Alper Aslıhak
Yeminli Mali Müşavir
E. Gelirler Kontrolörü
Bilim Uzmanı
Öğretim Görevlisi
alperaslihak@gmail.com

VTR Yalan Söylemez!

Vergisel konular arasında en problemli alanlardan biri vergi tekniği raporları (VTR). Aynı zamanda, vergisel ihtilafların ciddi bir bölümünün kaynağını da bu raporlar teşkil ediyor. Bilindiği üzere süreç şöyle yürüyor. Önce satıcı konumundaki mükellefin sahte belge düzenlediğinden bahisle VTR düzenleniyor, ardından bu VTR’ye dayanılarak, alıcı mükellefler hakkında sahte belge kullanma incelemesi yapılıyor. Sağlıklı ve hukuka uygun düzenlenmeyen VTR’ler ve onlara bağlı işlemler; hem mükellefler, hem de idare açısından büyük zaman ve emek kaybına, verimsizliğe, belirsizliğe, strese neden oluyor.

Konu birçok boyutuyla tartışılıyor. Güncel olarak en fazla konuşulan yanı, alıcılar hakkında yazılan raporlara işlemin dayanağı olan VTR’nin eklenmemesi. Son dönemde bu konuda bizleri oldukça şaşırtan ve mükelleflerin hukukunu yeterince korumayan yargı kararları ile karşılaştık. Ancak bu yazıda değinmek istediğim konu biraz daha farklı. VTR’lerle ilgili uygulamanın beni en çok rahatsız eden tarafı, sahte belge kullanma incelemelerinde yaşanıyor.

Vergi müfettişlerinin ve rapor değerlendirme komisyonlarının çok büyük bir bölümü nezdinde VTR aksi iddia edilemez, tartışmaya dahi açılamaz bir belge olarak muamele görüyor. Şöyle açıklayayım: Diyelim bir sahte belge kullanma incelemesine alındınız. Alış yaptığınız mükellefin sahte belge düzenleyicisi olduğuna dair VTR var. Siz istediğiniz kadar alışınızın gerçek olduğunu iddia edin, bunu kanıtlamak için ödeme belgesi, irsaliye, kantar fişi vs. belgeler sunun, aynı cevabı alıyorsunuz: “Satıcı firma hakkında VTR düzenlenmiş, rapor okuma komisyonundan geçmiş. Biz bunun aksine rapor yazamayız.”

Vergi müfettişleri ailesinin eski bir ferdi olarak amacımız ne müfettişlerimizi ne de idaremizi yermektir. Konuya böyle yaklaşmayan müfettişlerin varlığı yadsınamaz. Ayrıca VTR’nin aksine rapor yazılamayacağını düşünen denetim elemanları içerisinde yazıda aktardığım fikirleri benimseyen çok sayıda insan olduğunun farkındayım. Konu açıldığında, onlar da aynı yönde görüş beyan ediyorlar. Ancak VTR’nin aksine rapor yazmanın mümkün olmadığını düşünüyor veya bunu çok zahmetli bir süreç olarak görüyorlar. Bu kişilerin yeterince tutarlı olmadan yazılan bir VTR nedeniyle hem kendi idaresi hem de meslektaşı ile karşı karşıya kalmaması gerekir.

“Aksi iddia edilemez VTR yaklaşımı” ne hakkaniyete, ne idarenin kendi düzenlemelerine, ne de yargı kararlarına uyuyor. Öncelikle belirtmek gerekir ki, hakkında VTR düzenlenmiş bir alıcıdan yapılan alımın gerçek olması gayet mümkün. VTR’ler genellikle tek taraflı tespitler içermekte olup, varılan sonuçların ciddi bir kısmı varsayıma dayanıyor. Defter belge ibraz etmeme, kapasite yetersizliği, alımların büyük bölümünün sahte olması gibi; satışların tümünün sahte olduğunu net olarak ortaya koyamayan nedenler üzerine VTR yazılması veya VTR’lerin yeterli araştırmaya ve delillere dayanmadan düzenlenmesi söz konusu olabiliyor.

