Özelgeler Çerçevesinde Serbest Meslek Kazancı

 Vergi Hukukunda Serbest Meslek Kazancı Tespiti, indirimi ve buna benzer konular sıkça gündemde olup hakkında birçok tartışmalara zemin oluşturmuştur.

Serbest meslek Erbabı kimdir? Serbest Meslek Kazancının Tespiti ve bu tespit sonucu indirilecek giderler hangileridir ve sıkça tartışılan örnek özelge göstererek konuyla ilgili dış giyim harcamaları bazı mesleki faaliyet ile ilgili kurs giderlerinin yazılıp yazılmayacağı, mali sorumluluk sigortasının indirilecek gider olup olmadığı tahsil edilemeyen kazancın tahsil esası ve KDV açısından durumu vb. konular hakkında değineceğiz.

SERBEST MESLEK ERBABI ve KAZANCININ TARİFİ

Serbest meslek kazancının tarifi" başlıklı 65 inci maddesinde, " Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır." tanımlanmıştır. Yine 65 inci maddenin devamında; serbest meslek faaliyeti “sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.” şeklinde tanımlanmıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nda; (bkz:gvk md.66) serbest meslek faaliyetini devamlı bir biçimde ve meslek halinde ifa edenler olarak açıklamıştır. Ticari Sermayeden ziyade kişisel bilgi ve mesleki tecrübeye hayiz gümrük komisyoncular, noterler, avukatlar, hekimler, müşavirler, rehberler, ve sanatçılar serbest meslek erbabı olarak anılmaktadır.

GVK nın 66 madde hükmüne göre bu kişilerin sunmuş oldukları mesleki faaliyetlerinden sağlayacakları kazançlar serbest meslek kazancı olarak vergiye tabi olmaktadır.

SERBEST MESLEK KAZANCININ TESPİTİ

Serbest meslek kazancının tespiti Gelir Vergisi Kanunu’nun 67.maddesinde açıklanmıştır. Bilindiği üzere birinci fıkrasında; "Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır." hükmüne yer verilmiştir.

SERBEST MESLEK KAZANCIN TESPİTİNDE İNDİRİLECEK GİDERLER

Serbest meslek kazancın tespitinde hasılattan indirilecek giderler GVK’nın 68. Maddesinde açıklanmıştır. Söz konusu maddeye göre indirilecek giderler aşağıdaki gibidir;

Mesleki kazancın elde edilmesi ve devam ettirilmesiyle ilgili genel giderler, İkametgâhlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananların, ikametgâh için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısı,

Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatındaki iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (bu primlerin ve aidatın geri alınmamak üzere Türkiye’de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla) ile demirbaş olarak verilen giyim giderleri.

Mesleki faaliyetle ilgili seyahat ve ikamet giderleri, (Seyahat maksadının gerektirdiği süre ile sınırlı olmak şartıyla).

Mesleki faaliyette kullanılan tesisat, demirbaş eşya ve envantere dahil taşıtlar için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar,

Kiralanan veya envantere dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri, (Taşıt giderlerinden kasıt genel olarak taşıtların tamir, bakım, yakıt gibi giderleridir.)

Alınan mesleki yayınlar için ödenen bedeller,

Mesleki faaliyetin ifası için ödenen mal ve hizmet alım bedelleri,

Serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla emekli sandıklarına ödenen giriş ve emeklilik aidatları ile mesleki teşekküllere ödenen aidatlar,

Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen ilan ve reklam vergileri ile iş yerleriyle ilgili ayni vergi, resim ve harçlar,

Mesleki faaliyetle ilgili olarak kanun, ilam ve sözleşmeye göre ödenen tazminatlar.

Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile serbest meslek erbabının suçlarından doğan tazminatlar gider olarak indirilemez. Bunun dışında A. A. T. U. H. Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizleri de gelir vergisi matrahından ve gelir unsurlarından indirilemez

Ayrıca dış giyimlerle ilgili serbest meslek kazancında indirim yapılıp yapılmayacağı hususunda özelgeler yayınlanmıştır aşağıdaki örneklerde yer verilmiştir.

