı ve yasal olmayanın düzeltmesi enflasyon muhasebesinin tekniğine ilişkindir. Vergi Hukuku ile bir ilişkisi yoktur. Ancak, bu birikmiş amortismanlar içinde ilgili dönemler mali matrahlarına ilave edilerek vergi konusu olmuşlardır. Doğal olarak, bu binek otomobil elden çıkarıldığında oluşan ticari karın içinde bu birikmiş amortismanlar da vardır. Bu karın aynen vergi konusu olması, vergi mükerrerliğine yol açacaktır. İşte bunu önlemek için de, yine, satışın vuku bulduğu dönemin beyannamesinde, ilgili dönemlerde kanunen kabul edilmeyen giderlere atılarak, dönem mali matrahlarına ilave edilmiş, bu birikmiş amortismanlar indirim konusu yapılacaktır. Birikmiş amortismanların Enflasyon düzeltme farkları için herhangi bir işlem yapılmayacaktır. Kaldı ki bu farklar, enflasyon geçmiş yıllar karları/zararları içinde yer alarak ortadan kalkmışlar ve bu karlar veya zararların akıbetleri de V.U.K. Mükerrer 298 ve Geçici 25’inci maddede belirlenmiştir.                                                        

1- Yararlanılan Kaynaklar;

     Ferhat FAHRAN, “Binek Otomobillerde Yasal Amortisman Ayırma Sınırını Aşan Birikmiş Amortismanların Enflasyon Düzeltmesinin, Vergi Matrahı Yönünden Sonuçları” Yaklaşım Dergisi, Eylül/2023

2- Ferhat FAHRAN, “7194 Sayılı Kanunla Binek Otomobiller İçin Getirilen Yasal Amortisman Ayırma Sınırında Sorun(Amortisman Matrahının Tespiti Yönünden)”  Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi, Mart/2022

01.09.2023

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.