Ar-Ge ve Teknokent Uygulamasında Ayrılan Fonlar, İktisap Edilen Menkul Kıymetler ve Hibelerin Enflasyon Düzeltmesi

7846 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla yapılan düzenleme kapsamında, gözetim kıymetinden doğan ilave  ithalat vergilerinin yarattığı ilave KDV tutarı ile korunma önlemleri ve ithalatta haksız rekabetin önlenmesi mevzuata göre uygulanan vergilerin KDV matrahında oluşturduğu farka isabet eden KDV tutarlarının KDV mevzuatına göre uygulanmakta olan indirim hakkı iptal edilmiştir.

Karar, esas itibariyle ticaret politikası önlemleri kapsamında eşyanın ithalinde öngörülen mali önlemlerin KDV indirimi açısından hukuki sonuçlar doğuracağı açıktır. Ticaret politikası önlemleri başta Dünya Ticaret Örgütü (DTÖ) Kuruluş Anlaşmasının Mal Ticaretine İlişkin Anlaşmalar başlıklı 1/A Ekinde yer alan;

-GATT 94 ün VI ıncı Maddesinin Uygulanmasına İlişkin Anlaşma (Anti Damping           Önlemleri Anlaşması),

-Sübvansiyon ve Telafi Edici Tedbirler Anlaşması,

-Korunma Tedbirleri Anlaşması

-Tekstil ve Konfeksiyon Anlaşması

Kapsamında ve bu Anlaşma hükümlerine uygun olarak ulusal mevzuatımızda belirlenen hükümler çerçevesinde uygulanmakta olup, ticaret politikası önlemleri İthalat Rejimi Kararı’nın 4/3.üncü maddesinde sayılmıştır.

Ticaret politikası önlemleri;

• İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Mevzuat,
• İthalatta Korunma Önlemleri Hakkında Karar
• İthalatta Gözetim Uygulanması Hakkında Karar
• İthalatta Kota ve Tarife Kontenjanı İdaresi hakkında Karar
• Çin Halk Cumhuriyeti Menşeli Malların İthalatında Korunma Önlemleri Hakkında Karar
• İlgili Yönetmelikler ve
• İlgili Tebliğler

İle belirlenmektedir.

1- Gözetim Önlemleri Kapsamında Değerlendirme

2004/7304 sayılı İthalatta Gözetim Uygulanması Hakkında Kararın uygulanmasına ilişkin çıkarılan Tebliğler kapsamında yer alan ürünlerin ithalinde, GTİP ve ürün tanımının karşısında yer alan birim kıymetlerin altında kıymete haiz ürünlerin ithalinde, ya İthalat Genel Müdürlüğü’nden gözetim belgesi alınacak ya da gözetim kıymeti üzerinden beyan yapılacaktır. Bu suretiyle ithal eşyasının kıymeti Gümrük Kanunu ve DTÖ Kıymet Sözleşmesi hükümlerine aykırı olarak fiilen ödenen veya ödenecek kıymet ile gözetim kıymeti arasındaki fark kadar yapılan ilave kıymet tutarı üzerinden ithalat vergileri hesaplanacaktır. Yani bedeli ödenmeyen tutar için (tevsik edilemeyen fiktif kıymet) fazladan ithalat vergileri ödendiği gibi, fiktif kıymet üzerinden ödenen ilave ithalat vergileri tutarı kadar unsur KDV matrahında artış sağlamaktadır.

Örneğin, ithal eşyasının Gümrük Kanunu ve DTÖ Kıymet Anlaşmasına göre belirlenecek gümrük vergisine esas kıymeti (CİF) 200.000.-TL olsun. Gözetim Uygulaması Mevzuatına göre bu eşya için hesaplanacak asgari gözetim kıymeti 300.000.-TL olsun. Gümrük Vergisi oranı %10, İlave Gümrük Vergisi oranı %30, KDV oranı %20 olsun. KDV matrahına dahil edilmesi gereken yurt içi vergilendirilmemiş unsurların toplam kıymeti 50.000.- TL olsun.