Sayı:B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK68-70523/02/2012
Konu: Serbest meslek erbabının dış giyim harcamalarının, mesleki kazancının tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı.
 

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, aktör olarak serbest meslek faaliyetinde bulunduğunuzu belirterek kendinize ait dış giyim harcamalarının serbest meslek kazancınızın tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

 

…./…

 

“Mesleki Giderler” başlıklı 68inci maddesinde ise serbest meslek kazancının tespitinde hâsılattan indirilecek giderler bentler halinde sayılmış olup, maddenin birinci fıkrasının 1 numaralı bendinde, mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderlerin serbest meslek kazancının tespitinde hasılattan indirileceği hüküm altına alınmıştır.

 

Bu itibarla; mesleki faaliyetinizin genişliği ile mütenasip olarak bu faaliyetinizin icrasında kullandığınız kendinize ait dış giyim harcamalarınızın serbest meslek kazancınızın tespitinde hasılattan indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Ancak, mesleki faaliyetinizle ilgili olmayan veya diğer kişilere ait dış giyim harcamaları, mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler kapsamında değerlendirilmediğinden indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.

 

Bilgi edinilmesini rica ederim.

 

Örneğin serbest muhasebeci ve mali müşavirlik hizmetinin ifasında kullanılan dış giyim eşyaları münhasıran faaliyetin yürütülmesine mahsus olmaması, söz konusu dış giyim eşyalarının iş dışında özel hayatında da kullanılmaya elverişli olması nedenleriyle, belirtilen dış giyim harcamaları ile kazancınızın elde edilmesi veya idamesi arasında doğrudan bir bağ olduğundan söz edilememesinden hareketle anılan harcamaların serbest meslek kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün olmadığı yönünde görüş bildirmektedir*

 

Aynı sebeple mesleğin icrası için kullanılması zorunlu olmayan dış giyim harcamaları Gelir Vergisi Kanununa göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen gider olduğundan, KDV Kanununun 30/d maddesi uyarınca bu harcamalar sebebiyle yüklenilen KDV nin indirim konusu yapılamaz.

 

*

 

Yukarıdaki özelgeden de anlaşıldığı gibi serbest meslek kazancın elde edilmesi ve süreklilik arz etmesi için ödenen genel bir gider altında düşünüldüğünden indirim konusu yapılmasının mümkün olmadığını kanun hükümlerine bağlamıştır. Öte yandan genellikle yıl sonu giderleştirme kısımının dönemsellik ilkesi ve tahsil esası kuralına bağlı kalmak şartıyla başka bir örnek vermek gerekirse

 

Serbest meslek erbaplarının Aralık ayına ait elektrik, su, doğalgaz, kırtasiye vb. masraflar için gider faturalarını serbest meslek defterine fatura tarihine mi ödeme tarihine göre mi gider yazmanız gerektiği, Aralık tarihli elektrik, su, doğalgaz faturalarının Ocak ayında ödenmesi halinde hangi dönemin kayıtlarına intikal ettirileceği ve KDV'nin indirim konusu yapılıp yapılamayacağına ilişkin bir muktezada özetle;

“Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre serbest meslek kazançlarında geçerli olan "tahsil esası” kuralının hem gelirler hem de giderler yönünden geçerli olduğundan, yıl içerisinde mal ve hizmet alım bedelleri ödemenin yapıldığı yılda serbest meslek kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınacağı buna bağlı olarak bir önceki yılın Aralık ayında tüketilen elektrik, su, doğalgaz bedellerine ait faturaların takip eden yılın Ocak ayında düzenlenmiş olması halinde ise bu faturalardaki katma değer vergisinin söz konusu belgelerin defterlere kaydedildiği Ocak vergilendirme döneminde indirim konusu yapılabileceği” hakkında görüş sunulmuştur.

