Dr.Bumin DOĞRUSÖZ -Gayrimenkul ve iştirak hissesi satış kazancı istisnasına yönelik

Yeni Kurumlar Vergisi Kanunu'na ilişkin idari yorumu içeren genel tebliğ taslağını değerlendirmeye bu günkü yazımda da devam edeceğim. Geçen yazımda, idarenin gayrimenkul ve iştirak hissesi satış kazancına ilişkin istisna hükmüne yönelik bazı değerlendirmelerde bulunmuş ve devamını bu yazımıza bırakmıştık.

Bakanlık genel tebliğ taslağında, özellikle vadeli satışlar açısından önem taşımak üzere, "Vadeli satışlarda ilk yapılan tahsilatın gayrimenkul veya iştirak hissesinin maliyet bedeline ilişkin olacaktır" değerlendirmesinde bulunmuştur.

Bakanlığın bu değerlendirmesinin yasal dayanağını maalesef, kanunda bulamadık. 5520 sayılı kanunla yürürlükten kaldırılan önceki 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun söz konusu istisnayı düzenleyen 8/12. maddesinde yer alan "Vadeli satışlarda ilk yapılan tahsilatın gayrimenkul veya iştirak hissesinin maliyet bedeline ilişkin olacaktır" hükmü, 5520 sayılı kanundaki istisna düzenlemesinde yer almamıştır.

Bir önceki kanunda yer alan bir düzenlemenin, sonraki kanuna alınmaması, kanun koyucunun o düzenlemeden veya koşuldan vazgeçtiği anlamına gelir. Böyle bir durumda, idarenin yorum yoluyla eski düzenlemeyi yaşatmaya çalışması mümkün değildir.

Konu özellikle, gayrimenkul veya iştirak hissesinin vadesi 2 yıldan uzun şekilde satıldığı hallerde önem taşımaktadır. Örneğin 100.000 YTL maliyet bedeli bulunan bir gayrimenkulün yarısı peşin, yarısı üç yıl sonra ödenmek üzere 500.000 YTL bedelle satıldığı bir durumda, idari anlayışa göre [(250.000 - 100.000) x 0,75 =] 112.500 YTL vergiden istisna olacaktır. Üç yıl sonra tahsil edilecek olan kısım ise tamamı itibariyle vergiye tabi olacaktır. Vergiye tabi kazanç ise 287.500 YTL olacaktır.

Oysa idari görüşün kanuni dayanağının olmaması ve bakanlığın bu konuda bir belirleme yapma yetkisinin de bulunmaması sebebiyle, kanunda da bir düzenleme olmadığına göre, en uygun çözüm maliyetin, kazancın yüzde 75'i fona ayrılmak suretiyle istisnadan yararlanma hakkı olan ve olmayan kısımları arasında oranlama yoluyla dağıtılmasıdır. Bizim anlayışımıza göre bu oranlama yapılırsa, örneğimizde maliyetin yarısının istisnadan yararlanacak kısma yüklenmesi, diğer yarısının ise istisnadan yararlanma olanağı olmayan kısma yüklenmesi gerekmektedir. Bu doğrultuda örneği çözersek, istisna tutar [(250.000 - 50.000) x 0,75 =] 150.000 YTL, vergiye tabi kazanç ise 250.000 YTL olacaktır.

Görüldüğü gibi tebliğ taslağında yer alan ve yasal dayanağı olmaksızın yapılan açıklama, mükelleflerin istisnadan yararlanma haklarını da kısıtlamaktadır. Bu nedenle yukarıda sözünü ettiğimiz yorumun tebliğ metninde yer almaması gerekmektedir.