Gözetim kıymetinin dahil edilmediği durumda yapılacak hesaplama sonucu oluşan ithalat vergileri tutarı:

CİF                       :  200.000.-TL

Gümrük Vergisi       :    20.000.-TL İlave Gümrük Vergisi: 60.000.-TL KDV                          : 66.000.-TL

Olmak üzere toplam vergi tutarı: 146.000.-TL olacaktır

İkinci durumda; Gümrük Vergisine esas kıymet: 300.000.-TL olmak üzere ithalat vergileri tutarı;

 Gümrük Vergisi.............. :30.000.-TL

İlave Gümrük Vergisi...... :90.000.-TL

KDV............................... :94.000.- TL

Olmak üzere toplam ödenecek tutar 214.000.- TL ye çıkacaktır.

Karar hükümlerine göre bu örnekten hareketle KDV indirimine konu olmayacak vergi/vergiler hangileri olacaktır?

Konuyla ilgili olarak uygulamanın ne şekilde yapılacağına ilişkin henüz  Hazine ve Maliye Bakanlığınca yayınlanmış bir Genel Uygulama Tebliği bulunmamaktadır.

7846 sayılı Kararın birinci maddesi, gözetim mevzuatı uyarınca beyan edilen ve tevsik edilmeyen (fiktif kıymet) tutarlar ile bu tutarlar nedeniyle doğan ve KDV matrahına dahil olan her türlü vergi, resim ve paylar için hesaplanarak ödenen KDV tutarları için uygulanan indirimin iptaline hükmedilmektedir.

Karar hükmü açık olup, bedeli için herhangi bir ödeme yapılmayan, ancak ilgili mevzuatı gereği fiktif olarak ilave edilen tutar nedeniyle, ithalatta hesaplanan ve KDV matrahına ilave edilen vergi unsurları dolayısıyla ödenen KDV indirim konusu yapılmayacaktır.

Örneğimizden hareketle gözetim mevzuatından kaynaklı olarak ithalatta ilave olarak ödenen KDV tutarı (94.000 – 66.000=28.000) olan 28.000.- TL KDV indirimine konu edilemeyeceği açıktır.

2. İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Mevzuat Kapsamında Değerlendirme

İthalatta Hakız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Mevzuat uyarınca, önlemlere tabi eşyanın ithalinde;

• Dampinge karşı vergi ve
• Sübvansiyona karşı telafi edici vergi uygulanmaktadır.

7846 sayılı Kararın ikinci maddesine istinaden ithalat sırasında ödenen Dampinge Karşı Vergi ve Sübvansiyona Karşı Verginin KDV matrahında yarattığı KDV tutarı indirim konusu yapılamayacaktır. Bu kabil ithal ürünleri için ödenen KDV’nin indirime konu edilmemesi, buna mukabil diğer ürünlerin ithalinde veya iç ticaretinde ödenen KDV için indirime konu edilmesi şeklindeki ayırımcı uygulamalar esas itibariyle DTÖ Kuruluş Anlaşmasında ayırımcılığı önleyen ilkesi ve ulusal muamele kuralının ihlali yönünden tartışılması gereken durumlar olduğu değerlendirilmektedir.

Örneğin, 8302.10.00.00.19 GTİP da sınıflandırılan Çin Halk Cumhuriyeti menşeli “Sabit askılıklar ” için       1,35 USD/Kg Dampinge Karşı Vergi (DKV) uygulanmaktadır.

İthale konu Çin menşeli menteşe miktarı 500 Kg; döviz kurunu 30 TL/USD olarak kabul edersek; DKV tutarı: 500 kg X 1,35 USD X 30 TL/USD = 20.250 TL olacaktır.

Bu tutar KDV Kanunu’nun 21/b fıkrası hükmüne göre KDV matrahına gireceğinden KDV tutarında:

20.250 TL X %20= 4.050 TL artış sağlayacaktır.

7846 sayılı Karar hükmüne göre Dampinge Karşı Vergi tutarına isabet 4.050TL KDV indirimine  konu edilmeyecektir.

3. Korunma Önlemleri Mevzuatı Kapsamında Değerlendirme

Korunma Önlemleri Anlaşması ve Korunma Önlemleri Yönetmeliğinin 10’uncu Maddesi kapsamında;

• 2017/10979 sayılı Karar kapsamında diş fırçaları için uygulanan EMY, DTÖ Korunma Tedbirleri Anlaşmasına istinaden,
• Naylon ve diğer poliamidlerden iplikler için uygulanan EMY, 1676 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile İthalatta Korunma Önlemleri Kararına istinaden,
• Bazı demir ve çelik ürünlerine uygulanan EMY, İthalatta Korunma Önlemlerine İlişkin    2018/7 sayılı Tebliğ kapsamında,

Ek Mali Yükümlülük şeklinde korunma önlemi uygulanmaktadır.

