Cazim Gürbüz
Yeminli Mali Müşavir
cazimgurbuz@yahoo.com

Borca Batıklık Bilançosu Konusundaki Kafa Karışıklığı ve Bilirkişi Cehaletleri

6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 376. maddesinin 3. bendinde şöyle denmektedir:

“Şirketin borca batık durumda bulunduğu şüphesini uyandıran işaretler varsa, yönetim kurulu, aktiflerin hem işletmenin devamlılığı esasına göre hem de muhtemel satış fiyatları üzerinden bir ara bilanço çıkartır. Bu bilançodan aktiflerin, şirket alacaklılarının alacaklarını karşılamaya yetmediğinin anlaşılması hâlinde, yönetim kurulu, bu durumu şirket merkezinin bulunduğu yer asliye ticaret mahkemesine bildirir ve şirketin iflasını ister. Meğer ki, iflas kararının verilmesinden önce, şirketin açığını karşılayacak ve borca batık durumunu ortadan kaldıracak tutardaki şirket borçlarının alacaklıları, alacaklarının sırasının diğer tüm alacaklıların sırasından sonraki sıraya konulmasını yazılı olarak kabul etmiş ve bu beyanın veya sözleşmenin yerindeliği, gerçekliği ve geçerliliği, yönetim kurulu tarafından iflas isteminin bildirileceği mahkemece atanan bilirkişilerce doğrulanmış olsun. Aksi hâlde mahkemeye bilirkişi incelemesi için yapılmış başvuru, iflas bildirimi olarak kabul olunur.”

Böyle denmektedir ya, bu maddenin yeni yürürlüğe girmiş olması “borca batıklık halinin” tespitinde ve “borca batıklık bilançosunun” okunup yorumlanmasında bazı sorunları, bilmezlikleri, dar ufuklukları ve elbette bu hallere bağlı bazı mağduriyetleri getirmektedir. 

Benden de böyle bir bilançoyu okuyup yorumlamamı ve buna uygun bir rapor vermem istendi. Verdim. Benim kanaatime göre, o bilanço tartışma götürmez bir biçimde “borca batıklık bilançosuydu”.

Pek borca batıklık bilançosu ne idi, bunu da araştırdım, raporumu yazarken yararlandım da. Bir doktora teziydi bu. Berna Burcu Yılmaz tarafından hazırlanıp, Marmara Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsüne İşletme Anabilim Dalı’na sunularak kabul olunan “Borca Batıklık Bilançosu İyileştirme Projesi İflasın Ertelenmesi” başlıklı doktora tezinde, “Borca Batıklık Bilançosu”,  “Borca Batıklık Bilançosunun şekli ve içeriği öğretide, borca batıklık bilançosu malvarlığı ve borçların karşı karşıya getirildiği özel bir bilanço olarak nitelendirilmektedir.

Bu bilançonun aktifinde paraya çevrilmesi mümkün olan malvarlığı konuları, pasifinde ise işletmenin her türlü borcu ve borç niteliğindeki karşılıkları yer alır.

Borca batıklık bilançosunun şirketin tüm aktiflerini içermesi gerekmektedir.. Borca batıklık bilançosunda yer alacak pasifler ise muaccel olup olmamasına bakılmaksızın şirketin gerçek borçlarıdır. Borca batıklık bilançosu düzenlenirken özkaynak kalemlerine yer verilip verilmemesi yazarlarca tartışılmaktadır. Bir görüşe göre bilanço denkliğinin sağlanması için özkaynak kalemleri pasifte ayrı ayrı gösterilmelidir. Diğer görüşe göre ise borca batıklık bilançosunda özkaynak kalemlerinin gösterilmesine gerek yoktur” diye tanımlanıp çerçevesi çizildikten sonra, şu ayrıntılara yer verilmekteydi: “Borca batıklık bilançosunda aktifler değerlenirken gerçek fiyatın altında değerleme yapılamaz. Borca batıklık bilançosunda, yıllık bilançodaki gizli yedeklerin çözülmesi gerekmektedir. Yıllık bilançoda yer almayan ya da sadece iz değerle gösterilen kalemler de satış fiyatları ile aktifte gösterilmelidir.  Aktifte sadece satışı durumunda paraya çevrilebilecek nitelikteki malvarlığı konuları gösterilir. Bu bakımdan işletmenin elindeki kendine ait hisse senetleri aktifte yer almaz. Yıllık bilançoda bulunan geçici ve düzenleyici kalemler borca batıklık bilançosunda bulunmamaktadır. Amortisman ayrılması ya da daha önce ayrılan amortismanların dikkate alınması söz konusu değildir.

