Ercan İzci
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
Bilim Uzmanı
ercanizci@fai.com.tr

Yatırıma Katkı Tutarının Vergi Borçlarına Mahsubu

Hazine ve Maliye Bakanlığı 7338 sayılı Kanun ile yatırım teşvik sistemine çok farklı bir uygulama getirmiştir. Yatırım ortamının iyileştirilmesi için geçmişte Cumhurbaşkanlığı kararı ile yatırıma katkı oranına ek %15 uyguladığı, diğer taraftan vergi indirim oranını %100 uyguladığı dönemler olmuştu. Ancak 7338 sayılı Kanun ve Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Ser No: 23) ‘nde Asgari Kurumlar Vergisi uygulaması ile yatırım teşvik belgelerinin cazibesini sonlandırmıştır. Aynı Kanun ve Tebliğ’de Yatırım harcamalarının bir kısmını bazı vergilere mahsup etmek suretiyle, (yani bir nevi yatırım harcamasını nakde dönüştürmedir), firmaların birikmiş yatırım harcamalarını bir an önce tüketmelerini sağlamak istemektedir. Bu uygulamanın da sonucu şahsi kanaatim uzun vadede yatırım teşviği biraz daha zayıflatarak, geçmişi de bu yöntemlerle sonlandırarak, belli bir hacimdeki firmaların artık Kurumlar Vergisi’ni ödemesini sağlamaya çalıştığını düşünmekteyim. Böylelikle Maliye az gelişmiş yada gelişmekte olan ülkelerde dolaylı verginin dolaysız vergilere oranının yüksek çıkması sorunsalından kurtulmak istemesi, yani artık dolaysız vergilerimiz olan Gelir ve Kurumlar Vergi tahsilatını arttırmak istemesi sonucu yapıldığını düşünmekteyim.

Söz konusu Kanun ve Tebliği incelediğimizde;

01.01.2022 tarihinden itibaren yapılacak yatırım harcamalarına uygulanmak üzere 7338 sayılı Kanunun 60 ıncı maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesine eklenen sekizinci fıkrada;

“Yatırım teşvik belgesi bazında yapılan yatırım harcamasına yatırıma katkı oranının uygulanmasıyla belirlenen tutarın %10'luk kısmı, kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken ayı takip eden ikinci ayın sonuna kadar talep edilmesi şartıyla, özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi hariç olmak üzere tahakkuk etmiş diğer vergi borçlarından terkin edilmek suretiyle kullanılabilir. Terkin talebinde bulunulabilecek tutar, hak edilen yatırıma katkı tutarından indirimli kurumlar vergisi yoluyla kullanılan yatırıma katkı tutarının düşülmesinden sonra bulunan tutarın yarısından fazla olamaz. Diğer vergi borçlarının terkini suretiyle kullanılan tutarın bir katına isabet eden yatırıma katkı tutarından vazgeçildiği kabul edilir, diğer vergilerden terkini talep edilen tutar ile vazgeçilen yatırıma katkı tutarları dolayısıyla vergi matrahına indirimli oranda kurumlar vergisi uygulanmaz. Bu fıkra kapsamında diğer vergi borçlarından terkin edilebilecek toplam tutar, ilgili yatırım teşvik belgesi kapsamında fiilen yapılan yatırım harcamalarına, yatırıma katkı oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan tutarın%10'undan fazla olamaz.” hükmüne yer verilmiştir.

Buna göre, ilgili hesap dönemi başından kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken ayı takip eden ikinci ayın sonuna kadar talep edilmesi şartıyla, ilgili dönem itibarıyla hak kazanılan yatırıma katkı tutarının %10'luk kısmından, özel tüketim vergisi ve katma değer vergisi hariç olmak üzere tahakkuk etmiş diğer vergi borçlarından terkin edilmek suretiyle yararlanılmasına imkan sağlanmıştır.

Ancak terkin talebinde bulunulabilecek tutar, hak kazanılan yatırıma katkı tutarından indirimli kurumlar vergisi yoluyla kullanılan yatırıma katkı tutarının düşülmesinden sonra bulunan tutarın yarısından fazla olamayacaktır.

Bu uygulamada, diğer vergi borçlarının terkini suretiyle kullanılan yatırıma katkı tutarının bir katına isabet eden yatırıma katkı tutarından da vazgeçildiği kabul edilecektir. Böylece yatırıma katkı tutarı, diğer vergilerden terkini talep edilen tutar ile terkin nedeniyle vazgeçilen yatırıma katkı tutarı kadar azalmış olacaktır.