7846 sayılı Kararın ikinci maddesi hükmüne göre, korunma önlemleri kapsamında ödenen vergi ve mali yüklere ithalat sırasında isabet eden KDV tutarları indirime konu edilemeyecektir.

Örneğin, 2022/1 sayılı İthalatta Korunma Önlemlerine İlişkin Tebliğ kapsamında aşağıdaki Tabloda yer alan ürünler için korunma önlemleri kapsamında soruşturma açılmıştır.

Ar-Ge ve Teknokent Uygulamasında Ayrılan Fonlar, İktisap Edilen Menkul Kıymetler ve Hibelerin Enflasyon Düzeltmesi  Bu makalemizde 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nu kapsamında ayrılan fonların, ayrılan fonlarla iktisap edilen menkul kıymetlerin ve çeşitli kurum ya da kuruluşlardan alınan nakdi hibelerin enflasyon düzeltmesi karşısındaki durumunu ele alacağız. Tüm bunları ele alırken yapacağımız açıklamaların enflasyon düzeltmesi taslak tebliğine dayandığının göz önünde bulundurulmasını rica ederiz!! Ar-Ge ve Teknokent Uygulamasında Ayrılan Fonlar Enflasyon Düzeltmesine Tabi Tutulacak mı? 2021 yılında 5746 ile 4691 sayılı yasada yapılan düzenleme ile yıllık beyanlarında indirime konu ettikleri Ar-Ge harcaması ya da Teknokent istisnası 1.000.000 TL ve üzerinde olan mükellefler, yararlandıkları Ar-Ge indirimi veya Teknokent istisna tutarının %2’sini fon olarak ayırmak; ayırdıkları fonu, ayrıldığı yılı sonuna kadar yine kanunda belirtilen üç farklı menkul kıymete (GSYF, GSYO veya Kuluçka merkezinde faaliyette bulunan girişimcilere sermayesine olarak konulması) kanalize etmek yani bunları iktisap etmekle yükümlü hale geldiler. Şartları taşıyan mükellefler fon ayırdılar ve ayırdıkları fonu geçici bir “54X” kodlu hesapta izlemekteler. Söz konusu hesap, 31.12.2023 tarihli bilançolarda yer almaktadır. Dolayısıyla, enflasyon düzeltmesinin uygulanacağı 2023 sonunda bu fon hesabının enflasyon düzeltmesine tabi olup olmadığı konusu gündeme gelmektedir. Taslak tebliğ açıklamasına baktığımızda; 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun ek 3 üncü maddesi ile 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanunun 3 üncü maddesi kapsamında oluşturulan fon hesaplarının da bilançoda düzeltilmiş değerleriyle yer alacağı ifade edilmektedir. Buradan anlaşılmaktadır ki, söz konusu fon hesabı da enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak ve düzeltmede tarihi olarak ise “Deftere Kayıt Tarihi” esas alınacaktır.  Örnek: Çınar A.Ş., 2021 hesap dönemi kurumlar vergisi beyanı üzerinde 10 Milyon TL Ar-Ge indiriminden yararlanmış ve söz konusu tutar üzerinden 05.05.2022 tarihinde %2 nispetinde 200.000 TL fon ayırmıştır. 2022 hesap dönemi kurumlar vergisi beyanı üzerinde yararlandığı Ar-Ge indirimi 30 Milyon TL olan Çınar A.Ş. 05.05.2023 tarihinde ise 600.000 TL fon ayırmıştır. Çınar A.Ş., 31.12.2023 tarihli bilançosunda yer alan 200.000-TL ve 600.000-TL’yi defter kayıt tarihlerini baz almak suretiyle düzeltme katsayısı ile 2023 sonuna taşıyacaktır. Muavin Hesap Kodu Hesap Adı Düzeltmeye Esas Tarih Tutar Düzeltme Katsayısı Düzeltilmiş Değer 54X.01 Girişim Sermayesi (Geçici) Mayıs 22 200.000,00 1,90 380.000,00 54X.02 Girişim Sermayesi (Geçici) Mayıs 23 600.000,00 1,35 810.000,00 TOPLAM 800.000,00   1.190.000,00 Not: Düzeltme katsayısı Aralık Yİ-Üfe Değeri 2.939,68 olarak alınmıştır. Yukarıda yer alan düzeltme işlemi sonucunda yapılması gereken muhasebe kaydının aşağıdaki gibi olması gerekmektedir. -------------------------------------------31.12.2023------------------------------------------------------- 