Emin Göcen
Vergi Müfettişi
emcoys@hotmail.com

Marka Kullanımı Kapsamında Royalty Kavramı ve Emsal Bedel Sorunu

Günümüzde rekabetin artması neticesinde, işletmeler ürettikleri malların ve/veya sundukları hizmetlerin tanıtımını ve reklamını yapmak zorunda kalmışlardır. Tabi bu tanıtım ve reklam açısından markalar önemli bir işleve sahip olmakla birlikte buna paralel olarak markaların değerleri çok büyük rakamlara ulaşmaktadır. İşletmeler için bu denli önemli olan markalar, mal ve/veya hizmetleri tanıtmanın yanı sıra işletmenin kendisinden bağımsız olarak devir, satış, temlik, rehin, haciz, lisans gibi hukuki ve mali işlemlere de konu olabilmektedir.

Markaların kullanımı ve kullandırılması açısından Royaltynin ne olduğunu açıklamadan önce kısaca Marka ve Royalty kavramlarına değinilecektir.

Marka:

Bilinen sözlük anlamıyla Marka kavramı (alamet-i farika); bir ticari malı veya herhangi bir nesneyi tanıtmaya ve benzerlerinden ayırt etmeye yarayan özel ad veya işareti ifade etmektedir. 556 sayılı KHK’nın 5’inci maddesinde ise marka; bir işletmenin mal veya hizmetlerini bir başka işletmenin mal veya hizmetlerinden ayırt etmesi koşuluyla, kişi adları, sözcükler, şekiller, harfler, sayılar, malların biçimi veya ambalajları gibi çizimle görüntülenebilen veya benzer biçimde ifade edilebilen, baskı yoluyla yayınlanabilen ve çoğaltılabilen her türlü işaret olarak tanımlanmıştır. Türk Patent ve Marka Kurumu markayı, bir nesneyi özellikle ticari bir malı tanıtmaya ya da diğerlerinden ayırmaya yarayan resim ya da harfle yapılan işaret biçiminde tanımlamaktadır.

Royalty:

Royalty veya Royalti kelimesinin sözlükteki genel anlamının  “imtiyaz” olduğu görülmektedir. Royalty kavramının tanımlamaları şu şekilde yapılmaktadır.

“Tescilli bir ticarî marka sahibinin bu markayı devrettiği firmalardan aldığı maddî menfaat”. “Lisans sahibine, devrettiği lisans hakkı karşılığında, lisans alan tarafından ödenen bedel” olarak tanımlamalar yapılabilmektedir.

Vergi mevzuatımıza baktığımızda Royalty kavramına açıkça yer verilmemiş olsa da Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinin 5’inci bendinde geçen “Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanunî mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alametifarika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar” denilmek suretiyle gayri maddi hakların neler olduğu belirtilerek marka kavramına değinilmiştir.

Royalty kavramını en basit şekilde ifade etmek gerekirse Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinin 5’inci bendinde sayılan gayri maddi haklar için yapılan ödemeler olduğu görülmektedir. Ayrıca Ekonomik Kalkınma ve İşbirliği Örgütü (OECD) Model Vergi Anlaşmasında Royalty, gayri maddi haklar sayılmak suretiyle bu gayri maddi haklar karşılığında alınan bedel olarak tanımlanmıştır. Anlaşmanın 12 inci maddesinin 2’inci fıkrasında; “Bu maddede kullanılan royalti terimi, sinema filmleri, patent, marka, tasarım veya model, plan, gizli formül veya üretim yönetimi dâhil edebi, artistik veya bilimsel çalışmaların çoğaltma hakkının kullanımı veya kullanma hakkı karşılığında veya sınaî, ticari veya bilimsel tecrübeye dayalı bilginin karşılığından alınan bedeli ifade eder.” denilmek suretiyle royalty kavramına yer verilmiştir.

Royalty kavramına Kurumlar Vergisi mevzuatı açısından baktığımızda ise 18.11.2007 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 1 Seri Numaralı Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğ’in Gayri Maddi Haklar başlıklı 10’uncu maddesinde yer almaktadır. 1 Seri Numaralı Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliği’nde gayri maddi haklar özellikleri nedeniyle ticari gayri maddi haklar ve pazarlama amaçlı gayri maddi haklar olmak üzere iki grup altında belirtilmekte olup, markanın pazarlama amaçlı gayri maddi haklar grubunda yer aldığı görülmüştür. Söz konusu Tebliğ’in “10.1- Gayri Maddi Hakların Tanımı” başlıklı bölümüne göre; “…..pazarlama amaçlı gayri maddi haklar ise, bir ürün ya da hizmetin ticari amaçlı olarak kullanımına yardımcı olan ticari markalar ve ticari unvanlar, müşteri listeleri, dağıtım kanalları ile ilgili ürün açısından önemli bir promosyon değerine sahip nevi şahsına münhasır isimler, semboller ya da resimler gibi gayri maddi hakları ifade etmektedir.” şeklinde açıklama yapılmıştır.

İşletmelerin sahip olduğu ve gayri maddi hak olarak kabul edilen markalar; satış, devir, temlik veya kiralamaya konu olabilmektedir. Bahsedilen bu işlemler karşılığında alınan bedeller ise royalty olarak kabul edilmektedir. Royalty bedelini alan taraf için hasılat/gelir olurken, Royalty bedelini ödeyen taraf için ise gider/maliyet olmaktadır. İşletmeler durumlarına göre yasal defterlerine bunları doğru bir şekilde kaydederek beyan etmeleri gerekmektedir. Bu anlamda işletmelerin vergi mevzuatı açısından cezalı tarhiyatlarla karşılaşmamak için royalty bedelinin tam ve doğru olarak tespiti önem arz etmektedir.

