Dinçer Dinç
Avukat
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
Mali Hukuk Bilim Uzmanı
av.smmm.dincerdinc@gmail.com

Vergi Kaçakçılığı Suçuna Dair Cezalarda (VUK. Md. 359) ‘’Etkin Pişmanlık’’ Uygulamasında Vergi Davalarından Vazgeçme Sorunsalı

Son yıllarda kanun koyucunun amme borçlarına ve ihtilaflarına dayalı olarak düzenlemiş olduğu yasalardan faydalanabilme hakkının, açılmış davalardan feragat edilmesi ya da davaların hiç açılmaması gerekliliği şartına bağlanarak, uyuşmazlıların çözüm yolarına ulaşılmasında mükelleflerin belirli bir iradeye yönleniş amacını taşıdığını görmekteyiz.

VUK'un 371. maddesi ile pişmanlık kurumunun amir düzenlemesine dair 15.04.2022 tarihli 7394 ve 7423 sayılı yasalar ile VUK. 359 madde kapsamında hürriyeti bağlayıcı hapis cezalarında indirimlerin koşulları çerçevelenmiş, düzenlemeye göre soruşturma veya kovuşturma konu olan fiile dayalı olarak açılan Vergi dava(larından)sından feragat edilmesi veya hiç dava açılmamış olunması gerekliliği her ne kadar belirtilse de Anayasa Mahkemesi’nin söz konusu ifade edilen düzenlemesini iptal etmesi ile hak kaybının önüne geçilmiş, ancak yargılama safhalarında konuya ilişkin yeknesaklığın sağlanamadığı görüldüğünden, bahsedilen etkin pişmanlık halinin ne şekilde uygulanması gerektiğini vurgulayıp her hangi bir hak kaybına uğramamak için bir takım hatırlatmalarda bulunmak istiyoruz.

DÜZENLEME SONRASI HANGİ ŞARTLAR ALTINDA ETKİN PİŞMANLIK UYGULANABİLİR

Vergi kaçakçılığı suçlarına ilişkin ceza davarlarında ‘’pişmanlık’’ kurumundan faydalanılabilmesi için 15.04.2022 tarihli 7394 ve 7423 sayılı yasalar ile VUK m. 359’da (a), (b), (c), (ç) ve (d) fıkralarında geçici düzenlemelere gidilmiştir. Buna göre, hakkında verilen mahkûmiyet kararının infaz aşamasında bulunanlar; üzerlerine atılı olan suçlar kapsamında açılmış vergi davaları varsa bu davalardan feragat edilmesi ya da hiç açılmaması, bu eylemlere dair tahakkuk eden vergilerin gecikme faizi ile zamlarının hepsini ve cezanın yarısı ve yine cezanın gecikme zam ve faizlerinin tamamının, Yasa’nın yürürlük kazandığı tarihten itibaren bir yıl içinde ödenilmesiyle etkin pişmanlık müessesinden faydalanıp ceza indirimi elde edebileceklerdir. Bu bağlamda olan dosyalardan; soruşturma evresinde ödenmesi halinde verilecek ceza yarı oranında, kovuşturma evresinde hüküm verilinceye kadar ödenmesi halinde ise verilecek ceza üçte bir oranında indirileceği, tarh edilmiş olunan vergi ve vergi aslına bağlanan kesilen cezanın bulunmadığı hallerde de verilecek cezanın yarı oranında indirileceği belirtilmiştir. Yine, kovuşturma evresinde olan dosyalar kapsamında, aynı şartların uygulanacağı ve hüküm ittihaz kılınacağı tarihe kadar da ödeme yapılabilineceği, istinaf ve temyiz aşamasındaki dosyalarda söz konusu düzenlemelere tabi olduğu, ilgili dosyalar üzerine lehe değerlendirme ile bozma kararlarının verileceği düzenlenmiştir.