Sıkça tartışma konusu olan başka bir durumda bağımsız denetçi belgesi için alınan eğitim(kurs) hakkında diğer bir özelge aşağıdaki örnek gibidir. Bağımsız Denetçi Belgesine ilişkin eğitim (kurs) gideri ile Bağımsız Denetçi Yetkilendirme Belgesine ilişkin ücretler de Gelir Vergisi Kanununun 68 inci maddesindeki serbest meslek kazancının tespitinde indirilecek giderler arasında sayılmadığından, söz konusu giderler için yapılan ödemeler de serbest meslek kazancının tespitinde gider olarak hasılattan indirilemeyecek, ancak Bağımsız Denetçi Belgesine ilişkin eğitim (kurs) giderlerinin anılan Kanunun 89 uncu maddesinin 2 numaralı bendinde yer alan şartların taşınması halinde, yıllık beyanname üzerinden indirim konusu yapılması mümkün olacaktır.

Yukarıda verilen örnek özelgeden de anlaşılacağı gibi bağımsız denetim eğitim ve dökümanlar serbest meslek kazancı tespitinde hasılattan indirilemeyeceği özelge ile beyan edilmiştir. Ancak yıllık beyannamede özel şartları taşıdığı taktirde indirim konusu olabilir. Ancak Bağımsız denetçilik bir serbest meslek faaliyetidir. Kurs ücretleri, dokümanlar vs. bunların gider olarak değerlendirip gelir idaresinin verdiği muktezaları tekrar değerlendirmelidir. Yine farklı bir özelge de mali sorumluluk sigortasının serbest meslek kazancın tespitinde hasılattan indirip indirilmeyeceği konusunda örnek Aşağıdaki gibidir.

“Buna göre, sigortalının poliçede belirtilen ve ilgili taraflarca konusu tarif edilerek sınırları çizilen mesleki faaliyeti ifa ederken meydana gelen zarar, ziyan ve tazminatlar belli şartlar dahilinde sigorta kapsamına alınabilecektir. Ancak, söz konusu düzenlemelere göre Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin mesleki sorumluluk sigortası yaptırmaları zorunluluğu bulunmadığından, isteğe bağlı olarak yaptırılan söz konusu sigorta giderlerinin serbest meslek kazancının tespitinde hasılattan indirilmesi mümkün bulunmamaktadır.” açıklanmıştır.

Mali sorumluluk sigortasının da serbest meslek kazancın tespitinde hasılattan indirilmesi söz konusu olmayacağı belirtilmiştir. Bunun yanı sıra en çok kafalarda soru işareti bırakan mualak bir konu olan tahsil esası ve KDV ye göre havada kalan konu için aşağıdaki özelge örneği açıklık getirse de bu tarz konularda icra yolu ile tahsillerini hem güvenceye hem de kanuni şekli uygulamaya bir nebze olsa da yer alınmıştır

Serbest meslek faaliyetine ilişkin kazancın tahsil edilmediği durumlarda düzenlenecek serbest meslek makbuzunda, sadece KDV tutarına yer verilerek “……..TL mal teslimine / hizmet yapılmasına ilişkin olup bedeli tahsil edilmemiştir.” yazılacak…

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
DENİZLİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
MÜKELLEF HİZMETLERİ GRUP MÜDÜRLÜĞÜ

Özelge Sayı : B.07.1.GİB.4.20.15.01-30-MUK-2010-54-203 – 20/07/2011

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, serbest meslek faaliyetinde bulunduğunuz belirtilerek, ücretini alamadığınız serbest meslek faaliyeti kapsamındaki hizmetleriniz için serbest meslek makbuzu düzenleyip düzenlemeyeceğiniz konusunda tarafınıza bilgi verilmesi istenilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 65 inci maddesinde;

“Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.

Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.”

