Ebubekir Taşyürek
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
atasyurek@guvenymm.com

Türkiye’de İkametgâhı, İşyeri Kanuni İş Merkezi Bulunmayanların Taşımacılık Faaliyetlerine İlişkin Olarak Satın Alacakları Mal ve Hizmetler Nedeniyle Ödedikleri KDV’nin İadesi

1-Giriş

Kanadalı yazar Marshall McLuhan'la birlikte anılmaya başlayan, entelektüel çevrelerde fazlasıyla kabul görüp global village kavramıyla ifade edilen ve özellikle elektronik iletişimin yaygınlaşmasıyla birlikte zirveye çıkan, dünyanın küçük bir topluluk, küresel bir köy gibi olacağı öngörüsünün günümüzde büyük ölçüde gerçekleştiği görülmektedir.

Küresel bir köy olmayla birlikte gelişen uluslararası ilişkiler, uluslar arası ticaretin (ithalat, ihracat, transit ticaret) ve buna bağlı olarak ta üretilen çeşitli malların ülkeler arası taşınmasını sağlayan uluslar arası taşımacılık sektörünün önemli bir konuma gelmesini sağlamıştır.  

Uluslararası taşımacılık sektörü, bir ülkeden diğer ülkeye çeşitli vasıtalar ile (kara yolu, deniz yolu, demir yolu ve hava yolu) malların taşınmasını gerçekleştirerek uluslararası ticaretin sürekliliğini sağlamaktadır. Tabiatıyla uluslararası ticaretin olduğu gibi uluslar arası taşımacılık faaliyetinin de başta vergilendirilmesi olmak üzere bir takım önemli kaide ve kuralları süreç içerisinde oluşmuş ve oluşmaya devam etmektedir.  

Bu yazımızda, uluslar arası taşımacılık sektörünün faaliyetleri çerçevesinde önemli bir mükellef gurubunu kapsamasına rağmen, uygulaması çok az olan “Türkiye’de ikametgâhı, işyeri kanuni iş merkezi bulunmayan uluslar arası taşımacıların bu faaliyetlerine ilişkin olarak, satın alacakları bazı mal ve hizmetler nedeniyle ödedikleri KDV’nin iade edilmesi” konusu işlenmeye çalışılmıştır.

2-Konuya İlişkin Mevzuat

30/12/2001 ve 24626 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 4731 sayılı 17.8.1999 ve 12.11.1999 tarihlerinde Meydana Gelen Depremlerden Zarar Görenlerin Vergi Borçları ve Vergi Cezalarının Terkini ile Vergi Usul Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu, Harçlar Kanunu ve Organize Sanayi Bölgeleri Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 5.maddesiyle; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun, 11 inci maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinin sonuna “Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayanların taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olarak satın alacakları mal ve hizmetler ile fuar, panayır ve sergilere katılımları dolayısıyla satın alacakları mal ve hizmetler nedeniyle ödedikleri katma değer vergisi, karşılıklı olmak kaydıyla iade edilir. Maliye Bakanlığı iadeden faydalanacak mal ve hizmetler ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.” fıkraları eklenmiştir.

Bu yasal düzenleme Kanun’un yayım tarihi olan 30/12/2001 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir. Buna göre Türkiye’de ikametgâhı, işyeri kanuni iş merkezi bulunmayan kişi veya kurumların taşımacılık faaliyetleri kapsamında satın alacakları mal ve hizmetler nedeniyle ödedikleri KDV’lerin, kendi ülkelerinde de Türkiye’de ikametgâhı, işyeri kanuni iş merkezi bulunan kişi veya kurumlara ayni istisna hakkının karşılığının verilmesi kaydıyla (mütekabiliyet şartıyla) iade edileceği, uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye Maliye Bakanlığı’nın yetkili olduğu hükme alınmıştır.

Maliye Bakanlığı 26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin A.İhracat İstisnası bölümünün 6.maddesinde “Türkiye’de İkamet Etmeyen Taşımacılar ile Fuar, Sergi, Panayır Katılımcılarına Yapılan Teslim ve Hizmetlerde İstisna” başlıklı bölümünde bu konuda uygulamaya ilişkin açıklamalar yapmıştır.

Eklenen madde içinde bulunan ve aynı istisnaya tabi olan “Fuar, Sergi, Panayır Katılımcılarına Yapılan Teslim ve Hizmetlerde İstisna” konusu bu yazımızın kapsamı dışındadır.

