Abbas Coşar
Yeminli Mali Müşavir
Bir Bağımsız Denetim
a.cosar@birdenetim.com

Yeni TTK’ya Göre Şirketlerin Birleşme, Nevi Değişikliği, Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi İşlemleri İle Bu İşlemlerin Vergisel Boyutu-1

GİRİŞ

Her şeyin sürekli değişim içerisinde olduğu dünyamızda şirketlerin ekonomik ve hukuksal yapılarının aynı kalması düşünülemez. Zamanın ihtiyacına göre şirketlerinde ayakta kalabilmesi, verimliliğini, etkinliğini, sermaye yapısını güçlendirerek örgütlenmesini yenilemesine bağlıdır.

Şirketlerin kuruluş ve örgütlenmesi ile birleşme ve tasfiyeleri, yalnız ekonomik ve hukuksal bir sürecin takibini zorunlu kılmaz; toplumların ortak değeri/ulusal sermaye yapısı ile ortak ve çalışanların ve hatta üretim halkasında bulunan diğer şirketlerin, hakları ve sorumlulukları ile sosyal-siyasal bir alanı da kavrar.[1]

Bu bağlamda bugünkü makalemizde şirketlerin birleşme, nevi değişikliği, devri, bölünme ve hisse değişimi işlemlerinin vergisel boyutu işlenecektir. Bir sonraki yazımızda ise yeni düzenlemelerden sonra Türk Ticaret Kanunu mevzuatı çerçevesinde şirketlerin birleşme, nevi değişikliği, devri, bölünme ve hisse değişimi işlemlerini bütün yönleri ile irdelemeye çalışacağız.
 

YASAL DÜZENLEMELER

1. Kurumlar Vergisi Kanunu

Şirketlerin; birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi müesseseleri Kurumlar Vergisi Kanununun 18, 19, 20 ve 21. Maddelerinde düzenlenmiştir.[2] Birleşmeye ilişkin 18. Madde hükmü aşağıdaki gibidir;”

“ (1) Bir veya birkaç kurumun diğer bir kurumla birleşmesi, birleşme nedeniyle infisah eden kurumlar bakımından tasfiye hükmündedir. Ancak, birleşmede tasfiye kârı yerine birleşme kârı vergiye matrah olur.

(2) Tasfiye kârının tespiti hakkındaki hükümler, birleşme kârının tespitinde de geçerlidir. Şu kadar ki, münfesih kurumun veya kurumların ortaklarına ya da sahiplerine birleşilen kurum tarafından doğrudan doğruya veya dolaylı olarak verilen değerler, kurumun tasfiyesi halinde ortaklara dağıtılan değerler yerine geçer. Birleşilen kurumdan alınan değerler Vergi Usul Kanununda yazılı esaslara göre değerlenir.

(3) Kanunun 17 nci maddesine göre tasfiye memurlarına düşen sorumluluk ve ödevler, birleşme halinde birleşilen kuruma ait olur.”

Devir, bölünme ve hisse değişimine ilişkin 19. Madde hükmü aşağıdaki gibidir;

“(1) Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir:

a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş merkezlerinin Türkiye'de bulunması.

b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.

(2) Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.

(3) Aşağıdaki işlemler bölünme veya hisse değişimi hükmündedir:

a) Tam bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin tasfiyesiz olarak infisah etmek suretiyle bütün mal varlığını, alacaklarını ve borçlarını kayıtlı değerleri üzerinden mevcut veya yeni kurulacak iki veya daha fazla tam mükellef sermaye şirketine devretmesi ve karşılığında devredilen sermaye şirketinin ortaklarına devralan sermaye şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisseleri verilmesi, bu Kanunun uygulanmasında tam bölünme hükmündedir. Devredilen şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibarî değerinin % 10'una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin bölünme sayılmasına engel değildir.

b) Kısmî bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimî temsilcisinin bilânçosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun uygulanmasında kısmî bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmî bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur.

c) Hisse değişimi: Tam mükellef bir sermaye şirketinin, diğer bir sermaye şirketinin hisselerini, bu şirketin yönetimini ve hisse çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması ve karşılığında bu şirketin hisselerini devreden ortaklarına kendi şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisselerini vermesi, bu Kanunun uygulanmasında hisse değişimi hükmündedir. Hisseleri devralınan şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibari değerinin %10'una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin hisse değişimi sayılmasına engel değildir.

