Dr. Abdullah YAVAŞ (SMMM)
SPK Başuzmanı
Sermaye Piyasası Kurulu
yavasabdullah@gmail.com

2013’ten Başlayarak Muhasebe UFRS’ye Göre Tutulacak

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun yürürlüğe girmesinden sonra başlayan UFRS mi VUK mu sorunsalına dikkat çekmek için bu sitede yazdığımız yazının (https://www.muhasebetr.com/yazarlarimiz/abdullahyavas/001/) üzerinden iki aydan fazla bir zaman geçti. Prof. Dr. Necdet Sağlam, daha sonraki günlerde yayımlanan yazısında (https://www.muhasebetr.com/yazarlarimiz/necdetsaglam/001/) bir akademisyen doğruluğu ve didaktiğiyle muhasebenin tutulmasında neden UFRS’nin esas alınması gerektiğini açıkladı.

Bu arada meslek mensupları arasında yılların yerleştirdiği uygulama alışkanlığını terk etmeye olan direncin ve VUK’a yönelik sessiz kabulün devam ettiğini görüyoruz. Böyle bir genellemeye varmak iddialı bir tavır, değil mi? Türkiye Sermaye Piyasası Aracı Kuruluşlar Birliği’nde bir süredir çeşitli başlıklar altında vermekte olduğumuz eğitimlerde (https://eys.tspakb.org.tr/basvuru/) karşılaştığımız çok sayıda meslek mensubunun ortak tepkilerinden, değişik ortamlarda karşılaştığımız uygulamacıların yaklaşımlarından aldığımız izlenim bize bu genellemeyi yapma cesareti veriyor. 04.09.2012 tarihinde Türkiye Kurumsal Yönetim Derneği’nin Kadir Has Üniversitesi Cibali yerleşkesinde düzenlediği “Son Değişiklikler Işığında TTK’nın Kurumsal Yönetim Çerçevesinde Değerlendirilmesi” konulu panelde bir bağımsız denetçi meslek mensubu VUK’a göre kayıt tutarak UFRS’ye göre finansal tablo düzenlemenin gerektirdiği düzeltme kayıtları ve işlemlerinin ek zaman ve işgücü maliyetine işaret ettiler. Konu başlığı ile işlenen konunun farklılığı bile konunun denetim işi ve mesleği bakımından önemini gösteriyor kanaatimizce.

İzleyebildiğimiz kadarıyla son olarak aylık Fortune-Türkiye dergisinin Eylül 2012 sayısında Leon Coşkun imzasıyla çıkan “Yeni TTK’ya Göre Muhasebe Kayıtları Nasıl Tutulacak?“ başlıklı yazıda konu değerlendirilmekte ve “işletmelerin geçişe dair hazırlıkları tamamlayabilmeleri adına Maliye ile Gümrük ve Ticaret Bakanlıklarının bu konuyu kısa sürede açıklığa kavuşturmaları ve belirsizlikleri bir an önce gidermeleri gerektiği kanaati” dile getirilmektedir.
Görüşümüzü tekrar ediyoruz: 01 Ocak 2013’ten başlayarak tüm ticarî işletmelerin muhasebesi Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS)’ye uygun Türkiye Muhasebe Standartlarına göre tutulmak zorundadır.
Çünkü VUK’a göre muhasebe tutmak Maliye Bakanlığı’nın 1992 yılında çıkardığı 1 Sıra No’lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğine (MSUT) ve 1995 yılında çıkardığı 4 Sıra No’lu MSUT’a aykırıdır.