Günümüz ekonomik koşullarında royalty bedelinin tespiti o kadar da kolay değildir. Çünkü her markanın marka değeri birbirinden farklıdır. İşletmeler markalarını ilişkili olmadığı başka şirketlere bedeli karşılığında kullandırabilecekleri gibi ilişkili olduğu grup içi şirketlerine bedelli ya da bedelsiz olarak da kullandırabilirler. Firmalar bünyelerinde oluşturdukları markalarını genellikle grup içi şirketlerine yani bağlı ortaklıklarına ya da iştiraklerine kullandırmaktadırlar. Bunun birçok nedeni olabilir. Örnek vermek gerekirse grup içi şirketler o markanın marka değerine ya da gelişimine bir şekilde katkı sağlamış ya da sağlayacak olmalarının düşünülmesi ya da markanın ilişkisiz başka firmalara kullandırılmasının markanın tanınırlığını zayıflatabileceği ve zarar verebileceği düşüncesi vb. nedenler olabilir.

İşletmeler sahip oldukları markaları gerek ilişkili olmadığı başka şirketlere bedeli karşılığında kullandırmaları gerekse de ilişkili olduğu grup içi şirketlerine bedelli ya da bedelsiz olarak da kullandırmaları halinde rayalty bedelinin gerçeğe en yakın değerle dikkate almaları gerekmektedir. Her iki kullandırma durumunda bedelin emsallere uygun bedel olması gerekmektedir. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı başlıklı 13’üncü maddesinde Emsallere Uygunluk İlkesi; İlişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder… şeklinde tanımlanmıştır. Ayrıca 1 Seri No’lu Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliği’nde Emsallere uygunluk ilkesinin, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade ettiğini ve emsallere uygun fiyat veya bedele ulaşmak için öncelikle iç emsal kullanılacak, bu şekilde kullanılacak fiyat veya bedelin bulunmaması ya da güvenilir olmaması halinde dış emsalin karşılaştırmada esas alınacağı belirtilmiştir. İç emsal işletmelerin ilişkisiz kişilerle yaptığı işlemlerde uyguladığı fiyat veya bedel iken dış emsal ise ilişkisiz kişilerin kendi aralarında yaptığı işlemlerde uyguladığı fiyat ya da bedeli ifade etmektedir. Emsal bedelin tespitinde öncelikle Karşılaştırılabilirlik Analizinin yapılması gerekmektedir. Tabi bu karşılaştırma yapılırken mal veya hizmetlerin nitelikleri, işlev analizi, ekonomik koşullar ve iş stratejileri gibi unsurların göz önünde bulundurulması gerekmektedir.

Sonuç olarak baktığımızda işletmeler sahip oldukları markaları gerek ilişkili olmadığı başka şirketlere bedeli karşılığında kullandırabildikleri gibi gerekse de ilişkili olduğu grup içi şirketlerine bedelli ya da bedelsiz olarak da kullandırmaları mümkündür. Bahse konu alınması gereken bedel royalty bedeli olmaktadır. Bu bedelin doğru olarak tespit edilmesi en azından gerçeğe en yakın değerle belirlenip işlem yapılmalıdır. Royalty bedelinin tespitindeki asıl zorluk şirketlerin sahip olduğu markaları sadece grup içi şirketlerine kullandırmalarıdır. Burada temel sorun emsal bedelin tespiti için yapılması gereken iç emsal ve dış emsal araştırmalarının neredeyse imkansız olmasıdır. Nitekim iç emsal işletmelerin ilişkisiz kişilerle yaptığı işlemlerde uyguladığı fiyat veya bedel olduğundan firmalar markalarını ilişkisiz kişilere kullandırmayı pek tercih etmediklerinden iç emsal tespiti mümkün olmamaktadır. Yine dış emsal ilişkisiz kişilerin kendi aralarında yaptığı işlemlerde uyguladığı fiyat ya da bedel olduğundan emsalde dikkate alınacak diğer şirketlerin markalarını ilişkili şirketlerine kullandırması nedeniyle dış emsalde neredeyse imkansızdır. Ayrıca her işletmenin marka değeri piyasa koşullarına göre oluşmayacağından farklı marka değerlerine sahip olacaktır. Bu durumda emsal araştırmaları bu anlamda yetersiz kalacaktır.  Bazı uluslararası ve ücretli veri tabanlı internet siteleri işletmelerin sektör bazında ilişkili ya da ilişkisiz kişiler ile gayri maddi hakların devir, temlik, satış, kiralamaya gibi işlemlere yönelik yaptıkları Royalty bedelini içeren sözleşmeler ya da Lisans Sözleşmeleri v.b. sözleşmeleri veri tabanlarına alarak emsal olması açısından kullanıcılarına sunmaktadırlar. Uluslararası veri tabanlarından alınan emsal sözleşmeler bile emsal bedelin tespiti için kesin çözüm vermemektedir. Nitekim uluslararası veri tabanlarındaki emsal bedelin tespitine ilişkin sözleşmeler yapıldıkları ülkedeki ekonomik aktörleri dikkate alarak yapıldığından ülkemizdeki ekonomik koşulları tam anlamıyla karşılayamamaktadır. Bu nedenle emsal bedellerin tespitine yönelik olarak ülkemizde de uluslararası veri tabanları gibi ulusal düzeyde ve ekonomik koşulların da dikkate alındığı sözleşmelerin olduğu veri tabanlarının olması gerekmektedir.

13.12.2019

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.