Abbas Coşar
Yeminli Mali Müşavir
Bir Bağımsız Denetim
a.cosar@birdenetim.com

İndirimli Oranda Vergiye Tabi İşlemlerdeki KDV İadesinde Özellik Arz Eden Hususlar-2

23.06.2012 tarih ve 28332 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 119 seri Nolu KDV Genel Tebliğine  ve 60 seri Nolu KDV Sirkülerine göre İndirimli orana tabi işlemler kapsamında yapılacak iadelere ilişkin usul ve esaslarda özellik arz eden hususları incelemeye bu makalemizde de devam edeceğiz.

İnşaat İşlerinde İade Uygulaması

-150 m2’nin altındaki bir konutun inşasına yönelik olarak yapılan harcamalar(arsa bedeli dahil) genel yönetim giderleri(akaryakıt, büro malzemeleri, reklam, komisyon, temizlik malzemeleri ve benzeri) ve ATİK’lerden işleme isabet eden paya ilişkin olarak yüklenilen KDV, işlemin bünyesine giren vergiler kapsamında hesaplamaya dahil edilecektir.

-150m2’nin altındaki konut teslimlerine yönelik iade taleplerinde, konutun yapımıyla ilgili harcamalar nedeniyle yüklenilen vergiler iade hesabına dahil edilecektir. Buna göre arazinin yapısından dolayı yapılması zorunlu olan site içi çevre düzenlemeleri(istinat duvarı, perde duvarı, site çevre duvarları, site içi zemin sertleştirme ve benzeri işler) nedeniyle yüklenilen vergilerin iade hesabına dahil edilmesi gerekir.

-Konutun yapımı için zorunlu olmayan harcamalar nedeniyle yüklenilen vergiler iade hesabına dahil edilmeyecektir. Bu durumda bir arada bulunan konutların ortak kullanımına ait olan sosyal ve kültürel ihtiyaçları karşılamak üzere düzenlenmiş çocuk parkı, bahçe düzenlemesi, havuz, pergole, kamelya, çim ekimi, spor alanı, alışveriş merkezi gibi alanlara ilişkin konutun yapımı için zorunlu olmayan harcamalar nedeniyle yüklenilen KDV iade hesabına dahil edilmeyecektir.

-Ankastre ürünlerle birlikte buzdolabı, fırın, mobilya ve benzeri eşyalarla birlikte konutla teslimleri gerçekleşen 150 m2’nin altındaki konutlara ilişkin iadenin hesabında, bu eşyalar için yüklenilen KDV’ler dikkate alınmayacaktır.

-150 m2 lik alanın hesabında  genel olarak duvar yüzlerinde 2,5 cm sıva bulunduğu kabul edilerek, proje üzerinde gösterilmiş bulunan kaba yapı boyutlarının her birinden 5 er cm düşülecektir.

Ancak, konutlarda kapı ve pencere şeritleri, duman ve çöp bacası çıkıntıları, ışıklıklar ve hava bacaları, karkas binalardaki kolonların duvarlardan taşan dişleri, bir konuttaki balkonların veya arsa zemininden 0,75 m den yüksek terasların toplamının 2 m2 si, çok katlı binalarda yapılan çekme katların etrafında kalan ve ticaret bölgelerinde zemin katların komşu hududuna kadar uzaması ile meydana gelen teraslar, çok katlı binalarda genel giriş, merdiven, sahanlıklar ve asansörler, iki katlı tek ev olarak yapılan konutlarda iç merdivenlerin altında 1,75 m yüksekliğinden az olan yerler, bodrumlarda konut başına bir adet, konutun bulunduğu bina dışında konut başına 4 m2 den büyük olmamak üzere yapılan kömürlük veya depo, kalorifer dairesi, yakıt deposu, sığınak, kapıcı ve kalorifer dairesi, müşterek hizmete ayrılan depo, çamaşırlık, bina içindeki garajlar ile bina dışında konut başına 18 m2 den büyük olmamak üzere yapılan garajlar net alan dışında kalacaktır. Bina dışındaki kömürlük ve depoların 4 m2 yi, garajların 18 m2 yi aşan kısmı ait oldukları konutun net alanına dahil edilecektir.