Tekraren: VUK’a göre muhasebe tutmak Maliye Bakanlığının halen yürürlükteki düzenlemelerine aykırıdır. Vergi beyannameleri VUK’a göre düzenlenmek zorundadır; ancak muhasebe sistemi bakımından VUK’un esas alınmaması ve MSUT başlığıyla çıkarılan Maliye Bakanlığı muhasebe sistemi Tebliğlerinde belirlenen ilkelere ve esaslara uyulması zorunludur. MSUT’ta belirlenen muhasebe ve değerleme sistemi ile VUK’un değerleme ölçüleri aynı değildir. MSUT No. 1’den aynen aktarıyorum:

“V _ YAPILAN DÜZENLEMENİN VERGİ MEVZUATI İLE İLİŞKİSİ VE YAPTIRIMI :

Bu düzenleme kapsamında bulunan işletmeler, muhasebe sistemlerini bu Tebliğ ve Eki'nde öngörülen kurallara uygun olarak yürüteceklerdir. Ancak vergiye tabi kârın tesbiti aşamasında vergi kanunlarında yer alan özel hükümleri gözönünde bulundurmak zorundadırlar. Diğer bir anlatımla, bu düzenlemede yer alan kavram ve ilkeler ile mali tabloların düzenlenmesi ve sunulmasına ilişkin esaslar çerçevesinde düzenlenecek mali tabloların tekliği değiştirilemez olup; işletmeler söz konusu mali tablolardan hareketle vergiye tabi safi kazancın tespitinde vergi mevzuatı uyarınca istenilen bilgileri sağlayacak şekilde gerekli düzenleme ve hesaplamaları yapacaklardır.

Belirlenen muhasebe usul ve esaslarını uygulamak zorunda oldukları halde, buna uymayanlar hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ile 3568 sayılı Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun ilgili hükümleri uyarınca gerekli cezai işlemler uygulanacaktır.”

1994 hesap döneminden başlayarak uygulanmak zorunda olan bu Tebliğ tüm hükümleri ile halen yürürlüktedir. MSUT No. 4’teki şu hükümleri de dikkate almamız gerekiyor:

“Bilindiği üzere, 1 sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği 01.01.1994 tarihinde yürürlüğe girmiş bulunmaktadır. Bilanço esasına göre defter tutan mükellefler Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerine göre tanzim ettikleri mali tablolarını ilk defa, 1994 yılına ait olup, 1995 yılında verilmesi gereken beyannamelere ekleyeceklerdir.

1 sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile uygulamaya Konulan Muhasebe Usul ve Esasları, işletmelerin faaliyet sonuçlarının sağlıklı ve güvenilir bir biçimde muhasebeleştirilmesi; mali tablolar aracılığıyla ilgililere sunulan bilgilerin tutarlılık ve mukayese edilebilirlik niteliklerini koruyarak gerçek durumu yansıtmasının sağlanması ve işletmelerde denetimin kolaylaştırılması amacını taşımaktadır. Sözkonusu düzenleme, vergi mevzuatı ve uygulamasından tamamen bağımsız olarak ve vergisel kaygılar ön planda tutulmaksızın hazırlanmıştır. Bu itibarla Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerinde vergi mevzuatına kıyasen farklılık gösteren düzenlemeler yer almaktadır.

Vergi mevzuatına göre alacak ve borç senetlerinin reeskonta tabi tutulması mükellefin isteğine bırakılmasına rağmen, 1 sıra numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğine göre reeskont işlemlerinin zorunlu olması veya vergi mevzuatında kıdem tazminatları için karşılık ayrılması öngörülmemişken Tebliğde, kıdem tazminatları karşılığı hesabının kullanılmasının zorunluluğu bu çelişkilere örnek olarak verilebilir.

Keza, alınan ya da verilen ileri tarihli çekler vergi uygulamasında normal çek olarak kabul edilirken, Muhasebe Sisteminde "özün önceliği kuralı" gereğince alacak ya da borç senedi olarak kabul edilmekte ve reeskonta tabi tutulmaktadır.

Bu itibarla, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile yapılan düzenlemeler, vergi mevzuatı ve uygulaması ile ilgili hiçbir hususu düzenlememekte veya değiştirmemektedir. Bu düzenlemeler sadece muhasebe sisteminin işleyişini açıklamaya yöneliktir. Mükelleflerin bu hususa özellikle dikkat etmeleri ve Tek Düzen Muhasebe Sisteminin bazen vergi mevzuatına aykırı hususları da içerdiğini gözden uzak tutmamaları gerekmektedir.