ETKİN PİŞMANLIKTAN FAYDALANABİLMESİ İÇİN VERGİ MAHKEMESİNDE DAVA AÇILMAMASI, AÇILMIŞSA FERAGAT EDİLMESİ, KANUN YOLLARINA BAŞVURULMAMASI VEYA BAŞVURULMUŞSA VAZGEÇİLMESİ KURALLARININ ANAYASA MAHKEMESİ TARAFINDAN EL ALINMASI

7394 sayılı Yasa ile yapılan değişiklikler incelendiğinde; yasa ile 213 Sayılı Yasanın 359/a-b-c maddesinde düzenlenen suçların cezalarının üst sınırının arttırıldığı, suça ilişkin etkin pişmanlık düzenlemelerinini getirildiği, vergi ziyaının olduğunun tespit edilmesi durumunda buna bağlı olarak tarh edilen verginin gecikme faizi ve gecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların yarısı ve buna isabet eden gecikme zammının yatırılması durumunda cezanın 1/2 oranında indirileceği, ayrıca tarh edilen vergi ve vergi aslına bağlı olarak kesilen cezanın bulunmaması durumunda cezanın 1/2 oranında indirileceği, yine suçların birden fazla takvim yılı veya vergilendirme dönemi içerisinde aynı suçu işleme kararının icrası kapsamında işlenmesi halinde Türk Ceza Kanununun 43. Maddesi uygulanacağının düzenlenmesine yer verilmiştir.

Söz konusu düzenlemeye ilişkin, İstanbul 20. Asliye Ceza Mahkemesi ve Isparta 1. Ağır Ceza Mahkemesi tarafından 7394 sayılı Kanunu m. 6’ya eklenen geçici m. 34/1’de yer alan ikinci cümlesi ‘’Bu fıkrada belirtilen ceza indiriminden faydalanabilmek için vergi mahkemesinde dava açılmaması, açılmışsa feragat edilmesi, kanun yollarına başvurulmaması veya başvurulmuşsa vazgeçilmesi şarttır.’’ ibaresinin Anayasa’nın m. 10. ve 36’ya aykırılığı ileri sürülerek iptaline karar verilmesi talep edilmiştir. Anayasa Mahkemesi[1] itiraz konusu inceleme sonucunda verdiği kararda; itiraz konusu olan geçici 34. maddenin birinci fıkrasının; ikinci cümlesinin anılan fıkranın birinci cümlesinde yer alan “…infaz…” ibaresi yönünden, ikinci cümlesinin maddenin ikinci fıkrasında yer alan “…kovuşturma…” ibaresi yönünden Anayasa’ya aykırı olduklarına ve iptallerine karar verilmiştir.

Bu bağlamda, Anayasa Mahkemesi’nin iptal hükmünden sonra, infaz ve kovuşturma aşamasında bulunan davalarda, etkin pişmanlık şartının sağlanması açısından;

• Vergi mahkemesinde davanın açılmamış olması, dava açılmışsa feragat edilmesi gerektiği, kanun yollarına başvurulmamış olunması gerektiği veya başvurulmuşsa da vazgeçilmesi şartının arandığı kuralının iptal edildiği,
• İlgili kuralın geçici m. 34 kapsamında iptal edildiği, ancak VUK m. 359’un varlığını devam etmesinden dolayı, söz konusu kuralın 15.04.2022 tarihinden sonra yeni başlatılacak vergi kaçakçılığı suçları açısından devam edeceğini, diğer bir ifadeyle 15.04.2022 tarih itibariyle infaz ve kovuşturma dosyaları açısından etkin pişmanlıktan faydalanabilmek adına vergi mahkemesindeki davalardan vazgeçme kuralının kaldırıldığını, söz konusu kuralın tamamen kaldırılmadığı,
• Kararda idari makamların, ceza mahkemeleri tarafından verilen beraat kararlarının da dikkate alınması gerektiği,

Sonuçlarına ulaşabildiğimizi söyleyebiliriz.

Anayasa Mahkemesi’nin iptal hükmü çerçevesinde, vergi kaçakçılığı suçlarından beraat kararı alan ilgilinin, ödenmemesi gerekli vergini ödenmiş olması, vergi dairesinin hatalı hesaplaması sonucu mükellefin fazla ödeme yapmış olması veya bir başkasına ait verginin ödenmiş olması vb. gibi hallerde ‘’mülkiyet hakkı’’ bağlamında hukuka aykırı sonuçlar doğurabileceğinden ve düzenlenme ile Anayasa Mahkemesi kararı arasında geçen sürede infaz ve kovuşturma esnasında vergi davalarından vazgeçip vergi dairesine ödeme yapanların beraat ile sonuçlanan durumları karşısında ödemiş oldukları vergi ve cezanın da geri isteme talep hakkının doğduğunu da söyleyebiliriz.    