3-İstisnanın Uygulanması ve Bu Konuda Özellik Arz Eden Durumlar

Türkiye’de ikametgâhı, işyeri kanuni iş merkezi bulunmayanların taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olarak satın alacakları mal ve hizmetler nedeniyle ödedikleri KDV’nin iade edilmesine ilişkin yapılması gerekenler ve uygulamada karşılaşılabilecek bir takım problemlere ilişkin görüş ve değerlendirmelerimizi aşağıdaki bölümlerde açıklamaya çalışacağız.

3.1-Türkiye'de İkametgâhı, İşyeri, Kanuni ve İş Merkezinin Bulunmaması

3065 sayılı Kanunun (11/1-b) maddesindeki taşımacılık istisnasından yararlanabilmek için, bu kapsamda iş yapanların Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezinin bulunmaması ve Türkiye'de KDV, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyetini gerektiren herhangi bir faaliyetinin olmaması gerektiği ve uyruğunda bulunduğu ülke ile ülkemiz arasında bu konuda “karşılıklı olmak kaydı” anlaşmasının bulunması halinde iade edilebileceği düzenlenmiştir.

İkametgah, gerçek kişiler için ikametgah bireylerin sürekli olarak oturduğu yerin veya konutun bulunduğu yer anlamına gelir. İşyeri, 4857 sayılı İş Kanunu’nun 2.inci maddesinde “İşveren tarafından mal veya hizmet üretmek amacıyla maddi olan ve olmayan unsurlar ile işçinin birlikte örgütlendiği birim” olarak tarif edilmiştir.

Kanuni veya iş merkezi ifadesi ise; Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1.maddesinde tam mükellef statüsü açıklanırken geçmekte olup, Kanuni Merkezden kasıt vergiye tabi kurumların kuruluş kanunlarında, tüzüklerinde, ana statülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkez iken, iş merkezi ise iş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği (idare servislerinin yoğun olarak bulunduğu, personelin, gelir ve giderlerin yoğunlaştığı yer) merkezdir.

KDV Kanunu’nun 11/1-b maddesinde düzenlenmiş taşımacılık istisnasından yararlanacak taşımacıların yukarıda tanımları belirtilen ikametgâh, işyeri, kanuni ve iş merkezlerinin Türkiye'de bulunmaması yanında, vatandaşı oldukları ülkelerinde Türkiye Cumhuriyeti Devleti ile aralarında “devletlerarası ilişkilerde maruz kalınan davranışa aynı şekilde karşılık verme” olarak tanımlanan mütekabiliyet (karşılıklılık) esası kapsamında kendi ülkesinde Türk vatandaşlarına aynı vergisel istisna hakkını tanıma anlaşması bulunması gerekir.

Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından 08/08/2011 tarihinde yayımlanan 60 No.lu Katma Değer Vergisi Sirküleri’nin “3.1.5. Yabancı Taşımacılar ve Fuar Katılımcılarına Yapılan Teslim ve Hizmetler” bölümünde, 3065 sayılı Kanunun (11/1-b) maddesinde düzenlenmiş ödenen KDV'nin iadesine karşılıklılık sağlanan ülkelerin; “Bosna-Hersek, Bulgaristan, Danimarka, Finlandiya, Fransa, Hollanda, İrlanda, İsviçre, İtalya, Malta, Norveç, Portekiz, Romanya, Slovakya ve Slovenya” olduğu belirtilmiştir.

Bu hükümlerin değerlendirilmesinde taşımacılık işini yapanın statüsü yani ‘gerçek veya tüzel kişi mi’ olduğu önemlidir. Uluslar arası taşımacılık işini yapan gerçek kişi ise o şahsın, eğer tüzel kişi ise o kurumun/şirketin Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezinin bulunmaması gerekmektedir.

Türk vatandaşlarının ortağı olduğu, yurt dışında kurulmuş, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayan taşımacılık şirketlerinin de bu istisnadan yararlanacağı tabiidir.

3.2-İstisna Kapsamında Satın Alınacak Mal/Hizmetlerin Türleri

3065 sayılı Kanunun (11/1-b) maddesinde Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayanların taşımacılık faaliyetine ilişkin olarak istisna uygulanacak mal teslimi ve hizmet ifaları; akaryakıt, yedek parça, bakım ve tamir giderleri ile otoyol geçiş ücretleri ile sınırlandırılmıştır.

