Ahmet Turgut Akkaya
Vergi Başmüfettişi
turgutakkaya@yahoo.com

Kısmen Sahte Belge Düzenleme İncelemelerine Yargının Bakışı-II

I.GİRİŞ

Sahte belge, gerçeğe aykırı olarak düzenlenmiş, düzenleyen kişi tarafından gerçekmiş gibi gösterilen ve aslında geçersiz olan belgedir. Bir belgenin sahte olup olmadığı şekil ve esas yönünden araştırılarak tespit edilebilir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359’ uncu maddesinin b fıkrasında “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge” olarak tanımlanmaktadır.

Vergi Müfettişleri ve yardımcıları, sahte belge düzenleme yönünden yapılan incelemelerde tam inceleme kapsamında sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanmaya ilişkin incelemelerde uyulacak usul ve esaslar hakkında yönergeye uygun olarak ve çoğunlukla belgenin esas yönünden sahteliği konusunda inceleme yaparlar.

Esas yönünden sahte belge (fatura) incelemelerinde aslında düzenlenen fatura, belge basım bilgileri olan ya da elektronik yetkileri alınmış (Karekod-QR Kod içeren) görünürde gerçek olan faturaların, düzenleyen kişi tarafından fatura muhteviyatında belirtilen mal ve/ya hizmet nev’ ilerinin gerçekleştirilme ya da teslim kapasiteleri olup olmadığı yönündeki incelemelerdir. 

II.KISMEN SAHTE BELGE DÜZENLEME İNCELEMELERİ VE YARGININ KONUYA BAKIŞI

Vergi Tekniği Raporu (Kısmen Sahte Belge Düzenleme): Mükellefin faaliyetinin kısmen sahte belge düzenleme olduğunun tespit edildiği rapordur. Bu raporda mükellefin faaliyet konuları ayrı ayrı değerlendirilmeli ve mükellefin hangi faaliyetinin gerçek olmadığının tespit edilmesi gerekmektedir. Ancak bazı durumlarda tüm faaliyet konuları gerçek olsa bile mükellefin düzenlediği bir kısım faturalar sahte olabilmektedir. Faturayı düzenleyen ve adına fatura düzenlenen mükellef nezdinde karşılıklı incelemeler ile malın sevkiyatı; ödemeler ve fiyat kontrolleri yapılarak, faturanın sahte olup olmadığı araştırılması yapılması gerekmektedir.

Yargının kısmen sahte belge düzenleme incelemeleri üzerine bakış açısını anlayabilmek için sahte belge kullanma incelemeleri hakkındaki verdiği karar ve değerlendirmelere bakılması gerekmektedir. Mahkemelerce verilen kararlarda genellikle sahte belge kullanan mükelleflere/kurumlara bu belgeleri düzenleyen mükellefler/kurumlar hakkında düzenlenmiş vergi tekniği raporlarının incelendiği ve ona göre karar verildiğinin görüldüğü söylenebilir. Farklı mükellef ya da kurumlardan birden fazla sahte fatura kullanma yönünden yapılan incelemelerde mahkemeler öncelikle fatura düzenleyen mükellef ya da kurumlar hakkında düzenlenmiş vergi tekniği (kısmen ya da tamamen) raporlarını istemekte ve bu raporları değerlendirerek bir kısmını ya da tamamını kabul edip, bir kısmını ya da tamamını reddedebilmektedir.  

Aşağıda ayrıntılarına yer verilecek olan kararda da aynı doğrultuda karar verilmiştir.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 24.05.2017 tarihli, 2017/211 esas no.’ lu, 2017/285 karar no.’ lu kararında; ‘…faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı kanaatine varıldığından bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılmasına ilişkin kararda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.’ özetinde karar vermiştir.

Söz konusu kararın ayrıntılarına bakıldığında; ‘Davacı adına, hakkında sahte belge düzenlediği yolunda rapor bulunan …Limited Şirketine ait faturaları kayıtlarına dahil etmesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyle, Şubat ve Aralık dönemleri için re' sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve vergi ziyaı cezasının ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353' üncü maddesinin 1' inci bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının dava konusu yapıldığı; ilk derece mahkemesinin ilgi tarih ve sayılı kararıyla; … Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda; cirosuna göre cüz' i miktarda ödenecek kurumlar vergisi çıktığı, bastırdığı belgelerin şirket müdürü ve ortakları dışındaki kişilerce matbaalardan teslim aldığı, muhasebecisi hakkında sahte fatura düzenleme faaliyetine iştirak etmesi nedeniyle rapor düzenlendiği bilgilerine yer verilmiş ise de tasdikli yasal defterlerinin incelemeye ibraz edildiği, belgelerinin izinle bastırıldığı, beyannamelerini verdiği, davacıya fatura düzenlediği dönemlerde belli büyüklükte ve fatura içeriği emtianın ticaretini yapabilecek işçi, demirbaş, makine ve teçhizata sahip olduğu tespitlerine de yer verildiği anılan şirket hakkındaki tespitlerden, düzenlediği faturaların sahte olmadığı sonucuna varıldığı, davacının satın aldığı emtianın bedelini banka kanalıyla ödediğine ilişkin dekontları dosyaya ibraz ettiği gerekçesiyle cezalı tarhiyatı ve özel usulsüzlük cezasını kaldırdığı…’ anlaşılmıştır.