Arsa Karşılığı İnşaat İşleri

-Arsa karşılığı inşaat işlerinde ya da kat karşılığı inşaat işlerinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisi ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak arsa sahibine bağımsız birim (konut veya işyeri) teslimidir. Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri gibi bağımsız birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa açısından da vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır. Yani iki teslim içinde KDV’li fatura aynı vergilendirme döneminde eş zamanlı olarak düzenlenecek ve beyannameye dahil edilecektir. Arsa inşaatı yapan firmaya verilmekle teslim gerçekleşmiş olmuyor. Bu aşamada fatura kesilmesi gerekmiyor. İnşaat firması konutları tamamladı ve arsa sahibine teslimini yaptığı aşamada her iki teslimde gerçekleşmiş oluyor. Arsa sahibinin düzenlediği fatura %18 KDV’li olacak, müteahhitin düzenleyeceği faturada ise duruma göre 150 m2’nin altında konut ise %1, diğer durumlarda %18 KDV’li olacaktır.

-Ancak arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde arızi faaliyet olarak arsasını bağımsız birimler karşılığında müteahhide tesliminde KDV uygulanmayacaktır.

İnşaat Devam Ederken Satılan Konutlarda İade Nasıl Olacak?

Maliye Bakanlığının 04.05.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-KDV-20-854-34 sayılı muktezasında;

“İnşaatı henüz bitmeden satılan ve faturası kesilen konutlar için yüklenilen KDV’nin iade talebinin konutların fiilen teslim edildiği yıl içinde yapılması gerektiği ve iade tutarına, teslim edilen konutlar için önceki yıllarda yüklenilen ve iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği yıla kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen vergilerin dâhil edilebileceği” yönünde görüş bildirmiştir. Buna göre örneğin; 2011 yılında inşaat devam ederken satışı yapılan 4 adet konutun faturası kesilmiştir. Bu 4 konuta ait iade hakkı konutların fiilen teslim edildiği veya tapularının verildiği tarih itibariyle doğacaktır. Fiilen teslim Aralık/2012 yılında gerçekleşmiştir. Bu durumda 2013 yılının Ocak ayından en geç Kasım / 2013 vergilendirme dönemi beyannamesi ile  iade talep edilerek nakden iadesi alınabilecektir. Yani bu muktezada da belirtildiği üzere iade tutarına; teslim edilen mal veya ifa edilen hizmet için önceki yıllarda yüklenilen ve iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği yıla kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen vergilerin dahil edilebileceği belirtilmiştir.

Bilindiği üzere uygulamada inşaat firmaları, henüz inşaat devam ederken hatta başlamadan proje üzerinden konutu satabilmektedirler. Bu “Kat İrtifaklı Taşınmaz Satışı” olarak gerçekleşmektedir.

KDV kanununda iki önemli müessese vardır. Birisi vergiyi doğuran olay, ikincisi teslim ve hizmetin gerçekleşmesidir. Özellikle mal taşınmaz ise örneğimizde konuttur, bu iki tanımlamayı yerli yerine oturtmak gerekmektedir. KDV kanununun 10. Maddesinde tarifi yapılmaktadır. Kanun maddesinde vergiyi doğuran olay; (a) bendinde mal teslimi ve hizmet ifası ile gerçekleşmektedir. Ancak (b) bendinde ise teslimden önce fatura düzenlenmişse teslim gerçekleşmemiş olsa bile vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği ve KDV hesaplanması gerektiği belirtilmektedir. Fakat faturanın düzenlenmesi ve %1 KDV’nin hesaplanıp beyan edilmesi teslimin gerçekleştiği anlamına gelmeyeceği gibi henüz iadeye de konu yapılamayacaktır. Çünkü iade hakkının doğması; ya fiili teslimle gerçekleşebilir, ya da ancak tapuya tescil ile gerçekleşebilir. İnşaatın tamamlanma tarihi bina iskan ruhsatının alındığı tarihtir. Fakat konutun iskanı alınmadan önce alıcıların kullanımına verilmesi halinde(elektrik, su, doğal gazın bağlanması,vs.)vergiyi doğuran olay gerçekleşmiş olacak ve iade hakkı da o tarih itibariyle doğacaktır.

Aslında teslim gerçekleşmeden yapılan satış bir avans niteliğindedir. Fatura düzenlenmesi ve KDV hesaplanması, bu satış bedellerinin Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi açısından satış hasılatı olarak dikkate alınmasını gerektirmemektedir. Maliye Bakanlığı ve Danıştay bu konuda aynı düşünmektedir.