Borca batıklık bilançosu düzenlenirken hazır değerler nominal değerleri üzerinden bilançoya geçirilecektir.

Borca batıklık bilançosunun aktifinde kayıtlı kasa ve alınan çeklerin fiilen işletmede mevcut olması, fiilen mevcut değilse borca batıklık bilançosunun aktifinde yer verilmemesi şarttır. İşletmenin üçüncü kişilere bankalardan çekle veya ödeme emri ile yapacağı ödemeler verilen çekler ve ödeme emirleri hesabında izlenmektedir. Ancak ileri tarihli çek verilmişse, muhasebenin temel kavramlarından özün önceliği kavramı gereği, söz konusu çek tutarları vadeli bir borç olarak borç senetleri hesabında izlenmektedir. Verilen çekler ve ödeme emirleri hesabında görünen tutar işletmenin (bankadaki hesabından) bunu henüz ödemediğini göstermektedir. Nitelik olarak bir borçtur. Düzenleyici kalem sıfatı ile aktifte gösterilen verilen çekler ve ödeme emirleri borca batıklık bilançosunun pasifinde (ya da aktifte eksi olarak) kayıtlı değeri ile gösterilmelidir.

Alacaklar değerlenirken öncelikle her borçlunun ödeme gücü analiz edilmelidir. Çünkü alacaklar tahsil edilmesi muhtemel tutar üzerinden borca batıklık bilançosuna geçirilecektir. Daha evvel şüpheli alacak olarak kaydedilen tutarlar da yeniden değerlendirilmeli ve tahsil kabiliyetlerine göre borca batıklık bilançosunun aktifinde gösterilmelidir. Zira Yargıtay 19. Hukuk Dairesi’nin kararı şöyledir: “…şüpheli alacağın neden kaynaklandığı, tahsil imkânı bulunup bulunmadığı “…şüpheli alacağın neden kaynaklandığı, tahsil imkanı bulunup bulunmadığı dolayısıyla şirketin borca batık durumda olup olmadığı konusunda yeterli incelemeyi içermeyen bilirkişi raporunun hükme esas alınarak yazılı şekilde hüküm kurulmasında isabet görülmemiştir”. Bu nedenle, senetli ve senetsiz alacaklar tahsil edilmesi muhtemel tutarlar ile borca batıklık bilançosuna geçirilmeli; bilanço tarihi itibariyle tahsili şüpheli hale gelen kısımları varsa bunlar ayrıştırılmalı ve bu tutarların nedeni bilanço dipnotlarında açıklanmalıdır. Borca batıklık bilançosunda şüpheli ticari alacak karşılığı hesabı ayrıca yer almamalıdır.

Diğer Alacaklar:

Bu grup herhangi bir ticari nedene dayanmadan meydana gelmiş ve en çok bir yıl içinde tahsil edilmesi düşünülen senetli, senetsiz alacaklar ile bu gruba ait şüpheli alacak ve şüpheli alacak karşılığının izlenmesini sağlamaktadır. Grupta yer alan hesaplar ortaklardan alacaklar, iştiraklerden alacaklar, bağlı ortaklıklardan alacaklar, iş ortaklıklarından alacaklar, personelden alacaklar, diğer çeşitli alacaklar, diğer alacak senetleri reeskontu (-), şüpheli diğer alacaklar, şüpheli diğer alacaklar karşılığı (-) hesaplarıdır. Daha önce de belirtildiği gibi alacaklar değerlenirken öncelikle her borçlunun ödeme gücü analiz edilecektir. Ortaklardan, iştiraklerden, bağlı ortaklıklardan, iş ortaklıklarından, personelden alacaklar ile diğer çeşitli alacaklar kalemleri tahsil edilmesi muhtemel tutarları ile borca batıklık bilançosunun aktifinde yer almalıdır. Bu durumda, kayıtlı değerle yer almayacaklarsa, her bir tutara ilişkin dipnotlarda açıklama yapılmalıdır.

Daha evvel şüpheli alacak olarak kaydedilen tutarlar da yeniden değerlendirilmeli ve tahsil kabiliyetlerine göre borca batıklık bilançosunun aktifinde gösterilmelidir. Bunlara ilişkin de ayrıca dipnotlarda açıklama yapılmalıdır.  Reeskont tutarı borca batıklık bilançosunun düzenlendiği tarihte yeniden hesaplanır. Böylece alacaklar borca batıklık bilançosunun düzenlendiği tarihteki değeriyle gösterilmiş olur. Şüpheli diğer alacaklar karşılığı ise gerçek bir borç niteliğinde olmadığından borca batıklık bilançosunda yer almamalıdır.