698-Enflasyon Düzeltme Hesabı                     390.000                     54X-Girişim Sermayesi(Geçici)                       390.000                     54X.01-Girişim Sermayesi (Geçici) 180.000                               54X.02-Girişim Sermayesi (Geçici) 210.000 ------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------- Ayırılan Fon İle İktisap Edilen Menkul Kıymetler Düzeltmeye Tabi Tutulacak mı? Ayrılan fon ile iktisap edilen menkul kıymetlerin değerleme esasları aşağıda yer almaktadır. Ayrıntı için bakınız https://kpmgvergi.com/blog/ar-getasarim-indirimi-ile-teknokent-istisnasi-kaynakli-fon-ayirma-islemlerinin-muhasebelestirilmesi-ve-degerleme-islemleri/1288 Menkul Kıymet Türü Değerleme Yöntemi Girişim Sermayesi Yatırım Ortaklığı Hissesi Alış Bedeli Kuluçka Merkezinde Faaliyette Bulunan Girişimci Şirketin Ortaklık Payı Alış Bedeli Girişim Sermayesi Yatırım Fonu Fon portföyünün en az % 51'i Türkiye'de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşuyorsa ALIŞ BEDELİ, bunlar dışında BORSA RAYİCİ, borsa rayici yoksa KIST GETİRİ VUK’un “Mükerrer 298/A-3.a” maddesinde ise “Alış Bedeli” ile değerlenen menkul kıymetlerde değerlemeye esas tarihin “Satın Alma Tarihi” olduğu belirtilmiştir. Diğer taraftan taslak tebliğde nakdi sermaye karşılığı alınan hisse senetleri için düzeltmeye esas tarihin ise  “Ödeme Tarihi” olduğu belirtilmiştir. Dolayısıyla, duruma göre Satın Alma ya da Ödeme Tarihi esas alınmak suretiyle bu kıymetlerin düzeltme katsayısı ile 31.12.2023 sonuna taşınması gerekmektedir.  Girişim Sermayesi Yatırım Fonunun enflasyon düzeltmesi karşısındaki durumu ise bir yandan net, diğer yandan ise belirsizdir. Net olan yanı; eğer fon portföyünün %51’i Türkiye’de kurulu şirketlerin hisse senetlerinden oluşuyorsa ALIŞ BEDELİ ile değerleneceğinden düzeltmeye esas tarih olarak yukarıda belirtilen “Satın Alma Tarihi” dikkate alınacak. Ancak, durumun belirsizleştiği kısım tam da bu noktada yani fon katılma belgesinin alış bedeli ile değerlenemediği durumda ortaya çıkmaktadır. Kıst getiri ile değerlenen bir kıymette DÜZELTMEYE ESAS TARİH nedir? Taslak Tebliğ’e baktığımızda buna ilişkin maalesef bir açıklama göremiyoruz. Umarız tebliğin nihai halinde bu yönde bir açıklama yer alır. Hakeza, taslak tebliğin 57’inci maddesinde 348 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “3. Menkul Kıymet Yatırım Fonlarının Enflasyon Düzeltmesi Yapmaması” kısmı yürürlükten kaldırılmakta yani bu kıymetlerin de enflasyon düzeltmesine tabi tutulması amaçlanmaktadır. Dolayısıyla, idarenin bu yönde bir açıklamaya yapacağı kanaatindeyim. Aynı zamanda bu konuda geç kalınmaması da önemli. Nitekim, defter kayıtlarını Ocak/2024’de kapatacak olan şirketler açısından çeşitli problemler oluşturabilir!!    Çeşitli Kurum ve Kuruluşlardan Alınan Ar-Ge Hibeleri Enflasyon Düzeltmesine Tabi Tutulacak mı? Bildiğimiz üzere; Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile tasarım faaliyetlerinde bulunanların çeşitli kurum ve kuruluşlardan sağladıkları destekler özel bir fon hesabında tutulmaktadır. Taslak tebliğ açıklamalarında bu fon hesabının parasal kıymet olduğu belirtildiğinden enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacak. Aynı zamanda, parasal kıymet mahiyetinde olan fon hesabının sermayeye ilave edilmiş olması da 31/12/2023 tarihli bilançonun düzeltilmesi sırasında bu durumu değiştirmeyecektir.