Konut Yapı Kooperatiflerine Yapılan İnşaat Taahhüt İşlerinde İade

-Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli oran uygulanabilmesi için; 1- Kooperatifin konut yapı kooperatifi statüsünde olması,2- İşin konut yapı kooperatifine yapılması,3- Yapılan işin inşaat işi olması ve taahhüde dayanması, şartlarının yanısıra inşaatın yapıldığı arsanın tapu sicilinde inşaat taahhüt hizmetini alan kooperatif tüzel kişiliği veya kooperatifin bağlı olduğu üstbirlik adına tescil edilmiş ve inşaat yapı ruhsatının konut yapı kooperatifine verilmiş olması da gerekmektedir. Bu şartların sağlanması halinde; bina inşaat ruhsatının 29/7/1998 tarihinden önce alınmış olması durumunda KDV'den istisna tutulacak, bina inşaat ruhsatı bu tarihten sonra alınmışsa %1 oranında KDV'ye tabi olacaktır.

- Müteahhitlerin konut yapı kooperatiflerine karşı üstlendikleri inşaat taahhüt işlerinin bir kısmını taşeronlara yaptırmaları halinde, taşeronun müteahhide verdiği hizmet genel esaslara göre KDV'ye tabi olacaktır. Müteahhidin kooperatife yaptığı inşaat taahhüt işi ise % 1 oranında KDV'ye tabi tutulacaktır.

- Tasfiyeye giren konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerine istisna veya indirimli oran uygulanmayacaktır. Bu uygulama tasfiyenin hukuken ve fiilen başlaması ile geçerli olacaktır.

- İstisna veya indirimli oran uygulaması, konutların kullanılmaya başlanılmasına (yapı kullanım izin belgesi alınmasına) kadar yaptırılacak inşaat taahhüt işlerini kapsamaktadır 

Geceleme ve Konaklama Hizmetlerinden Kaynaklanan İndirimli Oran İade Hesabında ATİK’lerden Pay Verilebilir mi?

- 19/8/2008 tarihli ve 26941 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2008/13903 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile, 2007/13033 sayılı Kararname eki (II) sayılı listenin B/25 inci sırası kapsamında geceleme hizmeti veren mükelleflerin bu hizmetlerinden kaynaklanan iade tutarının hesabına, bina, tesis, makine, araç, demirbaşlar gibi amortismana tabi taşınır ve taşınmazlar nedeniyle ödenen katma değer vergilerinin dahil edilemeyeceği düzenlenmiştir.

-Katma Değer Vergisi Kanununun 29/2 nci maddesinde yer alan "Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya;" yönelik yetkinin iptali istemiyle açılan dava neticesinde, Anayasa Mahkemesi 14/2/2012 tarihli ve 28204 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 17/11/2011 tarih ve Esas No: 2010/11, Karar No: 2011/153 sayılı kararı ile söz konusu hükmü iptal etmiştir. Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrası yasal dayanaktan yoksun hale gelen 2008/13903 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı, 5/8/2012 tarihli ve 28375 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2012/3481 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 14/2/2012 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlükten kaldırılmıştır.

-Buna göre; 14/2/2012 tarihinden sonra gerçekleştirilen otel, motel, pansiyon, tatil köyü ve benzeri konaklama tesislerindeki indirimli orana tabi geceleme ve konaklama hizmetleri nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla telafi edilemediği için iade olarak talep edilebilecek KDV tutarlarının hesabına, 119 No.lu KDV Genel Tebliğindeki açıklamalara göre azami iade tutarı aşılmamak kaydıyla amortismana tabi iktisadi kıymetler nedeniyle yüklenilen vergilerden artık pay verilebilecektir.

İndirimli Orana Tabi Malların İhraç Amaçlı Teslimlerinde Mahsuben İade

-Eğer indirimli orana tabi malların olduğu gibi 1-Dış Ticaret Sermaye Şirketlerine, 2-Sektörel Dış Ticaret Şirketlerine, 3-Yarıdan Fazla Hissesine Sahip Oldukları Şirketlere, 4-Kendi Hisselerinin Yarısından Fazlasına Sahip Olan Şirketlere tesliminden doğan yılı içindeki mahsup talepleri, miktara bakılmaksızın İnceleme Raporu, YMM Raporu ve teminat aranılmadan yerine getirilecektir.

-Bu uygulanmadan yararlanmak için satışı yapılan indirimli orana tabi malın olduğu gibi aynen ihraç edilen nihai ürün olması gerekmektedir.