Akaryakıt, yedek parça, bakım ve tamir giderleri ile otoyol geçiş ücretleri dışındaki olabilecek diğer mal ve hizmet alımları nedeniyle ödeyecekleri katma değer vergisi istisna kapsamında değildir.

Yani yabancı taşımacı kurumun belirtilen dört kalem dışında satın alacağı mal/hizmetlerle birlikte ödeyeceği katma değer vergisi, iadesi gereken katma değer vergisi olarak değerlendirilmeyecektir.

3.3-İstisna Kapsamında Satın Alınacak Mal/Hizmetin Tutarı ve Tevsiki

KDV Uygulama Genel Tebliği’nde (11/1-b) maddesinde düzenlenmiş taşımacılık istisnasından yararlanacak mal veya hizmetlerin “akaryakıt, yedek parça, bakım ve tamir giderleri ile otoyol geçiş ücreti” giderlerinden oluşması ve bu giderlerin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre düzenlenmiş fatura veya serbest meslek makbuzuyla belgelendirilmesi gerektiği açıklanmış ve bu tutara istisnadan yararlanmak şartıyla birden fazla mal veya hizmetin dahil edilebileceği belirtilmiştir.

Vergi Usul Kanunu’nun 232 inci maddesinde tüccar ve esnafın (mükelleflerin) sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunların da aldıkları mal ve hizmetler için fatura istemek ve almak mecburiyetinde olduklarına ilişkin düzenleme yer almaktadır.

Vergi mükellefi olmayanların, tüccar, esnaf ve mükellef çiftçilerden satın aldıkları emtia veya onlara yaptırdıkları iş bedelinin 2023 yılında 4.400 TL lirayı geçmesi (544 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği) veya bedeli 4.400 TL’den az olsa dahi istemleri halinde emtiayı satanın veya işi yapanın fatura vermesi mecburidir.

Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayanların taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olarak istisna uygulanacak akaryakıt, yedek parça, bakım ve tamir giderlerini, satın aldıkları mükelleflerce düzenlenecek faturalarla belgelendirmesi gerekmektedir.

Bu noktada ödeme kaydedici cihaz fişleri ile belgelendirilen akaryakıt giderleri ile otoyol geçiş ücretlerinin tevsikine ilişkin özel düzenlemeleri belirtmekte fayda vardır.

KDV Mükelleflerinin Ödeme Kaydedici Cihazları Kullanmaları Mecburiyeti Hakkında 3100 sayılı Kanun’a ilişkin olarak yayımlanan 58 ve 68 Seri No'lu Katma Değer Vergisi Mükelleflerinin ÖKC’ları Kullanmaları Mecburiyeti Hakkında Kanunla İlgili Genel Tebliğ’lerinde yapılan açıklamalar sonrası akaryakıt pompalarının ödeme kaydedici cihazlara bağlanması ile ilgili uygulamanın başlamasıyla birlikte yaşanan sıkıntılar sonrası 68 Seri No'lu KDV Mükelleflerinin ÖKC’ları Kullanmaları Mecburiyeti Hakkında Kanunla İlgili Genel Tebliğ’le daha net düzenlemeler yapılmıştır.

Bu düzenlemelere göre LPG dahil akaryakıt pompalarının bağlı olduğu ödeme kaydedici cihazlar kullanılmak suretiyle otomatik olarak düzenlenen perakende satış fişlerinin, fatura düzenleme tutarının (2023 yılı için 4.400,00 TL) altında veya üstünde olsa dahi “fatura yerine geçen belge” olarak kabul edilmesi uygun görülmüştür.

Bu nedenle 3065 sayılı Kanunun (11/1-b) maddesindeki Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayan taşımacıların bu faaliyetlerine ilişkin olarak istisna uygulanacak mal teslimlerinden olan akaryakıt alımlarında düzenlenen ÖKC fişleri yeterli olup, bu alımlar için fatura düzenlenmesi zorunluluğu bulunmamaktadır.

Ayrıca sürekli olarak istisna kapsamındaki taşımacılık işini yapan yabancı kişi veya kurumların Türk Bankalarında açtıkları hesaplar üzerinden taşıtlarının otoyol geçiş ücretlerini otomatik olarak ödemelerinin sağlanması, bu konuda olabilecek olumsuzlukları ortadan kaldıracaktır.