(4) Bu maddeye göre yapılacak bölünmelerde aktifi ve pasifi düzenleyici hesaplar, ilgili olduğu aktif veya pasif hesapla birlikte devrolunur.

(5) Maliye Bakanlığı devir, bölünme ve hisse değişimi işlemleri ile ilgili usûlleri belirlemeye yetkilidir.”

Devir, bölünme ve hisse değişimi hallerinde vergilendirmeye ilişkin 20. Madde hükmü ise aşağıdaki gibi düzenlenmiştir;

“(1) Devirlerde, aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde, münfesih kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; birleşmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve vergilendirilmez:

a) Şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir tarihidir. Münfesih kurum ile birleşilen kurum;

1) Devir tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,

2) Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini,

birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.

b) Birleşilen kurum, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt eder. Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta birleşilen kurumdan ayrıca teminat isteyebilir.

(2) Kanunun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (a) bendine göre gerçekleştirilen bölünmelerde, aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde bölünme suretiyle münfesih kurumun sadece bölünme tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; bölünmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve vergilendirilmez:

a) Şirket yetkili kurulunun bölünmeye ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, bölünme tarihidir. Bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlar,

1) Bölünme tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları bölünen kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,

2) Bölünme işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, bölünen kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları bölünen kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini,

bölünmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde bölünen kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verirler.

b) Bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar, bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından müteselsilen sorumlu olacaklarını ve diğer ödevlerini yerine getireceklerini, bölünen kurumun bölünme nedeniyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesine ekleyecekleri bir taahhütname ile taahhüt ederler. Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlardan teminat isteyebilir.

(3) Bu Kanunun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) ve (c) bentlerinde belirtilen işlemlerden doğan kârlar hesaplanmaz ve vergilendirilmez. 19 uncu maddenin üçüncü fıkrasının (b) bendine göre gerçekleştirilen kısmî bölünme işlemlerinde, bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar, devraldıkları varlıkların emsal bedeli ile sınırlı olarak müteselsilen sorumlu olurlar.”

Son olarak birleşme ve devir, bölünme işlemlerine ilişkin verginin ödemesine ilişkin 21. Madde hükmü aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir;

“(1) Kurumlar vergisi, beyannamenin verildiği ayın sonuna kadar ödenir.

(2) Tasfiye ve birleşme halinde, tasfiye edilen veya birleşen kurumlar adına tasfiye veya birleşme kârı üzerinden tarh olunan vergiler, tasfiye veya birleşme nedeniyle infisah eden kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresi içinde ödenir. Tasfiye edilen veya birleşen kurumların bu Kanuna göre tahakkuk etmiş olup, henüz vadeleri gelmemiş bulunan vergileri de aynı süre içinde ödenir.

(3) Kanunun 20 nci maddesinin birinci ve ikinci fıkralarına göre gerçekleştirilen devir ve bölünmelerde münfesih kurum adına tahakkuk eden vergilerden;

a) Bu fıkraların (a) bentlerinin (1) numaralı alt bentlerine göre münfesih veya bölünen kurum adına tahakkuk edenler, devralan veya birleşilen kurumun devir veya bölünmenin gerçekleştiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar,

b) Diğer hallerde ise beyanname verme süresi içerisinde,

devralan veya birleşilen kurumlarca ödenir.

(4) Muhtasar beyanname ile bildirilen vergiler, beyannamenin verildiği ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödenir.”