Gerçek bir alışınızın, satıcı defter ibraz etmedi diye sahte sayılması ve aksini ispat etmenize izin verilmemesi hakkaniyete aykırı bir durum. Gerçekten sahte belge suçlarını işleyen mükellefler az değil. Benim derdim de onları savunmak değil. Ancak, birçok konuda olduğu gibi bu konuda da genelleme yapmanın yanlış olduğu kanaatindeyim.

Yakın zamanda karşılaştığım bir örnek olayı sizlerle paylaşmak isterim. Muteber bir işletmenin sahibi kanser hastalığı nedeniyle vefat etmiş, mirasçılar arasında anlaşmazlık çıkmış, miras reddedilmiş ve konuyu takip eden olmadığı için defter belge süresinde ibraz edilememiş. Bu sebeple düzenlenen VTR nedeniyle, ne yazık ki, firmadan yapılan gerçek alışlar sahte fatura kullanma olarak değerlendirildi.

Bazı olaylarda ise mükellefin gerçek bir mal veya hizmet aldığını, ancak işi yapan ya da malı teslim eden kişinin, temsil ettiğini iddia ettiği bir firmanın faturasını getirdiğini görüyoruz. Daha sonra bu firma sahte belge düzenleyicisi çıkıyor. Eğer alıcının bu durumdan haberi yoksa sahte belge kullanmıştır demek, bence tartışmaya açık.

Konunun başka bir boyutunu olası bir senaryo üzerinden değerlendirelim. Bir mükellef, tüm satışların sahte olduğunu net olarak ortaya koyamayan bir VTR dolayısıyla sahte belge kullanma incelemesine alındı diyelim. Mükellefin incelemeye konu her türlü bilgi-belgeyi sunduğunu ancak iddialarının VTR var diye dikkate alınmadığını; bilmeyerek kullanma yönünde işlem yapıldığını kabul edelim. Mükellefimiz hakkını aramaktan imtina ederek uzlaşıp tarh edilen vergileri ödemiş olsun. Bu sırada düzenleyici firma tarafından VTR dava konusu edilerek yargı süreci sonunda düşürülmüş olsun ki bu raporların düşebildiğini biliyoruz. Bu durumda kullanıcı mükellefe haksızlık yapılmadığını söyleyebilir miyiz? Görüleceği üzere, kesinlik kazanmayan VTR’ye kesin muamelesi yapmak doğru değil.

Bakalım idarenin kendi düzenlemesi bu konuda ne diyor. KDV Genel Uygulama Tebliğinin IV/E-3.1. bölümünde yapılan açıklamalara göre “Bir belgenin sahte olup olmadığı belgeden hareketle yapılacak tespitlere bağlıdır. Buna göre;

- İnceleme dönemi veya incelemeye konu dönemlere ilişkin yoklamalar yapılmak suretiyle mükellefin gerçek bir faaliyetinin bulunup bulunmadığı (ilgili dönem mahalle muhtarı, site yöneticisi ve/veya çevredekilerin mükellefin eylem tarihindeki durumuna ilişkin ifadeleri vb.),

- Belgeye konu mal hareketinin gerçekte olup olmadığının fiili veya kaydi envanter ya da randıman incelemesi, karşıt inceleme ve tespit, nakliye, ödeme/tahsilat vb. kanıtlarla tespiti,

- Ticari ilişkisinin olup olmadığı hususu ve ticari ilişkide bulunduğu firmalar,

- Ortaklık yapısı ve ortaklara ilişkin analizler,

- Muhasebecisine yönelik tespitler,

- Maliye Bakanlığı bünyesinde yer alan, hakkında inceleme yapılanlara ve ticari ilişkide bulundukları mükelleflere ilişkin bilgiler,

- Sahte belge ticareti varsa komisyon geliri elde edilip edilmediği,

- Mükellefiyetle ilgili ödevlerin yerine getirilip getirilmediği,

gibi hususlar rapora bağlanmaksızın ya da tespit edilmeksizin bir belgenin sahte olduğu gerekçesiyle mükellef hakkında özel esaslar uygulanmaz.”