67 nci maddesinin birinci fıkrasında;

“Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyle yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır.” hükmü yer almaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun “Makbuz Mecburiyeti” başlıklı 236 ncı maddesinde, “Serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteride bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetindedir.” hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinde, Türkiye’de gerçekleştirilen ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu belirtilerek, 10 uncu maddesinin (a) bendinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile (b) bendinde ise malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesi anında vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hüküm altına alınmıştır.

Yukarda yer verilen hükümler uyarınca,

-Katma değer vergisi bakımından vergiyi doğuran olay malın teslimi veya hizmetin ifasına bağlı olduğundan, serbest meslek faaliyetine ilişkin kazancın tahsil edilmediği durumlarda düzenlenecek serbest meslek makbuzunda, sadece KDV tutarına yer verilerek “……..TL mal teslimine / hizmet yapılmasına ilişkin olup bedeli tahsil edilmemiştir.” şeklinde notun yazılması,

–Serbest meslek kazancında tahsil esası geçerli olduğundan (kazancın kısım kısım tahsil edildiği durumlar dahil) serbest meslek makbuzunun tahsil edilen tutar kadar düzenlenmesi ve makbuz üzerinde “KDV için ……. gün ve….. … sayılı serbest meslek makbuzu düzenlenmiştir.” şeklinde notun yazılması,
gerekmektedir.
Diğer taraftan, işlemlere taraf olanların düzelenen serbest meslek makbuzuna dayanarak KDV’ni indirim konusu yapması mümkündür.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

Maliye Bakanlığı’nca yasalarda açık hüküm bulunmayan durumlara ilişkin olarak serbest meslek erbaplarına verilen ve özelgelerden bazılarını sizlerle paylaştık yer alan görüşler yeniden değerlendirilmeli kanunlarda açık olmayan konular serbest meslek erbapları lehine yorumlanmalıdır

Serbest meslek erbaplarının müşterilerinden tahsil etmedikleri paraların KDV’sini ödemek durumunda bırakan bu tarz uygulamaların kaldırılıp yada iyileştirici bir kanun maddesiyle net açıklayıcı bir yasal düzenleme uygulamasına geçilmelidir. Bunu yanı sıra dış giyim bağımsız denetim eğitim masraflarının indirilecek gider olarak meslek erbabının lehine olan düzenlemeler olmalı burada konumuza dahil etmediğimiz diğer sorunlarda yer almamakla birlikte sıkça tartışılına konular üzerinde durmaya gayret ettik. Ancak yine de, mükelleflerin sonradan cezalı bir vergi tarhiyatıyla karşılaşmamaları için konuyla ilgili vergi idaresinin taktir yetkisine bağlı olarak görüşünü almaları hem yerinde hem de cezai müeyideyle karşı karşıya kalmamaları açısından daha yerinde bir yol izlenmiş olacaktır.

Günseli Zeynep Kalındamar
Vergi Bilim Uzmanı
gunselikalindamar@hotmail.com

KAYNAKÇA
* GVK :65-66-67-68 Md.leri
* Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB’nın 23/10/2013 tarih ve 39044742-KDV.29-1692 sayılı muktezaları ile İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 02.06.2014 tarih ve 11395140-105[313-2012/VUK-1]-1546 sayılı muktezası Sayı:B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK68-70523/02/2012
* Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nca verilen 17.08.2015 tarih ve 62030549-120[68-2014/514]-75148 sayılı
* Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 17.07.2014 tarih ve 17192610-120[ÖZG-2014-32]-215 sayılı özelgesi
* Özelge Sayı : B.07.1.GİB.4.20.15.01-30-MUK-2010-54-203 – 20/07/2011 Denizli vd.

(26.12.2016)

Kaynak: www.MuhasebeTR.com

>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemize kayıt olun.

>> Uygulamalı Enflasyon Muhasebesi (171 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> SGK Teşvikleri (156 Sayfa) Ücretsiz E-Kitap: hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.

>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.