DEĞERLENDİRME VE SONUÇ

7394 sayılı Yasa değişikliği ile beraberinde, etkin pişmanlık kurumu getirilmiş olup, bu kurumdan yararlanma şartları bir takım koşullara bağlandığı görülmekle, bu koşullardan kaçakçılık ceza davasından münhasır olan eylem, vergi kayıp veya ziyaına sebep olduysa, bu vergi ve cezalarının ödenerek ve dava açıldıysa davalardan vazgeçilmesiyle cezada indirim hakkının bulunduğu yönünde düzenleme yapılmıştır. Yasada açıkça belirtildiği üzere, tarh edilmiş olunan vergi ve vergi aslına bağlanan kesilen cezanın bulunmadığı hallerde de verilecek cezanın yarı oranında indirileceği hükmü ile birlikte ve yukarıda belirttiğimiz Anayasa Mahkemesi’nin 28.09.2022 tarihli 2022/59 E. 2022/111 K. sayılı kararının iptali ile tarh olunan verginin ödenerek hazinenin zararının giderilmesinin amaçlandığını görmekteyiz. Ancak yasa düzenlemesinde şayet tarh edilen vergi ve buna bağlı ceza varsa, yalnızca vergilerin ödenmesinin yeterli olmadığı aynı zamanda da vergi ziyaı cezalarının ve ferilerinin de ödenmesinin koşul olarak aranıldığı veya tarh edilmiş olunan vergi ve vergi aslına bağlanan kesilen cezanın bulunmadığı hallerde de verilecek cezanın yarı oranında indirileceği hükmü çerçevesinde; 15.04.2022 tarih itibariyle adli yargıda infaz ve kovuşturma dosyaları açısından bu tarihten öncesine ait olan idari yargıda vergi mahkemelerince vergi ve cezalarının iptal olunan davaların adli yargıda asliye ceza mahkemeleri yargılamalarında da yasada belirtilen ‘’cezanın yarı oranında indirilebilineceği’’ kanaatindeyiz.

Vergi Mahkemesinden davanın açılmamış olması, açılmışsa feragat edilmesi gerektiği, kanun yollarına başvurulmamış olması gerektiği veya başvurulmuşsa da vazgeçilmesi şartının arandığı kuralının iptal edildiğini,

Öte yandan, ilgili kuralın geçici 34. Madde kapsamında iptal edildiği ancak VUK 359. Maddenin varlığının devam etmesinden dolayı, söz konusu kuralın 15.04.2022 Tarihinden sonra yeni başlatılacak Vergi kaçakçılığı suçları açısından devam edeceğini, diğer bir ifade ile 15.04.2022 Tarih itibari ile infaz ve kovuşturma dosyaları açısından etkin pişmanlıktan faydalanabilmek adına Vergi Mahkemelerindeki davalardan vazgeçmek kuralının kaldırıldığını dolayısıyla da söz konusu vergi mahkemeleri sonucunda Maliye idaresinin/ Hazinenin vergi alacağının olmadığı yönünde Vergi ceza iptalleri hükümleri ittihaz kılındığında,7394 Sayılı yasada belirtilen vergi aslı ve cezalarının da kalmayacağı söz konusu olacağından verilecek cezada 1/2 oranında indirim uygulanacağı amir düzenleme ile açıktır.

Vergi kaçakçılığı suçuna ilişkin fiilden dolayı, vergi kaybı veya vergi cezalarına ilişkin vergi mahkemesinde iptal hükmü sabit ise, bu fiillerden dolayı açılan hürriyeti bağlayıcı ceza davalarında hak kayıplarının yaşanmaması adına, söz konusu vergi konularında teknik/uzman mahkeme olan Vergi Mahkemesi kararlarının bağlayıcı etkisi olduğuna dair açık yasal düzenlemeye ihtiyaç bulunduğunu düşünmekteyiz.   