KDV Genel Uygulama Tebliğinin IV/E-3.4. bölümünde yapılan açıklamalarda ise “Vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenen ve sahte belge kullanılmasına ilişkin olan raporlarda;

- İncelenen mükellefle söz konusu belgelerin düzenleyicisi mükellef/mükellefler arasında gerçek bir teslim ve/veya hizmetin bulunup bulunmadığına, herhangi bir ödemede bulunulup bulunulmadığına, ödemenin şekli (banka, çek, senet, kasa, PTT, kredi kartı vb.) ve malın nakliyesi ile ilgili tespitlere veya sahte belge ticareti amacıyla mükellefiyet kaydı söz konusuysa düzenleyicinin mükellefiyet kaydının terkin edilip edilmediğine ilişkin hususlara yer verilmesi,

- Mükellefin söz konusu belgelerdeki mal ve/veya hizmetleri gerçekten alıp almadığının ilave çalışmalarla (kaydi envanter, randıman, karşıt inceleme ve tespit gibi) desteklenmek suretiyle değerlendirilmesi,

- Sahte belge oldukları tespit edilmiş olan belgelerin tutar ve mahiyet bazında tetkik edilerek, bu belgelerde yer alan mal ve/veya hizmetlerin mükellefin söz konusu dönemdeki iş ve işlemlerinin niteliğine, stok durumuna, sermaye ve ödeme kapasitesine uygun olup olmadığının değerlendirilmesi,

- İnceleme dönemine ait beyanları tetkik edilmek suretiyle, mükellefin vergi ödeme gayretlerinin değerlendirilmesi, sürekli olarak devreden KDV beyanı veya iş hacimlerine uygun tutarlarda KDV ödenmemesi veyahut sektör ortalamasının altında karlılık beyanı gibi hususların ortaya konulması gerekir” denilmektedir.

Yine KDV Genel Uygulama Tebliğinin IV/E-3.5. bölümünde ise “Haklarında sahte belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit bulunan mükellefler kendi durumlarından haberdar edilerek kendilerine 15 gün içinde olumsuzluğu giderebilecekleri bildirilir” şeklinde belirleme yapılmıştır.

Görüleceği üzere, idarenin KDV iadesi yönünden olaya bakışı, mükelleflerin alışlarının gerçekliğini ispat etmesine imkân tanıma ve özellikle ödeme belgelerinin gerektiği biçimde ibrazı üzerine sahte belge kullanma tespitinin giderilmesi şeklinde cereyan ediyor. İzaha davet müessesesinde de benzer bir işleyiş söz konusu. Oysa bu anlayış ile incelemelerde yaşanan süreç arasında büyük bir fark bulunuyor. İncelemelerde bu hususlar ancak sahte belgenin bilerek veya bilmeyerek kullanımına ilişkin değerlendirme yapılmasında kullanılıyor.

Mükellefler, İdarenin iki ayrı uygulamasındaki yaklaşım farkını somut bir şekilde algılayabiliyorlar. Sahte belge kullanma konulu bir vergi incelemesi sırasında, mükellefe “vergi tekniği raporu var, yapabileceğimiz bir şey yok” denilmesine karşın; inceleme süreci devam ederken, vergi dairesinden gelen yazı ile mükellefe aynı mal alışlarının gerçekliğini ispatlama imkânı tanınmasına da şahit olabiliyorsunuz. Buradan da anlaşılabileceği üzere, ortada açık bir çelişki var.