Verilen sipariş avansları kayıtlı değerleri ile borca batıklık bilançosunun aktifinde yer almalıdır. Değer düşüklüğü karşılıklarına ise yer verilmemelidir.”

Yukarıya aldığımız ifadeler ve bu doktora tezindeki ilke ve izahları, daha özet ve net olarak ifade etmek istersek:

1. Aktiflerin gerçek değeri tespit olunacaktır.

2. Amortismanlar ve özel tükenmeye tabi varlıklar, borca batıklık bilançosunda olmayacaktır.

3. Diğer dönen varlıklar borca batıklık bilançosunda yer alacaktır.

4. Özkaynakların bu bilançoda gösterilmesi ihtiyaridir.

5. Peşin Ödenen Giderler ve Gelecek Dönemde Tahsil Olunacak Gelierler de Borca Batıklık Bilançosunda gösterilmeyecektir. Gider Tahakkukları bu uygulamanın dışındadır.

6. Senetli ve senetsiz alacaklar tahsil edilmesi muhtemel tutarlar ile borca batıklık bilançosuna geçirilmelidir.

7. Verilen sipariş avansları kayıtlı değerleri ile borca batıklık bilançosunun aktifinde yer almalıdır. Değer düşüklüğü karşılıklarına ise yer verilmemelidir.

Tüm bu izahlar ışığında hareket ettim ve raporumun sonuç bölümünü “….. Şirketi’nin muhasebe birimi tarafından hazırlanarak tarafıma verilen ekli bilançonun bölümleri ve kalemlerinin inceleme ve tahlili yukarıda ayrıntılı olarak yapılmıştır. Bu tahlil ve yorumlar, firmanın aktif varlıklarının borçlarını karşılayacak düzeyde olmadığı, nakit durumun son derece bozuk olduğu, kısa vadede nakde çevrilebilecek değerlerin kısa vadeli borçlara oranının da 2 yerine %0,47 oranında çıktığını ve bu durumda borca batık olduğu açıkça görülmektedir.

Bilginize saygıyla sunarım “ diyerek bitirdim.

Bitirdim ya, iş mahkeme tarafından bilirkişiye gidince, bilirkişilik görevini üstlenen bir SMMM, raporumda esas aldığım, yukarıdaki doktora tezindeki görüş ve yöntemleri hiçe saymış, ilgilenmemiş, Vergi Usul Kanunu’nun şüpheli ve değersiz alacaklarla ilgili 322 ve 323’üncü maddelerine göre olaya yaklaşarak bu firmanın alacaklarının tahsil edilebilir durumda olduğuna kanaat getirmişti. Yani bu durumda, aktif, alacaklar kadar artacağı için ve tutar da oldukça yüksek olduğu için, borçları karşılayacak düzeye yükseliyor, böylece bilanço da borca batık olmuyordu.

Mahkeme de bu rapora dayanarak borca batıklık talebini reddediyordu.

Oysa olayın Vergi Usul Kanunu’nu ilgilendiren hiçbir yanı ve yönü yoktu. Alacakların tahsil kabiliyetlerinin tespitinde KOBİ TFRS ve TMS’ye göre hareket edilmeliydi.

Ayrıntılayalım bu dediklerimizi:

Türk Ticaret Kanunu’nun 398 ve 403’üncü maddelerinde şirketlerin denetim ve raporlanmasının Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’nun belirlediği esaslar bağlamında yapılacağını hüküm altına almıştır. Bir başka deyişle 660 sayılı kanun Hükmünde Kararname ile oluşturulan ve yetkilendirilen  Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’nun yayımladığı muhasebe ve raporlama standartları, Türk Ticaret Kanunu’na tabi olan her türlü kurumda uygulanacaktır. Kısa adı KGK olan bu Kurum, KOBİ’ler için yayımladığı Türkiye Finansal Raporlama Standartlardan 11’incinin 3, 4, 8, 9, 10 ve 21 nolu paragraflarında senetli ve senetsiz alacaklar bağlamında ne gibi işlem ve uygulamalar yapılacağını; anlatmakta, saymakta, değerleme ve ölçümleme konusunda bilgilendirme yapmaktadır.

Bu muhasebe ve raporlama standartlarına göre, alacaklar her raporlama dönemi sonunda etkin faiz oranı kullanılarak itfa edilmiş maliyet ile ölçülecektir.

İyi mi? Alın size bir mesleki sorun daha… Bu bilirkişi gibiler bu işi anlayıncaya dek, borca batık olan birçok şirket topu atar, işi biter…

Bu konuda tebliğler yayımlanmalı, mevzuata açıklık getirilmeli… Böyle saldım çayıra, Mevlam kayıra olmamalı…

14.06.2013

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.