Nitekim bu husus, 1 sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Gene1 Tebliğinin, "V-YAPILAN DÜZENLEMENİN VERGİ MEVZUATI İLE İLİŞKİSİ VE YAPTIRIMI" başlıklı bölümünde "bu düzenleme kapsamında bulunan işletmeler, muhasebe sistemlerini bu Tebliğ ve ekinde öngörülen kurallara uygun olarak yürüteceklerdir. Ancak, vergiye tabi karın tesbiti aşamasında vergi kanunlarında yer alan özel hükümleri gözönünde bulundurmak zorundadırlar. Diğer bir anlatımla, bu düzenlemede yer alan kavram ve ilkeler ile mali tabloların düzenlenmesi ve sunulmasına ilişkin esaslar çerçevesinde düzenlenecek olan mali tabloların tekliği değiştirilmez olup; işletmeler söz konusu mali tablolardan hareketle vergiye tabi safi kazancın tespitinde vergi mevzuatı uyarınca istenilen bilgileri sağlayacak şekilde gerekli düzenleme ve hesaplamaları yapacaklardır." şeklinde ifade edilmiştir.

Buna göre, muhasebe usul ve esasları dikkate alınarak tanzim edilecek mali tablolarda yer alacak "Dönem Kâr'ı (Ticari Kâr) veya Zarar'ı ile vergiye matrah olacak Kar (Mali Kar) veya Zarar arasında meydana gelecek fark, bilanço ya da gelir tablosu üzerinde giderilmeyecek, vergiye tabi safi kazanç, mükellefler tarafından mali tablolar dışında hesaplanacaktır. Bu düzenleme ve hesaplama işleminde mükelleflere kolaylık sağlamak amacıyla Bakanlığımızca, bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri için bir örneği de bu Tebliğe ekli "Bilanço Esasına Göre Defter Tutan Mükelleflere Ait Ticari Kardan Mali Kara Ulaşmak İçin Yapılan Hesaplamayı Gösteren Bildirim" geliştirilmiş ve basımı yapılarak yıllık gelir vergisi beyannameleriyle birlikte illere gönderilmiştir.

Gelir vergisi mükellefleri, mali tablolarda yer alan ve Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerine (bundan böyle kısaca Muhasebe Sistemi) göre oluşacak Ticari Kar'dan Mali Kar'a ulaşmak için gerekli hesaplamaları bu Bildirim üzerinde yapacaklar ve yıllık gelir vergisi beyannamelerine ekleyeceklerdir.”

Halen yürürlükte olan yukarıdaki hükümler, Maliye Bakanlığı’nın, 1992 yılından bu yana, mükelleflerin muhasebe sistemlerinin VUK hükümlerine dayanmamasını ve MSUT hükümlerinin esas alınmasını şart koştuğunu göstermektedir. Mükellefler, 1994 yılından bu yana, ticarî kârdan vergi matrahına geçerken VUK çerçevesinde ve MSUT’ta düzenlenen usule göre yaptıkları düzeltmeleri içeren bir bildirimi vergi beyannamesine eklemek zorundadırlar. Beyanname üzerinde bilgilerin nasıl girileceği ve düzeltme bildiriminin esasları MSUT Sıra No. 4’te açıklanmaktadır.

Maliye Bakanlığı MSUT Sıra No. 4’ün son bölümünde şu hükümleri getirmektedir.

“I _ MUHASEBE STANDARTLARI

Bu Tebliğin Giriş kısmında, vergi mevzuatına göre kabul edilmeyen bazı gider ve indirimlerin, Muhasebe Sisteminde zorunlu gider ve indirim olarak kaydedileceği belirtilmiş; ileri tarihli çeklerin reeskonta tabi tutulması ile kıdem tazminatları için karşılık ayrılması buna örnek olarak verilmişti.