Dolayısıyla, diğer vergilerden terkini talep edilen tutar ile terkin nedeniyle vazgeçilen yatırıma katkı tutarları için indirimli kurumlar vergisi uygulamasından yararlanılması mümkün değildir.

Kanun ve tebliğin yürürlük tarihine baktığımızda yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği belirtilmiştir. Bu durumda bu yıl uygulama söz konusu olmayacaktır. İlk uygulama 2024 yılı Kurumlar Vergisi beyanını verdiğimiz Nisan/2025 den itibaren başlayacaktır. Tebliğdeki “………kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken ayı takip eden ikinci ayın sonuna kadar talep edilmesi şartıyla……..” hükmünden Haziran/2025 tarihine kadar başvuru yapılması gerektiğini anlaşılmaktadır.

Kanun ve tebliğ hükümleri bu şekilde olmakla birlikte, hesaplama ve uygulama sürecini maddeler halinde sıralayacak olursak;

• Yatırım teşvik belge bilgilerinde yer alan yatırım tutarı ile toplam yatırıma katkı tutarını bulmalıyız. Yani söz konusu yatırım teşvik belgesi kapsamında maksimum vergi indirimi yapabileceğimiz tutar.
• Belge kapsamında yapmış olduğumuz yatırım tutarı,
• Yapmış olduğumuz yatırım tutarını, yatırıma katkı oranı ile çarptığımızda kullanabileceğimiz vergi indirimi ve diğer vergilere mahsup yapabileceğimiz tutarı bulacağız.
• Vergiden mahsup edeceğimiz tutar için 2 tane sınırımız bulunmaktadır. Bunlardan birincisi yatırım harcama tutarını yatırıma katkı tutarı ile çarpmak suretiyle bulduğumuz hak kazanılan yatırıma katkı tutarının %10 u dur. Diğer sınır ise hak kazanılan yatırıma katkı tutarından vergi indirim tutarını düştükten sonra kalan tutarın yarısıdır. Bu iki sınırı aşmamak sureti ile çıkan tutarı KDV ve ÖTV hariç diğer vergilere mahsup edebiliriz.

Tebliğ’de yer alan hesaplama metni ve aşağıdaki örnekte yer alan tutarları tablolaştırarak, biraz daha basitleştirmeye çalışacak olursak;

Karmaşık olarak anlatılan hesaplama esasen, şirketin yapmış olduğu yatırım harcamasının yatırıma katkı tutarı ile çarpılarak vergiden indirebileceği yani hak kazandığı yatırıma katkı tutarını bulmuş olacağız. Buraya kadar olan kısım zaten KV32A kapsamında hesapladığımız bir tutar. Bu tutarın %10’u vergiden mahsup edeceğimiz yani kullanabileceğimiz tutar. Ancak bunun önemli bir sınırı var oda yatırıma katkı tutarı olarak hak kazandığımız ve şirket karı nedeniyle kullanamadığımız yatırıma katkı tutarının yarısıdır.

Bu aşamada şöyle bir soru ortaya çıkıyor, Kurum Kazancının fazla olmasından dolayı kullanamadığımız yatırım teşvik tutarı düşerse ya da yatırıma katkı tutarının tamamını kullanacak olursak, mahsup edebileceğimiz bir harcama tutarı söz konusu olmayacaktır.

Vergilerden yapacağımız mahsup tutarının iki katı kadarını yatırım teşvik kapsamında kullanamayacağız. Yani örnekte 60.000 mahsup tutarı olduğundan iki katı 120.000 TL’yi yatırıma katkı tutarı olarak sonraki dönemlerde kullanmış gibi dikkate alacağız.

Örnek: (B) A.Ş.'nin 2023 hesap döneminde başlamış olduğu yatırım teşvik belgesi kapsamındaki komple yeni yatırımının toplam tutarı 10.000.000 TL'dir. 2023 hesap döneminde kısmen işletilmeye başlanan bu yatırımın 2.000.000 TL'lik kısmı 11/3/2023 tarihi itibariyle gerçekleştirilmiş ve (B) A.Ş. söz konusu yatırımdan 2023 hesap döneminin 3. geçici vergilendirme döneminde 1.000.000 TL kazanç elde etmiştir. (Yatırıma katkı oranı: %30, vergi indirim oranı: %50)

Toplam yatırıma katkı tutarı =  Toplam yatırım harcaması x Yatırıma katkı oranı

=  10.000.000 TL x %30

=  3.000.000 TL

2023/3. geçici vergilendirme dönemi itibariyle hak kazanılan YKT

=  Gerçekleştirilen yatırım harcaması x Yatırıma katkı oranı

= 2.000.000 TL x %30

= 600.000 TL

Buna göre, (B) A.Ş.'nin yatırım teşvik belgesi kapsamındaki bu yatırımından 2023 hesap döneminin 3. geçici vergilendirme döneminde elde ettiği kazanca uygulanacak indirimli kurumlar vergisi oranı ile yararlanılan yatırıma katkı tutarı aşağıdaki gibi olacaktır.