  Diğer taraftan, VUK. 359/a-2 madde kapsamında defter, kayıt ve belgeleri gizleme veya teslim etmeme filinden dolayı suç isnadına ilişkin vergi kaybı veya tarhiyatı önerilmediyse bu suçlamaya dair de sırf defter ve belgelerin teslim edilmemesi somut maddi zararı oluşturmadığından, defter ve belgelerin ibraz zorunluluğundan kaynaklı tarh edilen vergi ve vergi aslına bağlı olarak kesilen ceza bulunmadığı durumlarda da verilecek cezada ½ indirim yapılması gerekeceğini söyleyebiliriz. Nitekim İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 33.Ceza Dairesi’nin 13/03/2023 tarihli 2022/3498 E., 2023/392 K. sayılı ilamı da bu doğrultudadır.    

CMK m.218/1’e göre yüklenen suçun ispatı, ceza mahkemelerinden başka bir mahkemenin görev alanına giren bir sorunun çözümüne bağlı ise; ceza mahkemesi bu sorunla ilgili olarak da bu Kanun hükümlerine göre karar verebilir. Ancak, bu sorunla ilgili olarak görevli mahkemede dava açılması veya açılmış davanın sonuçlanması ile ilgili olarak bekletici sorun kararı verebilme yetkilerine haizdir.

Sanık/şüpheli/mükellef üzerine atılı bulunan suç isnadı kapsamında belirtilen vergi raporlarından münhasır tarh edilen vergi ve cezalarına ilişkin açılan vergi davalarının sonuçlanması, sanık/şüpheli/mükellef hakkında verilecek kararda çözüme katkı sağlayacağı muhakkaktır. Bu durum ile Ceza Yargılaması Hukukuna ilişkin evrensel bir hukuk kuralı olan Anayasamızın 38/4 maddesi ile güvence altına alınan ve İnsan Hakları Avrupa Sözleşmesi’nin 6/2 maddesinde de düzenlenmiş bulunan “suçsuzluk/masumiyet” karinesinin sonucu olan “In dubio pro reo/şüpheden sanık yararlanır” ilkesi gereğince de suç isnadının yargılananın aleyhine olacak biçimde cezalandırılmasına dair dikkate alınması gereken tüm koşulların ve gerekli şüphenin sanığın lehine yorumlanmasını gerekli kılan “şüpheden sanık yararlanır” ilkesi’ ne ve yine ceza yargılamalarında suçun işleniş biçimi, suçun işlendiği yer, suç konusunun önem ve değeri, meydana gelen zararın ağırlığı, sanığın kastının ağırlığı ve güdülen amaç dikkate alınarak karar verilmesi gerekliliğine de uygun düşeceğini düşünmekteyiz. Bu açıdan, ceza yargılamalarında söz konusu vergi mahkemelerinin dosyalarının kesinleşmesine kadar derdest davaların CMK m.218 kapsamında bekletici sorun kararı verilerek yukarıda izahını kıldığımız amaçlara ancak hizmet edebileceğini, dolayısıyla da hak kayıplarının engellenebileceğini düşünmekteyiz.

Makalemize konu olan duruma ilişkin özellikli haller bu yazımızda izah kılmaya çalıştığımız durum nezdinde gözetilmeden yapılan yargılamaların, “Yeni Türk Ceza Adalet Sistemimizde” benimsenen “Kişilerin Lekelenmeme hakkı” ile “Eksiksiz Soruşturma” ilke ve prensiplerine aykırı olacağı ve vicdanları da yaralayacağı gibi toplumsal adaletin de sağlanmasına herhangi bir katkıda bulunamayacağını düşünmekteyiz.

NOT: Bu makale, Dinçer Dinç (şahsım) tarafından hazırlanan tez.yok.gov.tr aracılığıyla Ulusal Tez Merkezi tarafından 815973 tez no ile onaylanmış ve yayınlanmış olan yüksek lisans tezinden kaynakla türetilmiştir.

---

[1] Anayasa Mahkemesi’nin 28.09.2022 tarihli 2022/59 E. 2022/111 K. sayılı kararı. www.lexpara.com, Erişim Zamanı, 10.01.2022.

03.07.2023

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.