3.4-Taşımacılık Faaliyetini Yapan Yabancı Kişi/Şirkete İlişkin Mükellefiyet Belgesi

Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayan nakliyat/taşımacılık faaliyetini yapan yabancı kişi/firmaların, akaryakıt, yedek parça, bakım ve tamir giderleri ile otoyol geçiş ücretleriyle birlikte ödedikleri KDV’nin iade işleminin başlangıcında, kendi ülkelerinde bağlı bulundukları vergi dairesinden (ülkesine göre ilgili idareden) temin edecekleri “vergi mükellefiyetinin bulunduğunu” gösteren bir belgeyi sağlayarak iadeyi yapacak vergi dairesi müdürlüğüne ibraz etmeleri gerekir.

Bu belge, ilgilinin ad ve soyadı/firma adı (unvanı), kendi ülkesinde bağlı bulunduğu vergi dairesi, faaliyet konusu ve adresini içerecek şekilde düzenlemelidir.

3.5-Taşımacı Yabancı Kişi/Firmaya İadeyi Yapacak Vergi Dairesi Müdürlüğü

Doğal olarak Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayan taşımacılık yapan firmanın Türkiye’de vergi mükellefiyet kaydı bulunmadığından Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin A.İhracat İstisnası bölümünün 6.maddesinde yapılan açıklamalar kapsamında; söz konusu işlemler nedeniyle ödenen KDV’nin karşılıklı olmak kaydıyla iadesi, taşımacılık istisnası ile ilgili olarak İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Boğaziçi Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü veya Marmara Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından yerine getirilmektedir.

İşbu istisnadan yararlanacak mükelleflerin kendi tercihlerine göre belirtilen bu iki vergi dairesi müdürlüğünden herhangi birine iade talepleri için müracaat etmeleri mümkündür.

Müracaat edilen vergi dairesi müdürlüğünde, KDV iade talebinin takip edileceği potansiyel vergi kimlik numarası oluşturulması gerekeceği tabidir. Bu numara, istisnadan yaralanacak kişi ya da kurumun yöneticisi adına açılabileceği gibi mükellefin talebi halinde iade işlemlerinin takibi için kendisine noter onaylı “vekaletname belgesi” verilmiş aracısının adına da oluşturulabilir.

3.6-İadenin Talep Dönemi, Ödeme Şekli ve İade Talebinde Aranılan Belgeler

Taşımacılık faaliyetini yapan Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayan yabancı kişi/firmalar, taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olarak Türkiye’de satın alacakları mal ve hizmetlere ödedikleri katma değer vergilerini aylık dönemler itibarıyla iade talep edilebileceklerdir.

Yapılan incelemeler sonucunda iadesi öngörülen katma değer vergisinin iadesi, aylık dönemler itibarıyla nakden veya banka havalesi ile yapılmaktadır.

Verilecek iade talebi dilekçesi ve ekinde sunulacak aşağıdaki belgelerle yapılır:

-KDVGUT ekinde yer alan iade talep formu(EK-05),

-İadenin herhangi bir aracı tarafından talep edilmesi halinde noter onaylı “vekaletname” belgesi,

-Taşımacılığın sürücü tarafından kendi adına yapılması halinde bunlara ait pasaportların noter onaylı fotokopisi,

-Kendi ülkelerinde vergi mükellefiyetini gösteren “vergi mükellefiyeti” belgesi,

-Yapılan harcamalara ilişkin olarak 213 sayılı Kanun hükümlerine göre düzenlenmiş fatura veya serbest meslek makbuzunun asılları veya noter onaylı suretleri.

Taşımacılık faaliyetinde bulunan yabancılar, bu belgelere ek olarak aşağıdaki belgeleri de eklemek zorundadır:

-Taşımacılık faaliyetine ilişkin olarak TIR karnesinin Türkiye’ye giriş çıkış tarihlerini gösteren dip koçanının, transit beyannamesinin veya Transit Refakat Belgesinin onaylı örneği,

-Taşımanın yapıldığı aracın plakasının ve taşıma işini yapan kişi/firmanın isminin yer aldığı belgelerin asılları veya noter onaylı suretleri.