İndirimli KV oranı= [KV oranı - (KV oranı x Vergi indirim oranı)]

= [%25 - (%25 x %50)] = [%25 - %12,5] = %12,5

• Yatırımdan elde edilen kazanç                                      1.000.000 TL
• İndirimli KV olmasaydı ödenecek KV (1.000.000 TL x %25)       250.000 TL
• İndirimli orana göre hesaplanan KV (1.000.000 TL x %12,5)       125.000 TL
• Yararlanılan yatırıma katkı tutarı (250.000 TL - 125.000 TL)       125.000 TL

(B) A.Ş.'nin yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımının kısmen işletilmesinden 2023 hesap döneminin 3. geçici vergilendirme döneminde elde ettiği 1.000.000 TL kazancına indirimli kurumlar vergisi uygulanmak suretiyle faydalandığı yatırıma katkı tutarı 125.000 TL'dir. Dolayısıyla, yapılan yatırım harcaması nedeniyle 2023 hesap döneminin 3. geçici vergilendirme döneminde hak kazanılan 600.000 TL'lik yatırıma katkı tutarının bu dönemde faydalanılamayan (600.000 TL - 125.000 TL) 475.000 TL'lik kısmından izleyen hesap dönemlerinde bu yatırımdan elde edilen kazançlara indirimli vergi oranı uygulanmak suretiyle yararlanılabilecektir.

Mükellef 22/5/2023 tarihinde vermiş olduğu dilekçeyle, Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinin sekizinci fıkrası kapsamında indirimli kurumlar vergisi uygulaması nedeniyle hesaplanan yatırıma katkı tutarının %10'unun diğer vergi borçlarından terkin edilmek suretiyle kullanılmasını talep etmiştir. Mükellefin Kasım/2023 dönemi gelir vergisi stopajı ve damga vergisi borcu 80.000 TL'dir.

Mükellefin terkin yoluyla yararlanabileceği yatırıma katkı tutarı aşağıdaki şekilde he- saplanacaktır.

1. ​sınır:

Diğer vergi borçlarından terkin edilecek tutar  = Hak edilen yatırıma katkı tutarı x %10

= 600.000 TL x %10

= 60.000 TL

Buna göre, mükellefin ilgili dönemde diğer vergi borçlarına terkin yoluyla kullanımını talep edebileceği yatırıma katkı tutarı, hak edilen yatırıma katkı tutarının %10'unu geçemeyecektir.

2. ​sınır:

Terkin talebinde bulunulabilecek üst sınır = (Hak kazanılan yatırıma katkı tutarı –

yararlanılan yatırıma katkı tutarı) / 2

= (600.000 TL - 125.000 TL) / 2

= 475.000 TL / 2

= 237.500 TL

(B) A.Ş.'nin terkin talebinde bulunabileceği üst sınır 237.500 TL olup mükellefin terkin edilebilecek vergi borcu söz konusu üst sınırın altında kalmaktadır.

Bununla birlikte, hak kazanılan yatırıma katkı tutarının %10'u olan 60.000 TL, 80.000 TL'lik borç tutarının altında kaldığından, mükellefin 22/5/2023 tarihinde yapmış olduğu başvuru doğrultusunda, hak kazanılan yatırıma katkı tutarının yalnızca 60.000 TL'lik kısmı 80.000 TL tutarındaki diğer vergi borcundan terkin edilebilecektir.

Bu terkin işleminin yapılabilmesi için mükellefin, 2023 hesap döneminin 3. geçici vergilendirme dönemi beyannamesini vermesini müteakiben, yukarıdaki hesaplamaları içeren terkine ilişkin yeni bir dilekçe vermesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, (B) A.Ş.'nin söz konusu tutarı diğer vergi borçlarından terkin etmesi durumunda, kullanılan tutarın bir katına isabet eden yatırıma katkı tutarından vazgeçilecektir.