Maliye Bakanlığı ise kanundan gelen yetkisini kullanarak ilgili müesseselerin uygulamasına ilişkin genel tebliğlerle bir takım düzenlemeler yapmıştır.[3]
 

2. Gelir Vergisi Kanunu

Şahıs işletmesinin sermaye şirketine devir olunması ve şahıs şirketlerinin sermaye şirketine dönüşmesinde; değer artış kazancı hesaplanmadan ve vergilendirilmeden devir ve tür değiştirmelerine ilişkin düzenlemeler Gelir Vergisi Kanununun 81. Maddesinde düzenlenmiştir.[4] Bu madde hükmünde yapılan düzenlemeler aşağıdaki gibidir;

“Aşağıdaki yazılı hallerde değer artışı kazancı hesaplanmaz ve vergilendirilmez :

1. Ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanunî mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadî kıymetlerin kayıtlı değerleriyle (bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması.

2. Kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).

3. Kollektif ve adi komandit şirketlerin bu maddenin (2) numaralı bendinde yazılı şartlar dahilinde nev'i değiştirerek sermaye şirketi haline dönüşmesi (Kollektif ve adi komandit şirketlerin şekil değiştirerek anonim şirket haline dönüşmesi halinde şekil değiştiren kollektif ve adi komandit şirketlerin ortaklarının anonim şirketteki ortaklık paylarını gösteren hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).”
 

3. Katma Değer Vergisi Kanunu 

 Şirketlerin; birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi müesseseleri Katma Değer Vergisi Kanununun “Diğer İstisnalara” ilişkin 17/4-c. Maddesinde düzenlenmiştir.[5] Bu madde hükmünde yapılan düzenlemeyle; “Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından Katma Değer Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.)” katma değer vergisinden istisna tutulmuştur.

 

VERGİSİZ BİRLEŞME, NEVİ DEĞİŞİKLİĞİ, DEVİR, BÖLÜNME VE HİSSE DEĞİŞİMİ

1.Vergisiz Birleşme, Tür Değiştirme ve Devir

Normal koşullarda bir veya daha fazla şirketin diğer bir şirketle birleşmesinde ortaya çıkan birleşme karı vergiye tabidir. Ancak devir hükmündeki birleşmelerde kurumlar vergisi hesaplanmamaktadır. Birleşmenin devir hükmünde sayılması için; 1- Birleşme sonucunda sona eren örneğin, (A) Ltd. Şti.’nin, birleşilen (B) Anonin Şirketinin kanuni veya iş merkezlerinin Türkiye’de bulunması gerekir. Yani iki şirketinde tam mükellef olması gerekir. 2- Sona eren (A) Ltd. Şti.’nin devir tarihindeki bilanço değerlerinin, birleşilen (B) Anonim Şirketi tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilançosuna geçirilmesi gerekmektedir.

Ayrıca aynı iki koşulun sağlanması halinde (A) Ltd. Şti.’nin,  tür değiştirerek anonim şirkete dönüşmesi de devir hükmünde sayılarak vergisiz gerçekleşebilmektedir. Devir işlemlerinde devralınan kurumların zararının indirimi mümkündür.
 

2.Vergisiz Bölünme

2.1.Tam Bölünme

Tam mükellef ABC Anonim Şirketinin sona ererek bütün mal varlığını, alacaklarını ve borçlarını kayıtlı değerleri üzerinden mevcut (B) Anonim şirketine ve yeni kurulan (C) Anonim Şirketi’ne devretmesi ve karşılığında tam mükellef (B) A.Ş. ile tam mükellef (C) A.Ş.’nin; sermayesini temsil eden iştirak hisselerini sona eren ABC Anonim Şirket ortaklarına vermesi Tam Bölünmedir. Tam Bölünme işlemlerinde devralınan kurumların zararının indirimi mümkündür.
 