Davalı idarenin temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 26.5.2015 gün ve E:2013/4158, K:2015/5679 sayılı kararıyla; ... Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda; … yılı katma değer vergisi beyannamelerindeki satış tutarının 3.231.021,41.-TL, aynı yılda ödenecek katma değer vergisinin ise 9.965,60 TL olduğu, gelir tablosunda 3.229.966,67.-TL yurt içi satışı olduğu halde kurumlar vergisi beyannamesinde 4.845,94.-TL matrah beyan edildiği, şirket hakkında 2004 yılı için sahte belge kullanma, 2005 yılı için de belge ibraz etmeme nedeniyle raporlar düzenlendiği, 2006 yılında şirkette çalışan olarak görünen kişileri ve mülk sahibini tanımadığını beyan ettiği, 2006 yılı Ba formunda gösterilen firmalar hakkında da sahte fatura düzenleme fiili nedeniyle raporlar bulunduğu, bastırdığı belgeleri şirketle ilgisi olmayan kişilerin matbaalardan teslim aldığı, muhasebecisi hakkında sahte fatura düzenleme fiiline iştirak nedeniyle rapor düzenlendiği, organizasyon yapısına göre ticari icaplara uygun olmayan iş hacmi birlikte değerlendirildiğinde, anılan şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı kanaatine varıldığı gerekçesiyle kararın, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasını bozduğu..’ anlaşılmıştır.

İlk derece mahkemesi ilk kararında bozulan hüküm fıkrası yönünden ilk kararında ısrar etmiş ancak en son mercii olarak Vergi Dava Dairesi Kurulu, Danıştay kararını onamıştır.

 Yukarıda özet bilgileri ve mahkeme süreci belirtilen kararda, sahte olduğu yönünde hakkında vergi tekniği raporu bulunan mükellef kurumdan kullandığı sahte belgelere isabet eden katma değer vergisi reddiyatı suretiyle çıkan tarhiyatın mahkemece kabul edildiği mükellef kurumun söz konusu sahte fatura tutarını banka aracılığı ile ödediğine ilişkin dekontları mahkemeye ibraz etmesine rağmen, onaylandığı anlaşılmıştır.

Mahkemeler karar verirken sahte belge (fatura) düzenleyen kişi/kurum hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunu (tamamen ya da kısmen) öncelikli ve temel alıp değerlendirerek karar vermiştir.

Kısmen sahte belge düzenleme incelemeleri de mahkemelere konu edilmesi halinde aynı usulde verilen mahkeme kararlarına rastlamak mümkündür. Kısmen sahte belge düzenleme konu vergi tekniği raporu doğrultusunda tanzim olunan vergi inceleme raporuna istinaden davacı adına re' sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve …  dönemine ilişkin olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi gereğince davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasının; hukuka aykırı olduğu, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu tebliğ edilmediğinden savunma hakkının kısıtlandığı, kullanılan ve düzenlenen faturaların sahte olmadığı, vergi tarhını gerektirecek komisyon geliri elde ettiğine dair somut tespitin bulunmadığı, yeterli araştırma ve inceleme yapılmadığı, yapılan alım satım işlemlerinin gerçek olduğu, özel usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektirir somut tespit yapılmadığı ileri sürülerek iptali istenilmiştir.

İstanbul 14. Vergi Mahkemesi Esas No: 2022/164X; Karar No: 2023/50X sayılı kararında özetle mükellef kurumun hakkında sahte belge düzenlemekten ötürü vergi tekniği raporu bulunan mükellef ya da mükellef kurumlara düzenlediği faturaların sahte olup olmadığını tespit edebilmek maksadı ile öncelikle ilgili vergi tekniği raporlarını değerlendirerek işe başlamış ve ilgili raporlardaki tespitleri kullanarak karar vermiştir. Söz konusu ilk derece mahkemesi kararı aynen aşağıdaki gibidir.

‘Davacı ve bahsi geçen (hakkında sahte belge düzenlemekten ötürü vergi tekniği raporu bulunan) dört mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden; davacının …şirketlerine düzenlemiş olduğu faturaların  komisyon karşılığı düzenlediği ve gerçek bir mal teslimi ve/veya hizmet ifasına dayanmayan sahte belgeler olduğu sonucuna varıldığından, kısmen sahte belge düzenlemek suretiyle elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle davacı adına re' sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin incelenen kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığı…’ anlaşılmıştır.

Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri ve yargı kararları birlikte değerlendirildiğinde, kısmen sahte belge düzenleme incelemelerinin dava konusu yapılması halinde öncelikle ve esas olarak mükellefin fatura düzenlediği kişi ya da şirketler hakkındaki ilgili vergi tekniği raporlarında (kısmen ya da tamamen sahte belge düzenleme) yer alan tespitlerin kullanılarak değerlendirildiği ve bu yönde karar verildiği söylenebilir.  

III.SONUÇ

Özellikle kısmen sahte fatura düzenlediğine ilişkin tespitlerin yer aldığı vergi tekniği raporlarına bağlı vergi inceleme raporları sonucunda tarh edilen vergilerin dava konusu yapılması halinde aynen sahte belge kullanma incelemelerine yönelik düzenlenen vergi inceleme raporlarına bağlı yapılan tarhiyatların mahkeme kararlarında olduğu gibi banka aracılığı ile ödeme ya da tahsilat olmasına rağmen, öncelikle ve esas olarak kullanıldığı ya da düzenlediği iddia edilen faturaları, düzenleyen ya da kullanan kişi ya da şirketler hakkında düzenlenmiş vergi tekniği raporlarında (kısmen ya da tamamen) yer alan tespitlere göre değerlendirmelerin yapılarak karar verildiği anlaşılmıştır.

Kaynakça

-213 sayılı Vergi Usul Kanunu

-Sahte belge veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanmaya ilişkin incelemelerde uyulacak usul ve esaslar hakkında yönerge

-Yargı kararları(VDDK kararı ve ilk derece mahkemesi kararı)

27.03.2025

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.

>> YILIN KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL + KDV  Ayrıntılar için tıklayın.