Bakanlığımızca şu ana kadar muhasebe standartlarının yayımlanmamış olması nedeniyle mükelleflerimizin, örneğin, reeskont işlemlerinde hangi iskonto oranının dikkate alınacağı veya kıdem tazminatı karşılığının nasıl hesaplanacağı konuları ve benzeri hususlarda tereddütleri olduğu bilinmektedir.

Her ne kadar 1 sıra numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde yer almayan konularda daha sonra yayımlanacak muhasebe standartlarına, yoksa muhasebe kavramlarına uygun olarak öncelikle, işletmenin içinde bulunduğu sektörde söz konusu işletme büyüklüğü için yaygın olarak kullanılan, bunun da uygulanmadığı hallerde uluslararası standartlarda benimsenen esaslara uyulacağı belirtilmiş ise de, uygulamanın yeni ve mükelleflerimizin uygulamaya yeterince nüfuz edememeleri nedeniyle, 1994 hesap dönemi ile ilgili olarak kıdem tazminatı karşılığı ayrılması, ileri tarihli çeklerle alacak ve borç senetlerinin reeskonta tabi tutulması ve benzeri hususlarda zorunluluk aranmayacaktır.“

Maliye Bakanlığının, 1995 yılında yayımlanmamış olduğu için, üç kalemle ilgili ve 1994 yılına özgü olarak, MSUT uygulamasında istisna tanımış olmasına dayandırdığı muhasebe standardı yokluğu gerekçesi bugün geçerli değildir.
Zira, 2 Kasım 2011 tarihinde yayımlanan ve yürürlüğe giren 660 sayılı KHK md. 9/1-a ile, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu (KGK)’ya verilmiş olan görev ve yetkiler arasında,

“Tabi oldukları kanunlar gereği defter tutmakla yükümlü olanlara ait finansal tabloların; ihtiyaca uygunluğunu, şeffaflığını, güvenilirliğini, anlaşılabilirliğini, karşılaştırılabilirliğini ve tutarlılığını sağlamak amacıyla, uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını oluşturmak ve yayımlamak”yer almaktadır.
“Tabi oldukları kanunlar gereği defter tutmakla yükümlü olanlar” ibaresine ve bu hükmün KGK’ya hem bir görev ve hem de bir yetki verdiğine hukukçuların ve hukuku uygulayacak olan herkesin dikkatini çekmek isteriz.

Ayrıca, KHK/660 md. 26/1’in birinci cümlesindeki kanuni defterlerin KGK’ca yayımlanan Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun olarak tutulmasının ve finansal tabloların bu standartlara göre düzenlenmesinin şart olduğu hükmünü dikkate almak gerekmektedir. Kanun hükümlerinde zaman olarak yeninin eskiye önceliği ve özel hükmün genel hükme önceliği konularındaki hukukî değerlendirmeler de gündeme gelebilir.

Toparlarsak: Halen yürürlükteki Yeni TTK hükümleri, VUK hükümleri, Maliye Bakanlığı düzenlemeleri ve KHK/660 hükümleri çerçevesinde, 01 Ocak 2013’ten başlayarak, bütün ticarî işletmeler, uluslararası standartlarla uyumlu Türkiye Muhasebe Standartlarını esas alarak muhasebe sistemlerini kurmak, kayıtlarını tutmak ve finansal tablolarını düzenlemek zorundadırlar. Aksini uygulayabilmek için yukarıda belirttiğimiz kanun, KHK ve idarî düzenlemelerde gerekli düzeltme ve/veya değişikliklerin yapılması gerekmektedir.

Sonuç: Mevcut düzenlemelerde bir değişiklik yapılmadıkça, 2013’ten başlayarak tüm ticarî işletmelerin UFRS’ye göre muhasebe tutmaları zorunludur, 2013’ten başlayarak UFRS muhasebesinden kaçış yoktur.

12.09.2012

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.