2.2.Kısmi Bölünme

Tam mükellef ABC Anonim Şirketinin (veya sermaye şirketi niteliğindeki yabancı bir kurumun Türkiye’deki işyeri ya da daimi temsilcisinin bilançosunda yer alan taşınmazlar) sona ermeden bilançosunda yer alan ve en az iki tam yıl(365günx2) süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçının mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef (A) Anonim Şirketine kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye olarak konulması ise kısmi bölünmedir.

-Kısmi Bölünme işlemlerinde devralınan kurumların zararının indirimi mümkün değildir. Yani geçmiş yıl zararlarının hiçbir şekilde devredilmesi mümkün değildir.

-Kısmi Bölünmede; üretim ve hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli taşınmaz, her türlü tesis, makine ve teçhizat, alet, edevat, taşıtlar, gayrimaddi haklar ile hammadde, mamul, yarı mamul mallar gibi aktif kıymetler ile ilgili pasif kıymetlerin tümünün devredilmesi zorunludur.

- Kurum bilançosunda yer alan devredilen üretim ve hizmet işletmeleri ile doğrudan ilgili olan nakit, alacaklar, menkul kıymetler ve borçların da devri zorunludur. Kayıtlardan devredilen işletme ile ilgili olanların tespit edilememesi halinde ise mükellefin belirleyeceği uygun dağıtım anahtarlarına göre hesaplanan tutar dikkate alınacaktır. Örneğin aktif toplamı 5000 birim olan şirketin aktif içindeki payı kısmi bölünmeye konu 2500 birim olan üretim işletmesinin devredilmesi durumunda, bölünmeye konu işletmenin nakit, alacaklar, menkul kıymetler ve borçların tutarlarının gerçek durumunun tespitinin mümkün olamaması halinde, dağıtım anahtarı %50 olarak dikkate alınacak ve buna isabet eden borç tutarı devre konu olacaktır. Bu durumda ayni sermaye tutarının devredilen borç tutarı kadar eksik gerçekleşeceği tabiidir.

-Eğer bir fabrika binasının içinde iki ayrı üretim işletmesi bulunması halinde üretim işletmelerinden birinin devri fabrika binasının da bölünüp devredilmesini gerektirmemektedir.

-Tek bir üretim veya hizmet işletmesi bulunan şirket, örneğin kumaş üretimine ilişkin işletmesini kasarlama veya apre bölümlerini kısmi bölünmeye konu edemez, çünkü bu tek bir üretim işletmesidir. Sadece taşınmazlar ve iştirak hisselerini kısmi bölünmeye konu edebilir.
 

3.Vergisiz Hisse Değişimi

Tam mükellef bir ABC Anonim Şirketinin, B Anonim şirketinin hisselerini, B Anonim şirketinin yönetimini ve hisse çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması ve karşılığında B Anonim şirketinin hisselerini devreden ortaklarına ABC Anonim Şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisselerini vermesi, hisse değişimi olarak tanımlanmıştır. Hisseleri devralınan B Anonim şirketinin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin itibari değerinin %10’una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi, işlemin hisse değişimi sayılmasına engel teşkil etmeyecektir.

Kurumlar Vergisi Kanununun vergisiz hisse değişimine ilişkin 19. Maddesinin üçüncü fıkrasının (c) bendine göre yapılan işlemin hisse değişimi olarak kabul edilmesi için;1- Devralan kurumun sermaye şirketi olması, 2- İştirak hisseleri devredilen kurumun sermaye şirketi olması, 3- Devralan kurumun tam mükellef olması, 4- Devralan kurumun diğer şirketin hisselerini yönetim ve hisse senedi çoğunluğunu elde edecek şekilde devralması, 5- İştirak hisseleri devredilen kurumun ortaklarına devralan kurumun kendi sermayesini temsil eden iştirak hisselerinin verilmesi, şartlarının birlikte gerçekleşmesi gerekir.