Mükellefiyetin Sona Ermesi Halinde İndirimli Oranda KDV İadesi Talep Edilmesi Mümkün mü?

Bu konuya ilişkin Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 27/01/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.17.01-130 [2011-4-29-15]-128 Sayılı muktezası mevcuttur. Bu muktezada da belirtildiği üzere; mükellefiyetin sona ermesi halinde indirim yoluyla giderilememiş “Sonraki Döneme Devir KDV” olması halinde, bu KDV’nin mükellefe iadesi söz konusu olmayacaktır. Bu tutar KDV kanununun KDV Kanununun 58 inci maddesi uyarınca kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilecektir. Ancak mükellefiyeti sona eren mükellefin iade hakkı doğuran işlemleri mevcut ise bu örneğimizde indirimli orana tabi işlemlere ilişkin KDV iadesi, KDV mevzuatı çerçevesinde mükellefe iade edilecektir.

Ancak mükellefiyeti sona erenlerin iade talebinde iade talep süreleri, çok daha özellik arz edecektir. Örneğin, 31.12.2011 tarihinde mükellefiyeti sona eren bir firma  2011 yılına ait indirimli orana tabi işlemlerine ilişkin iade talebini en geç hangi tarihe kadar beyanname ile bildirmesi gerekmektedir? Bugünkü tarih itibariyle Ağustos/2012 KDV  beyannamesi ile bunu nakden iade olarak talep edebilir mi? Bütün bu soruların cevapları boşlukta kalmaktadır. Belki de Vergi İdaresinin bu hususlara bir açıklık getirmesi yerinde olacaktır. Mükellefiyet sona eriyorsa, firmanın da mahsuba konu borçları mevcut değilse iade hakkı(nakden) ortadan mı kalkacaktır?

En azından mükellefin gelir veya kurumlar vergisi beyanname verme süresine kadar bu konuya ilişkin bir işlem yapılmasına izin verilebilir. Ya da en son KDV beyannamesinde nakden iade talebine izin verilerek mükellefin bu hakkı saklı tutulabilir.

Diğer Özellik Arz Eden Hususlar

-İndirimli orana ilişkin işlemle ilgili faturanın, belge düzenleme süresi içerisinde olmakla birlikte, indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği vergilendirme döneminden sonra temin edilmesi halinde, KDV tutarları düzeltme beyannamesi verilerek iade hesabına dahil edilebilecektir. Tabi ki burada genel kural olan takvim yılı aşılmaması şartına dikkat etmek gerekir.

-Mükellefin örneğin Ağustos/2012 vergilendirme dönemindeki iade hakkı doğuran işlemleri ihracat ve indirimli orana tabi teslimlerden oluşabilir. Firma, ihracat teslimlerinin bünyesine giren vergiyi 40.000.-TL, indirimli oran bünyesine giren vergiyi 60.000.-TL olarak hesaplamış olsun. Bu durumda iade hesabında bünyeye giren vergilerin 60/100x100=60, yüzde 60 indirimli orana tabi işlemlerin payı, 40/100x100=40, yüzde 40 ise ihracat istisnasının payı olacaktır. Eğer sonraki dönemde devreden KDV 80.000.-TL olursa, bu tutarın yüzde 60’ı olan 48.000.-TL’nin indirimli orana tabi işlemlere ilişkin yıl içinde mahsuben iadesi yapılabilecektir.

-Gömlek üreticisi bir firma Temmuz/2012 vergilendirme döneminde 30.000.-TL bedel üzerinden ihraç kayıtlı teslimde bulunmuş olsun. Gömlek firması 2.400.-TL KDV hesaplayarak beyan edecek ancak ihracatçı firma tarafından bu KDV ödenmeyecektir. Gömlek firmasının önceki dönemden devreden KDV tutarı 4.500.-TL, bu dönem indirilecek KDV tutarı  3.600.-TL olsun. Gömlek teslimine ilişkin yüklenilen KDV tutarı ise 2.600.-TL olsun. Bu durumda Gömlekçi firma ihracatın gerçekleştiği dönemde tecil edemediği 2.400.-TL KDV’ni ihraç kaydıyla teslimlere ilişkin iade esaslarına göre talep edecek, kalan 200.-TL KDV tutarını ise indirimli orana ilişkin iade esaslarına göre talep edecektir.