Vazgeçilen yatırıma katkı tutarı = Diğer vergi borçlarının terkini suretiyle kullanılan tutar x 1

= 60.000 TL x 1

= 60.000 TL

Dolayısıyla, (B) A.Ş.'nin diğer vergilerden terkin ettiği 60.000 TL ile bu tutarın bir katına isabet eden (vazgeçilen yatırıma katkı tutarı) 60.000 TL'nin toplamı olan 120.000 TL indirimli oranda kurumlar vergisine tabi olmayacaktır.

Ayrıca, hak edilen yatırıma katkı tutarından diğer vergi borçlarından terkin yoluyla yararlanılmasına ilişkin söz konusu uygulama 1/1/2022 tarihinden itibaren yapılacak yatırım harcamaları için geçerlidir.

Terkin talebinde bulunan mükelleflerin, her bir geçici vergi ile yıllık beyannamesini ibrazı sonrasında, terkin talep dilekçesindeki hesaplamaları revize etmesi ve yeni bir terkin talep dilekçesi vermesi gerekmektedir. Terkin talebi, her bir yatırım teşvik belgesi bazında ayrı ayrı yapılacaktır.

Mükelleflerin terkin suretiyle kullanacağı yatırıma katkı tutarları, mükellefler tarafından kurum kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınacağından, bu tutarların geçici ve yıllık kurumlar vergisi beyannamelerinde "Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler" bölümünde yer alan "Diğer İndirim ve İstisnalar" satırında gösterilmek suretiyle kurum kazancından indirilmesi mümkündür.”

Yatırıma Katkı tutarının bazı vergilere mahsup edilmesi nedeniyle, mahsuba ilişkin yapılacak muhasebe kaydında 360 hesap borçlu çalıştırılırken, karşı hesap bir gelir hesabı olmak durumunda olacaktır.  Yani 649-679 hesaplar gibi, bu hesapları çalıştırdığımızda da gelir yazma söz konusu olacaktır. Tebliğ ile burada gelir yazılan tutarı, beyannamede “Diğer İndirim ve İstisnalar”da göstermek suretiyle kurum kazancından indirebilmemiz sağlanmıştır.

Sonuç;

Meslek hayatımıza ve ticari hayata yeni giren bu uygulamayı vergi yönünden ziyade finansal olarak değerlendirecek olursak; her ne kadar kullandığımız mahsup tutarının bir katıda şirketten gitmiş olsa da, yüksek yatırım yapan ve vergisi daha düşük çıkan bir işletme için paranın zaman değerini düşündüğümüzde dezavantajdan avantaja dönüşecektir. Çünkü yatırımı yüksek olan işletme, yatırıma karşı karlılığı da düşük çıkıyor ise yıllarca hak kazandığı yatırıma katkı tutarını tüketemeyecektir. Şu anki içinde bulunduğumuz enflasyonist ortamda hak kazandığı yatırıma katkı tutarı küçülecektir. Tabi diğer taraftan yatırımın tamamlanması ile birlikte kalan yatırım harcamasının endekslenmesi gibi bir seçeneği de mevcut. Ancak yatırımın devam ettiğini düşünürsek ve harcama çok fazla ise bu yatırım harcamasının bir kısmını %50 sinden vazgeçerek nakde dönüştürmek büyük bir avantaj olacaktır. Bu durumu örneklendirecek olursak; bir firma düşünelim yatırımı devam ediyor ve mevcutta yatırım harcaması 50 milyon TL olsun, yatırıma katkı oranı %30 ve vergi indirim oranı %80, yıllık ortalama karlılığı da 5 milyon diyelim. Söz konusu işletmenin 15 milyon yatırıma katkı tutarı çıkacaktır. Yani Kurumlar Vergisinden düşeceği 15 milyon TL bulunmaktadır. Ancak 5 milyon karı için %80 vergi indiriminde sadece 1 milyon kullanabilmektedir. 15 milyonu eritmesi çok güç olacaktır. Yıllar itibariyle rakamlar değişeceği için ciro karlılık vb, 15 yılda tüketecek gibi görünse de, enflasyonun seyrine bağlı 5-6 yılda tüketebilir. Böyle bir tabloda bir kısmını vergilere mahsup etmesi, bir nevi şirkete nakit girişi sağlayacaktır. Tam tersi bir örnek, yani yatırım tutarı düşük iken Kurum Kazancı yüksek çıkması durumunda bu defa bu uygulama dezavantaj olacaktır. Kısa vadede Yatırıma Katkı Tutarını kullanabiliyorsa mahsup yoluna gitmemesi daha doğru bir tercih olacağı kanaatindeyim.     

07.10.2024

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.