4.Birleşme, Devir ve Bölünmeye İlişkin Ortak Hükümler

- Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yapılan devir(birleşme ve tür değiştirme de devir hükmündedir) veya bölünme işlemlerinde; devir veya bölünmeye konu edilen varlıklara karşılık iktisap edilen hisselerin, varlıklarını devreden şirketin ortaklarına, devreden veya bölünen şirketteki hisselerine isabet eden servet değeri ile orantılı olarak dağıtılması gerekecektir. Eğer servet değeri orantılı dağılmaz ise kurumlar vergisi kanununun kapsamında bölünme  veya devir olarak değerlendirilmez. Yani o zaman bu işlemlerin hepsi vergiye tabi olacaktır. Bu durumda devralan şirketin sermaye paylarının ortaklara verilmesinde, ortakların servet değerlerinde meydana gelecek ve izah edilemeyecek farkların transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı veya değer artış kazancı açısından tenkit edilebilecektir.

- Devralan kurumda devir ve bölünme işlemi nedeniyle devrolan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin bakiye değerleri üzerinden kalan amortisman süreleri dikkate alınarak amortisman ayrılmaya devam edilecektir.

- Devir (birleşme ve tür değiştirme de devir hükmündedir) ve bölünme (kısmi bölünme dahil) hallerinde, devir olan veya bölünen şirketin ortaklarına verilen hisselerin iktisap tarihi olarak, bu yeni hisselerin verilmesine neden olan devir olan veya bölünen şirketin hisselerinin iktisap edildiği tarih esas alınacaktır.

-Devir(birleşme ve tür değiştirme de devir hükmündedir) veya tam bölünmelerde, sona eren şirketin devir veya bölünme tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilecek, devir veya bölünmeden doğan karlar ise hesaplanmayacak ve vergilendirilmeyecektir.

- Kısmi bölünme ve hisse değişimi işlemlerinden doğan kârlar hesaplanmayacak ve vergilendirilmeyecektir. Kısmi bölünme işlemlerinde, bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından, bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar, devraldıkları varlıkların emsal bedeli ile sınırlı olarak müteselsilen sorumlu olacaklardır.

- Devir(birleşme ve tür değiştirme de devir hükmündedir) veya tam bölünmelerde Devir veya Tam bölünme tarihi, şirket yetkili kurulunun devre veya bölünmeye ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarihtir.

- Devir veya Bölünme işlemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi, devir veya bölünmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde devir veya bölünme suretiyle infisah eden (bölünen) kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir.

-Beyanname; bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlar tarafından bölünme tarihi itibarıyla ya da münfesih kurum ile birleşilen kurum tarafından devir tarihi itibarıyla hazırlanacak ve müştereken imzalanarak verilecektir.

- Devir veya bölünme işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde örneğin; 15.02.2013 tarihinde devir veya birleşme gerçekleşmiş ise, 01.01.2013-15.02.2013 tarihli kıst döneme ilişkin beyanname ile 2012 hesap dönemi beyannamesinin (münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlanacak kurumlar vergisi beyannamesi de devre veya bölünmeye ilişkin kurumlar beyannamesi ile birlikte 17.03.2013 tarihi mesai bitimine kadar verilmesi gerekir. Söz konusu beyannamelerin de münfesih veya bölünen kurum ve birleşen veya devralan kurum tarafından müştereken imzalanarak münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verilmesi gerekmektedir. Ancak; tür değiştirme, birleşme yani devir veya tam bölünme örneğin; 20.06.2012 tarihinde gerçekleşmiş ise 01.01.2012-20.06.2012 tarihli kıst döneme ilişkin beyanname 20.07.2012 tarihi mesai bitimine kadar verilmesi gerekmektedir.

- Birleşilen veya Bölünen kurumun varlıklarını devralan kurum, münfesih kurumun veya bölünen kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek veya bölünen kurumun bölünme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt edecektir. Vergi dairesi başkanlığı veya Defterdarlık, bu hususta birleşilen kurumdan ayrıca teminat isteyebilecektir.