Soruşturma sonucu bir ek mali yükümlülük öngörülmesi halinde, hesaplanan EMY tutarının KDV de yaratacağı artış tutarı KDV indirimine konu edilmeyecektir.

1. İlave Gümrük Vergisi 7846 sayılı Karar kapsamında değerlendirilebilir mi?

İlave Gümrük Vergisi (İGV). Türkiye’nin AB ile 01.01.1996 tarihi itibariyle 1/95 sayılı OKK hükümlerine göre tesis ettiği Gümrük Birliği kapsamında sanayi ürünleri ve işlenmiş tarım ürünleri için üçüncü ülkelere uyguladığımız ulusal otonom tarifelerimiz (Kanunu Vergi Haddi) yerine AB’nin üçüncü ülkelere uyguladığı otonom tarifelerini (Ortak Gümrük Tarifesi) kabul etmemiz nedeniyle kayba uğrayan gümrük vergisi kayıplarının telafisi için 2011 yılında bazı tarife pozisyonları için uygulanmaya başlanan ve gittikçe sanayi ürünlerinin önemli bir kısmını kapsayacak şekilde genişletilerek gümrük vergisine ilave artışlar sağlayan bir vergidir. Nitekim yasal dayanağını 474 sayılı Kanun hükümleri oluşturmaktadır.

Bu nedenle ilave gümrük vergisi gümrük vergisi için uygulana usul ve esaslardan bağımsız olarak değerlendirilemez. Dolayısı ile İGV 7846 sayılı Karar kapsamına girmez ve KDV indirimine konu edilir.

SONUÇ VE DEĞERLENDİRME

Hazine ve Maliye Bakanlığı kdv indiriminin uygulamasına ilişkin tebliğ yayınlanmamış olup, bu konuda gerekli düzenlemelerin çıkarılması uygulamaya yön verecek olup çok itirazı da beraberinde getirecektir.

İlave Gümrük vergilerine ilişkin kdv indiriminin kabul edilip edilmeyeceği konusunda bir belirleme yapılmamıştır ancak bu konuda olumsuzluk içeren bir ifade de bulunmamaktadır.

7846 sayılı karar hükümlerine göre hesaplanan kdv'nin indiriminin kabul edilmemesi nedeniyle ödenmiş olan kdv'nin maliyet veya giderlere alınması konusunda da bir açıklama yapılmamıştır. Çıkacak olan tebliğle bu sorunun giderileceğini düşünmekteyim.

7846 sayılı Karar hükümlerine göre KDV indirimine konu olmayacak vergi ve mali yükler;

• Gözetim kıymeti farkı nedeniyle ithalat sırasında öden ithalat vergilerine isabet eden KDV tutarları,
• Korunma önlemleri kapsamında ithalat sırasında ödenen ek mali yükümlülüklere isabet eden

KDV tutarları,

• İthalat sırasında ödenen dampinge karşı vergi ve sübvansiyona karşı vergiye isabet eden KDV tutarları

KDV indirimine konu edilemeyeceği hükme bağlanmış olup, bu uygulama gümrük beyannamesinde indirim konusu olan ve KDV matrahına giren vergiler ile indirim konusunu oluşturmayan vergilerin ayırımının yapılmasını sağlayacak bir düzenleme yapılması zorunluluğunu da beraberinde getirmiştir. Aksi durumda gümrük beyannamesi kapsamı ürünler için ödenen ithalat vergilerinden, KDV matrahına yansıması açısından indirim konusu olacak KDV tutarı daha büyük olmasına karşın, küçük tutarlarda KDV matrahına giren gözetim, korunma veya damping uygulamalarına isabet eden KDV için ayırım yapılamaması halinde, ödenen tüm KDV tutarının indirimden yararlandırılmaması sonucunu doğurabilecektir. İndirimin nasıl olacağına ilişkin tebliğ düzenlemesinin bir an önce çıkarılarak uygulamaya yön vermesi gerekmektedir.

Faydalı olmasını diler, saygılarımı sunarım.

(Kaynak: Şaban Atuçuran / KPMG Vergi | 15.12.2023)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.