-Tekstil ve konfeksiyon sektöründe indirimli orana tabi FASON İŞLERDEN doğan KDV iade alacakları sadece teminat ve/veya vergi inceleme raporu sonucuna göre gerçekleştirilecektir.

-İade alacağının ait olduğu aylık dönemde mahsuben iadesinin talep edilmesi ihtiyaridir. İndirimli orana tabi işlemleri bulunan mükellefler hak kazandıkları iade miktarını cari yılın sonraki dönemlerinde mahsuben iadesini talep edebilirler. Ancak yıl içerisinde mahsuben iade konusunda uygulamada vergi daireleri arasında farklı uygulamalar mevcuttur. Şubat/2012 iade tutarı 20.000.-TL, Mart/2012 iade tutarı 30.000.-TL olan bir firma Haziran/2012 vergilendirme döneminde iade talebinde bulunduğunda hem Şubat, hem de Mart vergilendirme dönemi için ayrı ayrı düzeltme beyannamesi vermesi gerekir mi? Sadece Mart dönemi için düzeltme beyannamesi vermesi yeterli olmayacak mıdır? Bizim görüşümüze göre  mahsup talebi bir dilekçe ile yapılıyorsa sadece mahsup talep edilen en son vergilendirme dönemi için düzeltme yapılması yeterli olacaktır. Yani Mart/2012 vergilendirme dönemi için yapılacak düzeltme beyannamesi ile her iki dönemin iadesinin alınması gerekmektedir. Tebliğ hükmü açık; iade talebi bir dilekçe ile yapılacaktır. Ancak cari yıl içinde birden fazla iade talebi olabilir. On iki ay için ayrı ayrı da olabilir. O zaman tabii ki oniki adet iade talep dilekçesi ve on iki adet düzeltme beyannamesi olacaktır. Ancak mükellef Aralık/2012 döneminde önceki dönemlere ait yüklenilen vergilerin tamamını bir dilekçe ile de iade talep edebilir. Ve bu durumda sadece Aralık/2012 vergilendirme dönemi için düzeltme beyannamesi vermesi yeterli olacaktır.

-Yıl içindeki mahsuben iade taleplerinde ”İstisnalar ve Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığındaki “Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” tablosundan 406 kodlu satır seçilecek, satırın “Teslim ve Hizmet Bedeli” sütunu ile “İadeye Konu Olan KDV” sütununa iade tutarı yazılarak beyannamede gösterilecektir.

-Cari yıldan sonra talep edilen iade de ise, İstisnalar ve Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığındaki “Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” tablosundan 439 kodlu satır seçilecek ve bu satırın “Teslim ve Hizmet Bedeli” sütununa önceki yıldaki toplam işlem bedeli, “İadeye Konu Olan KDV” sütununa ise iade tutarı yazılarak beyannamede gösterilecektir.

-İade talep edilen tutar, talep edilen dönem beyannamesinde “devreden vergi” tutarından çıkarılması gerekir. Cari yıl içinde mahsuben iadesi talep edilen tutarlarında “devreden vergi” tutarından çıkarılması gerekir. Ancak mahsuben iade taleplerinde iadesi gerçekleşmeyen kısımların, en erken izleyen vergilendirme döneminde, en geç izleyen yılın Ocak vergilendirme dönemi beyannamesinde, “İndirimler” kulakçığı altında 106 No.lu “İndirimli Orana Tabi İşlemlerle İlgili Mahsuben İadesi Gerçekleşmeyen KDV” satırına yazılmak suretiyle yeniden devreden KDV tutarına dahil edilecek ve sonraki iade taleplerinin hesaplanmasında tekrardan dikkate alınabilecektir.

Sonuç olarak İndirimli orana tabi işlemler kapsamında yapılacak iadelerin usul ve esaslarını iki bölüm halindeki makalemizde özetlemeye çalıştık. Ancak bu konuya ilişkin söz bir şekilde bitmez, biz sadece özellik arz eden hususları bir şekilde özetlemeye çalıştık. En azından söylenecek son söz; mükelleflerin iadeye hak kazanmışken bu haklarını kaybetmemeleri için iade taleplerini süresinde yerine getirmeye dikkat etmeleri gerekmektedir.
 

20.09.2012

Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

>> YIL SONU KAMPANYASI: Muhasebecilere Özel Web Sitesi 1.249 TL yerine 999 TL + KDV
     Ayrıntılar için tıklayın.

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.