-Verilecek beyannamelerin ekine söz konusu taahhütname ile devre veya bölünmeye ilişkin bilançonun ve gelir tablosunun bağlanması ve bölünme sözleşmesi ve bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumların yeni sermaye yapısını gösteren Ticaret Sicil Müdürlüğü yazısının birer örneği eklenmesi gerekmektedir.

- Geçici vergi beyannamesinin verilme süresinden önce aynı döneme ilişkin olarak devir işlemleri veya tam bölünme işlemleri nedeniyle kurumlar vergisi beyannamesi verilmesi halinde, bu dönem için ayrıca geçici vergi beyannamesi verilmeyecektir. Devir nedeniyle münfesih hale gelen kurumun, devir tarihine kadar ödediği geçici vergiler, devir dolayısıyla vergilenecek devir öncesi kazanç üzerinden hesaplanacak kurumlar vergisinden mahsup edilebilecektir. Mahsup edilemeyen tutarın kalması halinde, bu tutar birleşilen kurumun kurumlar vergisinden mahsup edilecektir.

- Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddelerine göre gerçekleşen devir ve tam bölünmelerde, münfesih kurum adına kıst döneme (hesap dönemi başından devir veya bölünmenin gerçekleştiği tarihe kadar geçen süreye) ilişkin tahakkuk eden vergilerin, devralan veya birleşilen kurumun devir veya bölünmenin gerçekleştiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar devralan veya birleşilen kurumlarca ödenmesi gerekmektedir. Bu kurumların, münfesih kurumlara ait vergileri de kendi vergileri ile birlikte aynı sürede ödemeleri gerekmektedir. Ancak burada dikkat edilmesi gereken en önemli husus; devir veya bölünme işlemlerinin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, önceki hesap dönemine ilişkin tahakkuk eden vergilerin de bu süre içinde yani beyanname süresi olan otuz günün sonuna kadar ödenmesi, kıst döneme ilişkin tahakkuk eden vergilerin ise devralan veya birleşilen kurumun devir veya bölünmenin gerçekleştiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar ödenmesi gerekmektedir.

- Muhtasar beyanname ile beyan edilen vergilerin, muhtasar beyannamenin verildiği ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödenmesi gerekmektedir.

- Kurumlar Vergisi Kanununun kısmi bölünme hükümleri, dar mükellef kurumlar için de geçerli olacaktır. Şu kadar ki, devralan kurum tarafından devralınan değerlere karşılık olarak verilen iştirak hisseleri, dar mükellef kurumun Türkiye’deki işyeri veya daimi temsilcisinin aktifine kaydedilmesi gerekmektedir.

SONUÇ

Sonuç olarak bu çalışmamızda, şirketlerin vergisiz olarak; birleşmesi, devri, nevi değişikliği, bölünmesi ve hisse değişimi işlemlerinin mümkün olabileceğini görmüş olduk.

Ancak son söz olarak şirketlerinin bu yapısal değişimlerini gerçekleştirirken özellikle kurumlar vergisi kanunundaki şartları yerine getirmeye özen göstermeleri gerekir. Aksi halde bu kurumlar, ortakların servet değerlerinde meydana gelecek ve izah edilemeyecek farkların transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı veya değer artış kazancı yönüyle hatta katma değer vergisi yönünden bir tarhiyat ve cezayla karşılaşabilecektir.

---

[1] Ali Haydar YILDIRIM, Olcay KOLOTOĞLU, Gelirler Başkontrolörleri, “Anonim ve Limited Şirketlerin Kuruluşu, Tasfiyesi, Birleşmesi, Devri, Nevi Değişikliği, Bölünme ve Hisse Değişimi” Kitabı, Vergi Sorunları Dergisi Yayını, Kasım/2003, sf.önsöz.

[2] 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, 21/6/2006 tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ile yürürlükten kaldırılmıştır. 1/1/2006 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu yürürlüğe girmiştir.

[3] 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği.

[4] 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

[5] 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, 02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
 

23.11.2012

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.