Yargının konuya bakışı ise verilen kararların büyük bölümünde, mealen şu şekilde kendini gösteriyor. Düzenleyici firmaların bilinen adreslerinde bulunamadığı, alışlarının büyük bölümünün sahte faturalarla belgelendirildiği gibi tespitler içeren VTR’lere dayanılarak yapılan tarhiyatlara karşı açılan davalarda, davacı tarafından ödemelerin banka yoluyla yapılmış olması dikkate alınarak, davacının katma değer vergisi indiriminde kullandığı faturaların gerçek mal alışlarına ilişkin olduğu yönünde hüküm verildiğini, KDV tarhiyatlarının kaldırıldığını görüyoruz. Satıcılar hakkında vergi tekniği raporu mevcut olmasına karşın; mükelleflerin alışlarının sahte olduğu konusunun ayrıca ispata muhtaç olduğuna ve ispat yükünün İdarede olduğuna vurgu yapıldığını anlıyoruz.

Örneğin bu bakış açısını, Danıştay 4 üncü Dairesinin 25.10.2000 tarih, E:2000/42, K: 2000/4381 sayılı kararında yer alan; “Defter ve belgeleri üzerinde mal hareketine yönelik olarak hiçbir araştırma ve inceleme yapılmadan, sadece mal alım taraflarını düzenleyen firma ve şahıslar hakkında sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediklerine dair rapor bulunmasını esas alarak tarhiyat yapılamaz.” ifadesinde açık bir şekilde görebiliyoruz.

Bize göre, vergi incelemelerinde yaşanabilen “aksi iddia edilemez VTR yaklaşımı”, mevzuat düzenlemeleri ve yargı kararları karşısında isabetsizdir. Peki, çözüm için ne yapılmalı? Problemin iki ayağı var. İkisi üzerinde ayrı ayrı durulmalı. Bir taraftan VTR’lerin çok daha sağlıklı biçimde düzenlenmesi; diğer taraftan da sahte belge kullanma incelemelerine yargının yukarıda aktarılan görüşlerine benzer bir bakış açısıyla yaklaşılması sağlanmalı.

Sorunları baştan azaltmak için, VTR’lerin derinlemesine irdelenerek son derece sağlam bir zeminde düzenlenmesi gerekir. Çünkü bu raporlar birçok mükellefin hayatını ciddi biçimde etkilemektedir. Ispata muhtaç olduğu halde, mükellefin tüm satışları sahtedir diye rapor düzenlenmesiyle, birçok kurum ve kişi için zincirleme sorunlar tetiklenmektedir. Bu yüzden, mükellefin sahte belge ticaretinin yanında gerçek işlemlerinin de bulunup bulunmadığı hususu net olarak ortaya konulmalıdır.

İdarenin sahte belge incelemelerini yoğun olarak sürdüren birimindeki iş yoğunluğundan dolayı, her komisyonda üç üye görevli olmasına karşın, yazılan raporları çoğunlukla tek rapor değerlendirme komisyonu üyesi okumak zorunda kalmaktadır. Muhtemel sonuçları arasında hapis cezası olan VTR’lerin vergi inceleme raporlarından farklı bir süzgeçten geçmesi gerektiğini söylemek yanlış olmayacaktır. Bunu sağlamak için, sahte belge incelemelerine münhasır ihtisas rapor değerlendirme komisyonları kurulması bir seçenek olarak değerlendirilebilir. İdare bunu daha önce denemiştir, ancak oluşan aşırı iş yükü nedeniyle beklenen sonuç alınamamıştır. Fakat Vergi Denetim Kurulunun yine yeni yeniden yapılanmakta olduğu şu günlerde, önceki tecrübelerden ders alınarak bu konunun üzerinde hassasiyetle durulması ve haksızlıkların önüne geçecek bir ihtisaslaşmaya gidilmesi mükellef hukuku açısından son derece önemlidir.

VTR konusunda yaşanan sorunlara farklı bir yaklaşımla çözüm üretilmesi, hem müfettişlerimizi rahatlatacak hem de idare ile mükellefler arasında yaşanan itilafları büyük ölçüde azaltacaktır. Konunun nihai çözüm yeri olan mahkeme kararlarının bir rehber olarak dikkate alınması, özel esaslar ve izaha davet uygulamalarında mevcut uygulama biçiminin vergi incelemelerine de yansıtılması herkesin menfaatine olacaktır.

27.07.2020

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.