Ayrıca bu kapsamdaki iadenin anlaşılabilir ve kontrol edilebilir bir hale gelmesi için KDV 14.maddesi kapsamındaki Uluslar arası Taşımacılık İstisnasında iadeye ilişkin düzenlenen Taşımacılık İstisnasından Kaynaklanan Satış Faturası Listesi’nde (Araç Hasılat Listesi) bulunan bazı bilgileri içeren yeni bir İadesi Talep Edilen KDV Listesi’nin düzenlenmesinin yararlı olacağını düşünmekteyiz.

Bu listede akaryakıt, yedek parça, bakım ve tamir giderleri ile otoyol geçiş ücretleriyle birlikte ödenen KDV’nin Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayan yabancı kişi/firmanın taşımacılık yaptığı hangi aracına ilişkin olduğu, söz konusu aracın plakası, güzergahı, Tır Karnesi, CMR, Transit Refakat Belgesi gibi taşımacılığı ve yurtdışı giriş/çıkışı tevsik eden belgelere ait bilgilerin bulunması süreci hızlandırarak sağlıklı hale getirecektir.

3.7-İadenin YMM Raporu veya İnceleme Raporuna Göre Alınması

Taşımacılık faaliyetini yapan yabancı kişi/firmaların, taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olarak Türkiye’de satın alacakları yukarıdaki bölümlerde belirtilen mal ve hizmetlere ödedikleri katma değer vergilerinden oluşan ve 2.000,00 TL’yi aşmayan nakden iade talepleri, belgelerin ibraz edilmesi üzerine vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilmektedir.

01/02.2023 tarihinden önce bu tutar 1.000,00 TL olarak uygulanmaktaydı.

İade edilecek tutarın, 2.000 TL’yi aşması durumunda, aşan kısmın iadesi vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilmektedir.

Teminat verilmesi halinde vergi inceleme raporu beklenmeden iade yapılmakta, teminat, vergi inceleme raporuna dayanılarak çözülmekte, vergi dairesince ödeme belgesine, vergi inceleme raporunun bir örneği, teminat gösterilmişse teminata ilişkin alındının bir örneği eklenmektedir.

Bu kapsamdaki iadeler YMM Raporuyla yapılmamaktadır.

Kanaatimizce, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayan yabancı taşımacılık kişi/firmalarının iade sürecini, YMM veya SMMM unvanlı meslek mensuplarının müşavirliğinde yürütmeleri uygun olacaktır.

4-Sonuç

3065 sayılı Kanunun (11/1-b) maddesindeki Taşımacılık faaliyetini yapan Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni ve iş merkezi bulunmayan yabancı kişi/firmalar, taşımacılık faaliyetlerine ilişkin olarak Türkiye’de satın alacakları akaryakıt, yedek parça, bakım ve tamir giderleri ile otoyol geçiş ücretleriyle birlikte ödedikleri katma değer vergilerini KDV Kanunu ve bu Kanuna ilişkin olarak yayımlanmış KDV Uygulama Genel Tebliği’nin ilgili bölümünde bu konuda yapılan açıklamalara uygun bir şekilde sundukları belgelerine istinaden iade olarak alabileceklerdir.

Uygulamada, idarenin iş yoğunluğu nedeniyle incelemelerin uzun sürdüğü ve mükelleflerin ekonomik olarak mağduriyet yaşadığı gözlenmektedir. Hem vergi idaresinin iş yükünün azaltılması, hem de mükelleflerin ekonomik olarak mağduriyetlerinin önlenmesi için (11/1-b) maddesi kapsamındaki taşımacılık istisnasına ilişkin iadenin Yeminli Mali Müşavir Raporuyla da yapılabilmesi konusu yeniden değerlendirilmelidir.

Uluslar arası ticaretin yaygınlaşması, ithalat, ihracat ve transit ticaretin artması sonucu akaryakıt, yedek parça, bakım ve tamir giderleri ile otoyol geçiş ücretleriyle birlikte KDV ödeyen taşımacılık yapan yabancı mükelleflerin sayısındaki artışa rağmen, uygulamada az rastlanan iş bu iade türüne ilişkin tarafımızdan yaşanmış süreçler nedeniyle oluşmuş deneyimler ışığında hazırladığımız bu yazımızın uygulamacılara ve mükelleflere yararlı olmasını umuyoruz.

16.11.2023

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.