Tebliğ taslağında yer alan ve ileride muhtemelen ihtilaflara yol açabilecek bir diğer açıklama ise gayrimenkul veya iştirak hissesinin döviz üzerinden veya dövize endeksli şekilde vadeli satılması halinde oluşacak kur farkı konusundadır. Tebliğ taslağının konumuza ilişkin 5.6.2.4.6 maddesinde "satış bedelinin döviz cinsinden belirlenmesi durumunda ortaya çıkan kur farklarının da istisna kazancın tespitinde dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır" açıklamasına yer verilmiştir. Bakanlık bu görüşüne gerekçe olarak, kanunda yer alan "istisna satışın yapıldığı dönemde uygulanır" hükmünü göstermiştir. Oysa ki bu hüküm, satış kazancının bütünü üzerinden bedelin tahsil tarihlerine bakılmaksızın satış yılında istisna uygulaması yapılacağını, özellikle vadeli satışlarda satışın yapıldığı yılda istisnadan yararlanılmaması halinde izleyen iki yıl içerisinde tahsil edilecek tutarlar esas alınarak istisnadan yararlanmanın mümkün olmadığını göstermektedir. Yoksa bu hükmün peşin alınan tutardan hareketle satış yılında istisnadan yararlandırılan kazançlara bağlı olarak elde edilecek vade farkı veya kur farkı gibi fer'i kazançların, satışı izleyen yıllarda da yüzde 75'i fona alınmak suretiyle istisnadan yararlanmasına engel bir yönü yoktur. Nitekim taslakta, kamulaştırma uygulamasında ilk alınan bedelden sonra, kamulaştırma tarihinde tutarı ve alınıp alınamayacağı dahi belli olmayan bedel artırımı neticesi alınan paranın istisnadan yararlanması kabul edilmektedir. Aynı esasın kur farkı için kabul edilmemesi için hiçbir sebep yoktur.

Nitekim bu güne kadar ki gerek idari anlayışta gerekse yargı anlayışında, "kur farkı gelirlerinin aslın tabi olduğu rejime tabi olması esası" benimsenmiştir. Nitekim bu istisnanın önceki kanun zamanında verilmiş yargı kararları, dövize bağlı vadeli satışlarda kur farkı gelirinin de istisnadan yararlanması gerektiği yolunda oluşmuştur.

Bu istisnaya ilişkin eleştiri konusu yapılabilecek bir diğer tasarı açıklaması ise (md. 5.6.2.4.1) kamulaştırmada bedel artırımı davasını vadeli satış gibi görerek ve Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu'nun da üzerine çıkarak, bedel artırımı davasına süre biçmesidir. Taslakta bu konuda "Kamulaştırma işlemlerinde satış bedeline ilişkin uyuşmazlıkların maddede yer alan iki yıllık süre içerisinde sonuçlandırılarak varsa ek olarak alınan bedelin yüzde 75'inin de fon hesabına aktarılması şartıyla uyuşmazlığın son bulduğu bu dönemde istisnadan yararlanılabilecektir" denilmektedir. Her halde mahkemelerin ve Yargıtay'ın, mükellefler istisnadan yararlanabilsin diyerek tebliğ hükmünü de dikkate alarak hızlı bir yargılama yapacakları ve kamulaştırma yapan kurumların da derhal ödeme yapacağı düşünülmüş. Oysa unutulan husus, bedel artırımı davalarında mahkemelerin hüküm tarihi itibariyle değil, dava tarihi itibariyle, kamulaştırma tarihindeki değere göre hüküm tesis ettikleridir. Mahkemeler, hüküm tarihine kadar geçen süreye ilişkin olarak da temerrüt faizi işletmektedirler. Bu nedenle artırılan bedelin, hukuken kamulaştırma tarihi itibariyle doğduğu kabul edilirse, iki yıllık süre geçmiş olsa bile, alınan bedel farkının istisnadan yararlandırılması gerekmektedir. Burada asıl aranması gereken husus bence, kurumun peşin ödenen kamulaştırma tutarı üzerinden (tabii ki kazanç doğduğu hallerde) istisnadan yararlanma iradesini gerekli işlemlerle ortaya koyup koymadığıdır. Eğer kurum bu iradesini ortaya çıkarmışsa, artırılan bedel kısmı ne zaman elde edilirse edilsin istisnadan yararlandırılmalıdır. Hatta, artırılan bedele ilişkin olarak alınan temerrüt faizi dahi, bize göre bedelin bir unsuru olduğundan istisna kapsamında düşünülmelidir.

Tebliğ tasarısının bu istisnaya ilişkin açıklama kısımlarının yeniden gözden geçirilmesinde fayda vardır.

(Kaynak: Dünya Gazetesi | 01.02.2007)

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (150 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.